가지급금의 인정이자 익금산입규정에 의하여, 인정이자 상당액은 그 금액의 지급시기와 관계없이 계약내용에 의하여 기간경과에 따라 계산한 금액을 익금산입하도록 하고 있으므로 이 경우의 미수수익은 원천징수대상인 이자소득의 경우와 달리 익금불산입의 조정을 하지 아니한다. 

   가지급금도 비영업대금에 해당하므로, 약정에 의한 이자상당액은 그 약정에 의한 이자지급일을 기준으로 손익귀속시기를 잡는 것이 적법하다. 그러나 가지급금의 인정이자 인식규정을 적용함에 있어서는 그 인정이자상당액을 발생주의로 인식하도록 하고 있다. 사견으로는 법조문의 정함과는 불일치한다고 생각된다.  

 color=navy>1. 개 요  

법인이 결산을 함에 있어서 이자수익 등 미수수익은 기간의 경과에 따른 수익발생액을 계산하여 미수수익으로 계상하고 이자수익으로 인식한다. 

한편 법인세법상 미수수익 중 이자수익의 손익귀속시기는 미수수익의 계상시기가 아니고 그 이자수익에 대한 법인세원천징수시기(대개 그 이자금액의 지급시기이다)를 귀속시기로 한다. 

따라서 미수이자에 대하여는 법인세과세표준 계산상 익금불산입조정을 하여야 한다. 

법인이 특수관계자에게 자금을 대여하고(업무무관가지급금) 이자를 수수하기로 약정을 한 경우에도 결산상으로는 그 기간의 경과에 따라 미수수익을 인식한다. 이 경우의 미수이자액도 법인세법상 익금불산입하는 대상인가가 문제이다. 

가지급금의 인정이자 익금산입규정에 의하여, 인정이자 상당액은 그 금액의 지급시기와 관계없이 계약내용에 의하여 기간경과에 따라 계산한 금액을 익금산입하도록 하고 있으므로 이 경우의 미수수익은 위의 원천징수대상인 이자소득의 경우와 달리 익금불산입의 조정을 하지 아니한다. 

대여금계약에 의하여 계산한 이자수익금액이 법인세법의 규정에 의하여 산출되는 인정이자금액보다 적은 경우 그 차액은 추가로 세무조정의 방식에 의하여 익금산입하는 것은 추가로 하여야 한다. 

요약하면 다음과 같다.

2. 규정 요약  

(1) 미수수익의 손익귀속시기 규정 

법인이 수입하는 이자 및 할인액은 소득세법시행령 제45조의 규정에 의한 수입시기에 해당하는 날이 속하는 사업연도에 귀속하는 것으로 한다. 다만, 결산을 확정함에 의하여 이미 경과한 기간에 대응하는 이자 등(법인세법 제73조의 규정에 의한 원천징수되는 이자 등을 제외한다)을 당해 사업연도의 수익으로 계상하는 경우에는 그 계상한 사업연도의 익금으로 한다(法令 70). 

1) 소득세법시행령 제45조의 수입시기 ① 보통예금·정기예금·적금 또는 부금의 이자：실제로 이자를 지급하는 날  ② 비영업대금의 이익：약정에 의한 이자지급일. 다만, 이자지급일의 약정이 없거나 약정에 의한 이자지급일 이전에 이자를 지급받는 경우에는 그 지급일로 한다.  ③ 기타 

2) 법인세법 제73조의 규정에 의한 원천징수되는 이자 등 ① 소득세법 제16조의 규정에 의한 이자소득이므로  ② 비영업대금의 이익 등은 법인세 원천징수대상이 되는 이자임 

3) 이자소득의 귀속시기 

위의 규정을 종합하면 다음과 같다.  ① 예금 등의 이자소득귀속시기는 결산확정에 의하여 수익을 계상한 경우에도 그 이자금액의 실제 지급일을 귀속시기의 기준으로 한다.  ② 비영업대금의 이익 등은 약정에 의한 이자지급일. 다만, 이자지급일의 약정이 없거나 약정에 의한 이자지급일 이전에 이자를 지급받는 경우에는 그 지급일을 귀속시기의 기준일로 한다. 

주：이 규정에 의하면 가지급금도 비영업대금에 해당하므로, 약정에 의한 이자상당액은 그 약정에 의한 이자지급일을 기준으로 손익귀속시기를 잡는 것이 적법하다. 그러나 후술하는 바와 같이 가지급금의 인정이자 인식규정을 적용함에 있어서는 그 인정이자상당액을 발생주의로 인식하도록 하고 있다. 사견으로는 법조문의 정함과는 불일치한다고 생각된다. 

(2) 가지급금의 인정이자 익금산입규정 

1) 부당행위계산부인(法法 52, 法令 88 ① 6호)  ① 특수관계자와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 부당행위계산부인의 규정을 적용하여 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.② 부당행위계산의 유형－금전을 무상 또는 저율로 대부하는 경우(종전 인정이자익금산입의 규정이 지금은 부당행위계산부인규정에 통합됨) 

2) 가지급금 등의 적정이자율(法令 89) 

금전의 대여 또는 차입에 있어서는 당좌대월이자율(현재 연11%임)을 시가로 한다. 다만, 당해 법인에게 당좌대월이자율보다 높은 이자율의 차입금이 있는 경우 그 차입금에 상당하는 금액의 대여금(법인 또는 사업을 영위하는 개인에게 대여한 경우로서 상환기간을 정하여 당좌대월이자율로 수수하기로 한 경우의 그 대여금을 제외한다)에 대하여는 당해 이자율을 시가로 본다. 

3) 가지급금 등의 처리기준(法通 1－2－7)  ① 특수관계자와의 자금거래에서 발생한 가지급금이자상당액이 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 이를 소득처분한 것으로 본다.  1. 특수관계가 소멸할 때까지 회수되지 아니한 가지급금의 미지급이자  2. 특수관계가 계속되는 경우에는 이자 발생일이 속하는 사업연도종료일부터 1년이 되는 날까지 회수되지 아니한 미수이자  ② 제1항의 규정에 의한 가지급금의 미수이자는 발생일이 속하는 사업연도종료일부터 1년이 되는 날이 속하는 사업연도에 소득처분한 것으로 한다.  ③ 위 1항의 규정에 의하여 처분된 것으로 보는 미수이자를 그 후에 영수하는 때에는 이를 이월익금으로 보아 영수하는 사업연도의 소득금액계산상 익금에 산입하지 아니한다. 

3. 가지급금의 인정이자의 처리  

(1) 약정상의 이자금액 

법인이 가지급금(계정과목은 장단기 대여금으로 구분할 것임)을 대부하고 약정이자율에 의하여 이자수익을 인식하는 경우 그 약정액은 사인간의 계약에 의한 거래이므로 그대로 인정되는 것이 타당하다. 

1) 회계처리  예를 들어 이자율 연 10%로 연간 10,000,000원을 대부한 경우에는 다음과 같이 처리한다.  차) 미수수익   1,000,000                 대) 이자수익     1,000,000 

2) 세무조정  위의 사항에 대하여는 별도의 조정이 없이 그대로 법인세법상 인정된다. 

주：이 경우의 이자소득도 비영업대금의 이익이고 법인세의 원천징수대상이므로 약정에 의한 지급일에 귀속하는 것이 법의 규정에는 부합하나, 세무조정계산서식 작성상 이 계상액은 계상시에 익금이 되는 것으로 처리하도록 하고 있다. 법인세법 별지 제19호서식(갑)을 참조하시기 바람. 

(2) 당좌대월이자율과의 차액 

위의 약정이자율은 10%이고 법인세법에 의한 시가인 당좌대월이자율은 11%이므로 1% 상당의 시가 과소인식액이 발생한다. 그러나 이 차액은 단순히 법인세법상의 부당행위계산부인규정에 의한 것일 뿐 계약내용을 변경하는 것은 아니다. 

1) 회계처리계약내용이 바뀌는 것은 아니므로 별도의 조정분개를 하는 것은 아니다.  

2) 세무조정  위의 1% 상당액에 대한 조정을 하여야 한다.  익금산입) 가지급금인정이자       100,000원(사외유출처분) 

(3) 계상 후 1년이 되는 사업연도의 처리 

위의 가지급금처리기준의 내용은 기본통칙 사항이기는 하나 약정에 의한 이자인식 사건을 일단 인정해도 그 계상 후 1년이 되는 사업연도 종료일 까지도 수금되지 아니하는 경우에는 그 이자율 약정을 인정하지 아니한다는 입장이므로 그 사업연도에 소득처분을 한다. 

처분을 한다함은 다음의 처리를 의미한다.  ① 이미 계상시 익금산입한 금액을 이월익금으로 부인함.  익금불산입) 가지급금인정이자계상액 1,000,000원(△유보)：이는 미수수익계상액인 순자산의 증가를 부인하는 조정사항임.  ② 위의 부인상당액을 소득처분함.  익금산입) 가지급금인정이자 1,000,000원(사외유출처분)：이 경우 그 귀속자가 종업원이면 상여, 주주이면 배당처분을 하여 상대방을 과세함. 

4. 조정사례  

회사의 재무제표를 분석한 결과 자료가 다음과 같은 경우의 세무조정을 하는 사례를 제시한다. 

익금산입)         ① 가지급금이자금액 미수금액   400(사외유출처분)              ：전기인정이자 계상액 1000원 중 당기중 수금액 600원을 제외한 400원은                 당기말에 소득처분함.            ② 가지급금인정이자익금산입    100(사외유출처분)              ：당기인정이자 중 대월이자율보다 낮게 계약함에 의하여 발생한 차액                 100원을 추가로 익금산입하는 것임.            ③ 전기미수이자수금액       1,800(유보)  익금불산입)          ① 가지급금이자금액 미수금액 400(사외유출처분)                   ：전기인정이자 계상액 1000원 중 당기중 수금액 600원을 제외한 400원은                     이월익금이므로 위의 익금산입과 대응하게 익금불산입함.            ② 당기미수이자계상액             1,300(△유보)