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결산조정과 수정신고(또는 감액경정청구)

BY
김준석

2001-03-17 조회 914

요약:결산조정과 수정신고(또는 감액경정청구) ① 필수적결산조정사항-감가상각,대손충당금,퇴직급여퉁당금,대손상각(일부),법인세법상의 준비금, 조특법상의 준비금,미지급배당금,배당·상여의 이익처분 ② 필수적신고조정사항-일시상각충당금,압축기장충당금,종업원퇴직보험, ③ 수정신고의 대상-신고조정사항과 잉여금처분안의 변경처분사항만 수정신고할수있음 ④ 감액경정청구의 대상-신고조정사항과 잉여금처분안의 변경처분사항에 대하여 감액경정청구할 수있음 ⑤ 한도내의 결산조정사항은 수정신고의 대상이 아님(잉여금처분안의 변경처분을 제외) 1.결산회계의 대상과목 재무회계를 기간적 단계를 기준으로 구분하면 일반회계와 결산회계로 구분하는 예가 있다. 일반회계가 회계기간중의 일상적 회계사건을 분개처리하는 것을 의미한다면, 결산회계는 회 계연도의 경영성과와 재무상태 및 잉여금의 처분내용을 측정하기위하여 일반회계를 마감하 는 절차를 의미하는 것으로 볼 수 있다. 결산회계에서 처리하여야할 사항은 아래와 같이 예시할 수 있다. (1)자산관련 결산회계사항 미수수익, 선급비용, 대손충당금의 설정 및 대손상각,재고자산평가,유가증권 및 투자자산 의 평가,유무형자산의 감가상각,이연법인차의 계산, 건설중인자산의 대체,외화의 환산 (2)부채·자본관련 결산회계사항 미지급비용, 선수수익,미지급배당금,퇴직급여충당금의 설정,이연법인세대의 계산,해외사업 환산차대,미교부자기주식,미지급법인세,외화의 환산,법인세법상의 각종 준비금 (3)잉여금처리 사항 조세특례제한법상의 각종 준비금,이익준비금,재무구조개선적립금,배당·상여등의 처분,적립 금등의 이입액,주식할인발행차금의 상각,회계변경의 누적효과, 전기오류수정이익,기업합리 화적립금,기업발전적립금 2.결산조정 (1)결산조정사항 한편 법인세법상으로는 위의 결산회계사항 중 다음의 사항들은 반드시 결산에 반영하여야 하는 것이다. ①대손충당금의 설정-대손충당금은 법인이 손금에 계상하는 경우에 한하여 법이 정한 한도 내에서 손금으로 인정한다. 대손충당금은 본래 순자산의 감소인 손금거래에 해당하지 아니 하고 별도의 손금산입규정에 의하여 손금으로 인정하여주는 대상인 바, 이 대손충당금은 법 인이 결산에 반영한 금액을 대상으로 하여 한도내에서 손금인정하여 주는 것이다. 이를테면 대손충당금한도에 미달하게 법인이 결산반영하고 그 부족액을 추가로 신고조정에 의하여 손금처리할 수 없는 것이다.

예시)

대손충당금 전입한도 1,000원, 회사의 계상액 950원인 경우 그 부족액 50원을 신고조정에 의하여 손금인정할 수 없는 것이다.

②대손상각 - 대손상각중에는 대손의 사유를 기준으로 구분하여,반드시 결산에 반영하여야 하는 경우가 있고 신고조정이 가능한 경우가 있는 바, 결산조정을 하여야 하는 사항은 다음과 같다.

	<법인세법시행령 제62조 제1항 제9호내지 제14호> 가.부도발생후 6월경과에 따른 채권의 대손 나.국세결손처분을 받은 채무자에 대한 채권의 대손 다.회수비용에 미달하는 2만원이하의 채권에 대한 대손처리 라.금융기관이 감독기관의 승인에 의하여 처리하는 대손
	<법인세법시행령 제62조 제1항 제9호내지 제14호> 가.부도발생후 6월경과에 따른 채권의 대손 나.국세결손처분을 받은 채무자에 대한 채권의 대손 다.회수비용에 미달하는 2만원이하의 채권에 대한 대손처리 라.금융기관이 감독기관의 승인에 의하여 처리하는 대손

따라서 이 사유에 의한 대손을 하고자 하는 법인은 반드시 결산상 대손의 처리를 하여야 하며 대손상각 또는 대손충당금과의 상계의 처리를 하여야 한다. 한편 다음의 경우에는 반드시 결산조정을 하여야 하는 것이 아니고 신고조정에 의하여서도 대손의 처리가 가능하다. 이는 법인의 순자산의 감소인 거래가 확정된 것이므로 결산여부와 는 관계없이 본래의 손금거래이기때문이다.

<법인세법시행령 제62조 제1항 제1호내지 제8호> 가.시효완성에 의하여 소멸된 채권 나.정리계획인가,화의인가결정에 의하여 회수불능확정된 채권 다.민사소송법에 의하여 채무자의 재산에 대한 경매가 취소된 압류채권 라.채무자의 파산,장제집행,형의 집행,사업의 폐지,사망,실종,행방불명등으로 회수할 수 없는 채권

③유무형자산의 감가상각 - 유형자산이나 무형자산의 감가상각은 법인의 결산에 반영한 금 액에 대하여 손금인정의 한도내에서 법인의 손금으로 인정한다.과소계상을 하고 시인부족액 을 신고조정에 의하여 손금처리하는 것은 인정되지 아니하고 다만,전기이전에 감가상각비부 인액이 있는 경우에 그 부인액범위내에서 당기의 과소상각액을 추인하는 규정이 있다.

	예시-1)	인정되지 아니하는 신고조정 전기부인액 0,당기한도액 450,당기계상액 400인 경우, 손금산입)한도미달액의 신고조정에 의한 손금산입 50(-유보)
	예시-2))	예시인정되는 신고조정 전기부인액 100,당기한도액 450,당기계상액 400인 경우, 손금산입)한도미달액의 범위내에서 전기부인액의 추인에 의한 손금산입 50(-유보)

④미지급배당금-주주총회에 의하여 확정되기전의 것이라도 잉여금처분계산서에 처분기재를 한 배당금의 처분액은 법인세 신고상 당연히 사업연도말 현재의 미지급배당금인 부채로 인 식한다. 각종 세무계산상 법인의 자기자본총액계산시에 이 미지급배당금은 채무로 인정된다. 따라서 미지급배당금이 채무로 인식되기 위하여는 반드시 결산조정에 반영하여야 한다. 주주총회에 의하여 확정된 채무는 아니므로 장부에 기표하는 시기는 도래하지 아니하였으나 재무제표의 작성상으로는 채무로 본다. 다만 추후 주주총회의 의결결과가 이와 달라지는 경우에는 그 달라진 금액을 부채로 한 수 정신고를 하여야 한다. ⑤퇴직급여충당금의 설정-퇴직급여충당금도 본래의 순자산감소인 손금거래가 아니므로 장부 에 손금계상한 경우에 한하여 한도내의 금액을 손금인정한다. 한편 종업원퇴직보험의 보험료를 납입한 회사는 그 납입한 종업원퇴직보험료는 법인의 순 자산이 감소한 거래이므로 당연히 손금인정이 되는 것이나 다만, 회계처리상 이를 비용처리 하지 아니하고 부채인 퇴직급여충당금에 대한 차감표시의 방식으로 처리하도록 하고있으므 로 법인세의 경우에는 이를 신고조정에 의하여 손금산입하여야 한다. ⑥법인세법상의 각종 준비금-법인세법상의 각종준비금은 결산에 반영하여야만 손금으로 인 정된다. 이 준비금들은 상법상의 준비금이 아니고 특별법인 법인세법 또는 특허법률에 의하 여 정한 준비금이므로 잉여금처분에 의한 결산을 하는 것은 아니고 부채로 인식하는 결산을 하여야 한다. 예를 들어,비영리법인의 고유목적사업준비금·책임준비금·계약자배당준비금등의 경우에는 당해 준비금전입액을 비용으로, 당해 준비금을 부채의 계정으로 계상하여야 한다. 계상을 누락한 것은 누락이라기보다는 법인의 의사로 과소계상 또는 계상포기를 한 것이므 로 이를 누락하고 법인세신고시에 신고조정하는 것은 인정되지 아니한다. ⑦조세특례제한법상의 각종 준비금-조특법상의 각종준비금은 결산에 반영하여야만 손금으로 인정된다. 결산반영방식상 이 준비금들은 상법상의 준비금이므로 부채로 인식하는 결산을 하는 것은 아니고 잉여금처분에 의한 결산을 하여야 한다. 즉 잉여금처분계산서에서 잉여금의 처분을 한 분개를 결산에 반영하여야 하는 것인데 이러 한 경우에는 법인의 소득금액계산에 영향을 미치지 못하므로 결과적으로 별도의 손금산입인 신고조정을 하여야 하는 것이다.

예시-1)

예시잉여금처분계산서상 기술개발준비금 200,000,000원을 처분하고 이를 손금산입하 기 위하여는?

차)	당기말미처분이익잉여금	200,000,000		대)	기술개발준비금	200,000,000
손금산입)기술개발준비금의 손금산입200,000,000(-유보)¹

¹이 금액은 자본금과 적립금조정명세서(을)에 반드시 기재하여야 한다.

예시-2)

잉여금처분계산서상 기적립된 기술개발준비금 200,000,000원중 60,000,000원을 환입하고 이를 익금산입하기 위하여는?

차)	기술개발준비금	60,000,000		대)	당기말미처분이익잉여금	60,000,000
손금산입)기술개발준비금의 익금산입 60,000,000(유보)¹

¹이 금액은 자본금과 적립금조정명세서(을)에 반드시 기재하여야 한다.

⑧상여등의 잉여금처분 -직원에대한 상여를 잉여금처분에 의하여 지급하는 경우 일반적으로 그 처분액은 법인세과세후의 잉여금을 처분하는 것이므로 법인의 손금이 아니다. 다만,다음 의 성과급을 잉여금처분에 의하여 지급하는 경우에는 법인의 손금으로 인정하는 바 이 경우 에는 잉여금처분에 대한 결산조정을 하고 별도의 신고조정에 의하여 손금산입을 하여야 한 다. 가.증권거래법 제189조의 2의 규정에 의하여 취득한 자기주식으로 지급하는 성과급으로서 동법 제2조 제18항의 규정에 의한 우리사주조합을 통하여 지급하는 것

	차)	당기말미처분이익잉여금	1,000		대)	자기주식	1,000
	손금산입)자기주식으로 지급하는 성과급 손금산입 1,000 (상여)

나.창업법인등이 주식매수선택권을 부여하고 그 종업원등이 이를 행사함에 따라 그 주식을 시가보다 낮은 가액으로 양도하는 경우

	차)	당기말미처분이익잉여금	1,000		대)	자기주식	1,000
	손금산입)자기주식으로 지급하는 성과급 손금산입 1,000 (상여)

다.임원을 제외한 근로자와 성과정산지표 및 그 목표,성과의 측정 및 배분방법등에 대하여 사전에 서면약정하고 이에 따라 근로자에게 지급하는 성과배분상여금

	차)	당기말미처분이익잉여금	1,000		대)	미지급상여금	1,000
	손금산입) 성과배분상여금의 손금산입 1,000 (상여)

⑨기업합리화적립금 -조세특례제한법의 규정에 의하여 법인세의 감면을 받은 법인은 동법 제 145조의 열거규정에 의하여 순감면세액에 대하여 기업합리화적립금을 적립하도록 하고 있는 바 이 경우의 적립금도 잉여금처분에 의한 적립금액을 결산반영하여야 한다. 정당한 사유(법이 정한 사유)없이 이를 적립하지 아니한 경우에는 감면을 적용하지 아니하므로 주 주총회의 결의시는 물론이고 주총전에 법인세의 신고를 하는 경우에는 반드시 적립금을 적 립한 후의 재무제표를 제출하여야 한다. ⑩기업발전적립금 적정유보초과소득에 대한 법인세를 납부하여야 하는 법인이 적정유보소득 금액을 계산함에 있어서는 법인이 잉여금처분에 의하여 결산에 반영한 기업발전적립금을 감 안하도록 하고 있다. 이를 반영하지 아니하면 적정유보소득이 감액되고 이에 따라 적정유보 를 초과하는 소득이 증액되어 동 초과소득세의 산출세액이 증가하게 된다. 법은 당해사업연도의 이익처분에 있어서 기업발전적립금으로 적립한 금액으로 정하고 있 으므로 동 적립금을 잉여금처분에 의하지 아니하고 부채의 계정에 계상한 것은 기업발전적 립금이 아니다. (2)결산조정의 효과 결산조정사항은 반드시 결산에 반영하여야만 법인의 손금 또는 익금으로 인정되는 사항이므 로 이를 반영하지 아니하는 경우에는 법인의 손금 또는 익금산입의 의사가 없는 것이므로 이를 별도의 신고조정에 의하여 손금 또는 익금조정이 하용되지 아니하는 것이다. 3.신고조정 (1)신고조정항목 법인의 각사업연도소득금액에 계산시 손금과 익금의 계산은 위의 결산조정사항을 제외하고 는 모든 순자산의 증감을 과세표준과 세액조정계산서에 기재하는 방식 즉 신고조정에 의하 여 할 수있다. 이를테면 결산상 매출원가와 매출액이 누락된 경우에는 그 누락금액을 조정 계산서에 기재함으로 인하여 바로 잡을 수 있는 것이다. 그러나 다음의 사항들은 결산조정을 할 수 없는 사항으로서 반드시 신고조정을 하여야만 법 인의 손금 또는 익금으로 인정되며 조정계산서에 기재하지 아니하면 손금 또는 익금산입의 의사가 없는 것이므로 이를 인정하지 아니하는 것이다. 1)일시상각충당금·압축기장충당금 법인세법의 규정에 의한 다음의 익금사항에 대하여는 일시적 과세충격을 완화하기위하여 일시상각충당금 또는 압축기장충당금을 설정할 수있도록 하고 있다.

①법인의 국고보조금에 대한 일시상각충당금·압축기장충당금 ②공사부담금에 대한 일시상각충당금·압축기장충당금 ③보험차익에 대한 일시상각충당금 ④토지의 재평가차액에 대한 일시상각충당금·압축기장충당금 ⑤합병평가차익의 일시상각충당금·압축기장충당금 ⑥분할평가차익의 일시상각충당금·압축기장충당금

이 경우의 일시상각충당금·압축기장충당금은 기업회계기준상 충당금에 해당하지 아니하여 결산조정을 할 수 없는 대상이다. 따라서 법인이 위의 익금사항에 대하여 손금산입을 하고 자 하는 경우에는 반드시 신고조정에 의한 손금산입을 하여야 한다. 신고조정을 하지 아니하는 경우에는 손금산입의 의사가 없는 것이 되어서 익금에 대한 고 과세를 면할 수없다. 신고조정을 누락한 경우에 추후 수정신고에 의하여 조정할 수있느냐가 문제인데,위의 ① 항,②항,④항의 경우에만 수정신고가 인정되는 점을 유의하여야 한다. 2)종업원퇴직보험의 보험료 종업원퇴직보험의 보험료를 납입한 회사는 그 납입한 종업원퇴직보험료는 법인의 순자산이 감소한 거래이므로 당연히 손금인정이 되는 것이지만, 회계처리상 이를 비용처리하지 아니 하고 부채인 퇴직급여충당금에 대한 차감표시의 방식으로 처리하도록 하고있으므로 법인세 의 경우에는 이를 신고조정에 의하여 손금산입하여야 한다. 일반퇴직급여충당금전입액은 퇴직급여추계액이 달하는 금액까지를 설정하고 퇴직급여손금 한도를 초과한 금액에 대하여는 퇴직급여충당금계정의 손금불산입(유보의 처분)을 하는 것 이고 별도로 종업원퇴직보험에 가입하여 납부한 보험료금액은 손금인정한도의 범위내의 금 액을 모두 신고조정에 의하여 손금산입(-유보처분)을 하여야 한다. 실무상 퇴직급여충당금의 손금부인액과 종업원퇴직보험료의 손금산입액을 상계하여 순액으 로 퇴직급여충당금의 유보조정을 하는 것을 볼 수 있는데 이는 종업원퇴직보험제도의 원리 를 이해하지 못한데 기인한다. (2)신고조정의 효과 위에 언급한 바와 같이 일시상각충당금·압축기장충당금 또는 종업원최직보험의 경우와 같 이, 결산조정을 할 수 없는 사항들의 손금인정을 받고자 하는 경우에는 반드시 신고조정을 하여야만 법인의 손금 또는 익금으로 인정되며 조정계산서에 기재하지 아니하면 손금 또는 익금산입의 의사가 없는 것이므로 이를 인정하지 아니하는 것이다. 4.수정신고·감액경정청구와의 관계 (1)수정신고 1)수정신고의 대상범위 과세표준신고서를 법정기한내에 제출한 자는 다음의 1에 해당하는 경우에 과세표준과 세액 의 결정 또는 경정통지를 받기전까지는 과세표준 수정신고서를 제출할 수있다.(국기45) 1)과세표준과 세액의 과소신고 - 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액이 세법에 의하여 신고하여야 할 금액에 미달하는 때 가.결산조정사항의 수정신고 위의 규정은 과세표준신고서에 기재된 사항에 대한 수정신고를 허용하는 취지이므로 과 세표준신고가 아닌 결산사항 즉 결산조정사항에 대하여는 수정신고의 대상으로 하니 아 니한다. 이를테면 부도발생후 6월경과한 어음에 대하여 대손처리를 결산에 반영하지 아 니하고 법인세신고를 한 법인이 이를 결산에 반영하는 수정을 하여 다시 수정신고할 수 없는 것이다.다만,주주총회전에 법인세과세표준을 신고함에 있어서 잉여금처분안에 입각 하여 법인세 신고를 하였으나 당초안과는 달리 주총의 변경결의에 의한 미지급배당금등 잉여금처분의 금액이 달라지는 경우에는 수정신고에 의하여 과소신고한 과세표분과 세액 에 대하여 신고할 수있다. 나.신고조정사항의 수정신고 신고조정사항에 해당하는 것도 세법에 의하여 신고하여야 할 금액에 미달하는 경우에 해당하는 것이면 모두 수정신고의 대상이 된다. 이를테면 합병평가차익에 대한 익금산입액이 있는 법인이 그 평가차액에 대한 익급산입 을 누락한 것은 세법에 의한 금액에 미달한 신고를 한 것이므로 당연히 수정신고를 할 수 있는 것이고 매출누락을 한 법인도 수정신고의 대상이 된다. 2)결손금 또는 환급세액의 초과신고 - 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액 이 세법에 의하여 신고하여야 할 금액을 초과하는 때 3)세무조정누락 - 위의 1호 및 2호외에 세무조정과정에서의 누락으로 다음의 사항에 대 하여 불완전한 신고를 한 때

①법인의 국고보조금에 대한 일시상각충당금·압축기장충당금 ②법인의 공사부담금에 대한 일시상각충당금·압축기장충당금 ③법인의 토지의 재평가차액에 대한 일시상각충당금·압축기장충당금

위 3개항의 익금의 경우에는 모두 기업회계상 수익으로 처리하는 것이 아니므로 그 익 금을 신고조정에 의하여 산입하여야 한다. 한편,위의 익금에 대하여 일시적과세를 면하기위하여는 역시 신고조정에 의하여 일시 상각충당금의 손금산입을 하여야 한다. 그런데 법인이 이 익금산입과 손금산입을 동시에 누락하였다면 원론상 익금은 순자산 증가인 거래이므로 당연히 익금에 산입하는 것이고 일시상각충당금의 손금산입은 회사 의 임의사항이므로 손금산입을 누락한 것은 세법에 의하여 신고하여야 할 금액이 아니 므로 손금산입을 수정신고하는 것을 인정하지 아니하였다. 2000.12.19일자 국세기본법 시행령 제25조 제2항등의 규정에 의하여 위의 3항목은 수 정신고를 할 수있도록 하고 있고 그 적용은 2000.12.29일이 속하는 과세기간분부터 적 용하는 것이므로 2000회계연도의 법인세 신고시 위 3개항에 대한 일시상각충당금 신고 조정을 누락한 법인은 수정신고가 가능하다. 한편 보험차익,합병평가차익 등에 대한 일시상각충당금 누락액은 수정신고의 대상이 되지 아니한다.

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