李 喆 載/공인회계사Ⅰ. 익금의 범위Ⅱ. 익금항목
법인세법상 익금(益金)은 순자산을 증가시키는 수익을 말하되, 자본의 납입과 익금불산입으로 규정한 항목을 제외한다(法法 15 ). 기업회계기준은 자본유지 관점에서 자본거래와 손익거래를 구분하여 자본거래에서 발생한 잉여금은 자본잉여금으로 계상하도록 하고 있으나, 법인세법은 자본의 납입과 익금불산입으로 규정된 것이 아닌 한 자본잉여금도 익금으로 본다는 점에 유의하여야 한다(예：자기주식처분이익).
┌──────────────────────┬───────────┐ │ 구 분 │ 기업회계상 수익 여부 │ ├──────────────────────┼───────────┤ │(1) 사업수입금액 │ │ │(2) 자산의 양도금액 │ │ │(3) 자산의 임대료 │기업회계상 수익인 항목│ │(4) 자산수증익과 채무면제익 │ │ │(5) 손금에 산입된 금액 중 환입된 금액 │ │ │(6) 보험업법 등 법률에 의한 자산의 평가차익 │ │ │(7) 이익처분에 의하지 아니하고 손금으로 계상│ │ │된 적립금액 │ │ │(8) 특수관계자로부터 자본거래에 의하여 분여 │ │ │받은 이익 │ │ │(9) 특수관계자인 개인으로부터의 유가증권 저 │기업회계상 수익이 아닌│ │가매입액 │항목 │ │(10) 간접외국납부세액 │ │ │(11) 간주임대료 │ │ │(12) 의제배당 │ │ │(13) 기타 수익 │ │ └──────────────────────┴───────────┘
| Ⅲ. 익금불산입항목 |
┌────────┬──────────────────────────┐ │ 구 분 │ 익 금 불 산 입 항 목 │ ├────────┼──────────────────────────┤ │ │(1) 주식발행초과금 │ │ │(2) 감자차익 │ │ │(3) 합병차익(자산평가차익 제외) │ │ 자 본 거 래 │(4) 분할차익(자산평가차익 제외) │ │ │(5) 재평가차액(법 소정 토지의 재평가차액 제외) │ │ │(6) 자산수증이익과 채무면제이익 중 이월결손금의 보전│ │ │에 충당된 금액 │ ├────────┼──────────────────────────┤ │ 이 중 과 세 │(7) 이월익금 │ │ 방 지 목 적 │(8) 손금불산입된 금액의 환급액 │ │ │(9) 수입배당금액 중 법 소정 금액 │ ├────────┼──────────────────────────┤ │ 부 채 성 격 │(10) 부가가치세 매출세액 │ ├────────┼──────────────────────────┤ │조세정책적 목적 │(11) 국세 지방세 과오납금환급금이자 │ └────────┴──────────────────────────┘
| [문 1] 익금과 익금불산입의 구분 ㈜서울의 제20기 사업연도(2001. 1. 1.∼2001.12.31.)의 다음 자료를 참고로 세무조정을 수행하시오. 1. 손익계산서상의 영업외수익의 내역 |
┌──────────────────────────┬──────┐ │ 항 목 │ 금 액 │ ├──────────────────────────┼──────┤ │⑴전답을 작물생산에 이용하게 하고 받은 임대료 │ ￦3,000,000│ │⑵자기사채소각이익 │ 5,000,000│ │⑶계약의 위약으로 인하여 받은 손해배상금 │ 2,000,000│ │⑷업무무관자산에 대한 재산세의 환급액 │ 6,000,000│ │⑸자본보전 목적의 자산수증이익 │ 8,000,000│ │ (세무상 이월결손금은 없으나 전기말 B/S상 결손금은 │ │ │￦5,000,000임) │ │ │⑹공익신탁의 이익 │ 9,000,000│ │⑺대리점으로부터 받은 영업보증금(탈퇴시 반환조건) │ 7,000,000│ └──────────────────────────┴──────┘
| 2. 전기오류수정이익의 발생 |
┌────────────────────────────┬──────┐ │ 항 목 │ 금 액 │ ├────────────────────────────┼──────┤ │⑴전기 감가상각비 과대계상분(전기 상각부인액 해당분) │￦5,000,000 │ │⑵전기 기간경과분 임대료 누락액(지급약정일 2001. 1. 5.) │ 4,000,000 │ └────────────────────────────┴──────┘
| 3. 자본잉여금의 증가액 |
┌───────────────────────────┬──────┐ │ 항 목 │ 금 액 │ ├───────────────────────────┼──────┤ │⑴주식발행초과금 │￦6,000,000 │ │⑵감자차익 │ 3,000,000 │ │⑶합병차익(기계장치 평가차익 ￦1,000,000 포함) │ 4,000,000 │ │⑷주가안정을 위한 자사주의 매입소각으로 인한 소각이익 │ 5,000,000 │ │⑸대물변제로 취득한 자기주식의 처분이익 │ 6,000,000 │ └───────────────────────────┴──────┘
| □ 해 답 1. 영업외수익 [익금불산입] 업무무관자산의 재산세 환급액 6,000,000(기타) 대리점의 영업보증금 7,000,000(△유보) (*1) 전답을 작물생산에 이용하게 하고 받는 대가, 자기사채소각이익, 손해배상금은 익금항목이므로 세무조정이 불필요하다. (*2) 업무무관자산에 대한 재산세는 업무무관비용으로서 손금불산입되므로 그 환입액도 익금불산입항목이다. 따라서 업무무관자산에 대한 재산세 환급액을 익금불산입하여 기타로 처분한다. (*3) 자산수증이익은 익금항목이며, 세무상 결손금이 없으므로 익금불산입 조정은 불필요하다. (*4) 공익신탁의 이익은 비과세소득이다. 비과세소득도 각사업연도소득에 포함한 후에 과세표준 계산상 차감하므로 익금불산입으로 세무조정해서는 아니된다. (*5) 영업보증금은 반환의무가 있는지 여부에 따라 익금 여부를 판단한다. 반환의무가 있다면 부채이므로 각사업연도소득에 포함해서는 아니된다. 따라서 익금불산입하여 △유보로 처분한다. 2. 전기오류수정이익 [익금산입] 전기오류수정이익 9,000,000(기타) [익금불산입] 전기상각부인액 5,000,000(△유보) (*1) 전기오류수정이익의 합계액 9,000,000원을 익금산입하여 기타로 처분하고, 전기상각부인액은 이월익금이므로 다시 익금불산입하여 △유보로 처분한다. (*2) 세무상 임대료는 지급약정일을 귀속시기로 하며, 기간경과분 미수임대료를 계상한 경우 이를 익금으로 인정한다. 전기에 기간경과분 임대료를 계상하지 아니하였고, 당기가 지급약정일이므로 임대료는 당기의 익금이 된다. 3. 자본잉여금 [익금산입] 합병평가차익 1,000,000(기타) 자기주식처분이익 6,000,000(기타) * 자본잉여금 중 익금항목인 합병평가차익과 자기주식처분이익만을 익금산입하여 기타로 처분한다. ◎ 해 설 1. 전기오류수정손익에 대한 세무조정 전기오류수정손익에 대하여는 총액조정과 순액조정의 두 가지 방법으로 세무조정할 수 있다. (1) 순액조정：전기오류수정이익 중 익금항목만을 익금산입하고, 전기오류수정손실 중 손금항목만을 손금산입한다. (2) 총액조정：전기오류수정이익을 전액 익금산입하되, 그 중 익금불산입항목을 다시 익금불산입으로 조정한다. 또한 전기오류수정손실도 전액 손금산입하되, 그 중 손금불산입항목을 다시 손금불산입으로 세무조정한다. ① 전기오류수정이익 |
┌───┬────────────┬────────────────┐ │순 서 │ 구 분 │ 내 용 │ ├───┼────────────┼────────────────┤ │1단계 │전기오류수정이익의 익금 │전기오류수정이익을 익금산입하여 │ │ │산입 │기타로 처분함 │ ├───┼────────────┼────────────────┤ │2단계 │익금항목인 경우 │세무조정 없음 │ │ ├────────────┼────────────────┤ │ │익금불산입항목인 경우 │익금불산입으로 세무조정하여 적절│ │ │ │히 처분함 │ └───┴────────────┴────────────────┘
| ② 전기오류수정손실 |
┌───┬──────────────┬─────────────┐ │ 순 서│ 구 분 │ 내 용 │ ├───┼──────────────┼─────────────┤ │1단계 │전기오류수정손실의 손금산입 │전기오류수정손실을 손금산 │ │ │ │입하여 기타로 처분함 │ ├───┼──────────────┼─────────────┤ │2단계 │손금항목인 경우 │세무조정 없음 │ │ ├──────────────┼─────────────┤ │ │손금불산입항목인 경우 │손금불산입으로 세무조정하 │ │ │ │여 적절히 처분함 │ └───┴──────────────┴─────────────┘
| 2. 자본잉여금 (1) 익금항목과 익금불산입항목의 구분 기업회계기준은 자본충실화를 위하여 자본거래에서 발생한 잉여금은 자본잉여금으로 계상하도록 하고 있다. 법인세법에는 잉여금구분의 원칙을 두고 있지는 않지만 자본에 대한 과세는 세원을 고갈시키므로 법인세법은 대부분의 자본거래에서 발생한 순자산증가액을 익금불산입항목으로 규정하고 있다. 그러나 그 내용이 기업회계와 일치하는 것은 아니므로 주의를 요한다 |
┌──────────────┬────────┬─────────┐ │ 구 분 │ 세법상 처리 │ 비 고 │ ├──────────────┼────────┼─────────┤ │주식발행초과금 │익금불산입항목 │ │ ├──────────────┼────────┼─────────┤ │감 자 차 익 │익금불산입항목 │ │ ├───────┬──────┼────────┼─────────┤ │합병차익· │자산평가차익│익 금 항 목 │ │ │분할차익(*1) │ │ │ │ │ ├──────┼────────┼─────────┤ │ │위 이외 │익금불산입항목 │ │ ├───────┼──────┼────────┼─────────┤ │재평가적립금 │토 지 │익 금 항 목(*2) │재평가세 1% 과세분│ │(재평가차액) │ │ │ │ │ ├──────┼────────┼─────────┤ │ │위 이외 │익금불산입항목 │재평가세 3% 과세분│ ├───────┴──────┼────────┼─────────┤ │자기주식처분이익(*3) │익 금 항 목 │ │ └──────────────┴────────┴─────────┘
| (*1) 합병(분할)차익은 기업회계상 자본잉여금이 아니나, 상법상 자본잉여금이므로 상법의 분류에 의하였다. (*2) 1983.12.31. 이전에 취득한 토지를 1984. 1. 1. 이후 최초로 재평가함으로 인하여 발생한 재평가차액은 익금불산입항목이다. 이 경우 재평가세는 3%를 과세한다. (*3) 자기주식에서 발생하는 손익은 다음과 같이 처리한다. |
┌──────────┬─────────────┬───────────┐ │ 구 분 │ 기업회계기준 │ 법인세법 │ ├──┬───────┼─────────────┼───────────┤ │자기│처분이익(손실)│자본잉여금(자본조정계정*) │익금(손금) │ │주식├───────┼─────────────┼───────────┤ │ │소각이익(손실)│감자차익(자본조정계정*) │익금불산입(손금불산입)│ ├──┼───────┼─────────────┼───────────┤ │자기│처분이익(손실)│당기손익 │익금(손금) │ │사채├───────┼─────────────┼───────────┤ │ │소각이익(손실)│당기손익 │익금(손금) │ └──┴───────┴─────────────┴───────────┘
| * 기업회계상 자기주식처분손실(감자차손)은 자기주식처분이익(감자차익)과 상계하고, 잔액은 자본조정계정으로 계상하였다가 결손보전방법에 따라 보전한다. (2) 자본잉여금에 대한 세무조정 전기오류수정이익과 같이 자본잉여금에 대하여도 총액조정과 순액조정을 할 수 있다. 일반적으로 전기오류수정이익은 총액조정을, 자본잉여금은 순액조정을 하는 것이 일반적이다. 대부분의 자본잉여금이 익금불산입항목이기 때문에 총액조정을 하는 것이 더 번거롭기 때문이다. 다만, 합병차익조정이 복잡한 경우에는 총액조정이 더 편리할 수 있다. 3. 반환조건부 보증금 반환조건이 있는 보증금은 부채에 해당하므로 순자산증가액에 해당하지 아니한다. 다음의 기본통칙은 그러한 맥락에서 반환의무의 유무에 따라 익금인지 여부를 판단하고 있다. |
┌───────┬───────────────────────────┐ │ 제 목 │ 내 용 │ ├───────┼───────────────────────────┤ │ │공원묘지사업을 영위하는 법인이 묘지기지권을 설정하 │ │ │여 주고 그 대가로 받는 지료는 반환의무가 없을 뿐만 아 │ │ 묘지사용료 │니라 동 분묘기지권의 존속기간이 무한하므로 그 금액을 │ │(法通 2－2－2)│받은 날 또는 받기로 한 날이 속하는 사업연도의 소득금 │ │ 입 회 금 │액 계산상 익금에 산입한다. │ │(法通 2－2－6)│골프장을 영위하는 법인이 그 회원으로부터 수입한 입회 │ │ │금은 이를 익금에 산입한다. 다만, 정관·규약 등에서 당 │ │ │해 회원이 탈퇴할 때 반환할 것을 명백히 규정하고 있을 │ │ │경우에는 그러하지 아니한다. │ └───────┴───────────────────────────┘
| [문 2] 익금조정 ㈜부산의 제16기 사업연도(2001. 1. 1.∼2001.12.31.)의 법인세 신고를 위한 다음 자료를 참고로 문항별 세무조정을 표시하시오. 1. 매출에누리 ￦12,000,000과 매출할인 ￦7,000,000을 매출액에서 차감하였다. 2. 제16기 사업연도말에 특수관계법인에 기계장치(장부가액 ￦2,600,000, 시가 ￦4,000,000)를 ￦ 6,600,000(부가가치세 포함)에 판매하고 다음과 같이 회계처리하였다. (차) 현 금 6,600,000 (대) 기 계 장 치 2,600,000 영업외수익 4 ,000,000 3. 제16기 12월 30일에 대주주인 해운대 씨로부터 토지를 수증받았으나 이익조절목적상 제17기의 특별이익으로 처리하였다. 수증받은 토지의 시가는 확인되지 아니하나 감정평가법인의 감정가액은 ￦5,000,000이고 상속세및증여세법상 평가액은 ￦6,000,000이다. 4. 본사사옥 준공시 건설회사로부터 하자보증금 ￦9,000,000을 수령하고 이를 부채로 계상하였다. 하자보증금은 하자보증기간이 종료되면 건설회사에 반환하기로 약정되어 있다. 5. 제16기말 대차대조표의 매입채무에는 당기중 거래관계 개선목적으로 거래처에서 면제받은 금액 ￦4,000,000이 포함되어 있다. 세무상 이월결손금은 없다. □ 해 답 1. 매출에누리 등：세무조정 없음 * 매출에누리와 매출할인을 매출액에서 차감하므로 세무조정이 불필요하다. 2. 매출부가가치세：[익금불산입] 매출부가가치세 600,000(△유보) * 매출부가가치세를 계상하지 아니하였으므로 매출부가가치세 600,000원을 익금불산입하여 △유보로 처분한다. 특수관계법인에게 시가보다 고가로 처분하였으므로 당해 법인에 대하여는 세무조정이 불필요하나, 고가로 매입한 특수관계법인에 대하여는 부당행위계산의 부인에 따라 세무조정을 하여야 한다. 3. 자산수증이익：[익금산입] 자산수증이익 5,000,000(유보) * 자산수증이익은 익금항목이나 이에 대한 회계처리를 누락하였으므로 익금산입하여 유보로 처분한다. 이 경우 자산수증이익은 수증당시의 시가에 의하여 평가하나, 시가가 불분명한 경우에는 감정평가법인의 감정가액, 상속세및증여세법에 의한 평가액의 순서에 의한다. 4. 하자보증금：세무조정 없음 * 하자보증금은 반환조건부이므로 부채에 해당한다. 결산상 부채로 계상하였으므로 세무조정은 불필요하다. 5. 매입채무：[익금산입] 채무면제이익 4,000,000(유보) * 거래관계 개선목적으로 면제받은 매입채무는 채무면제이익에 해당하므로 익금산입하여 유보로 처분한다. ◎ 해 설 1. 기계장치의 처분손익 |
┌────┬──────────────────────────────┐ │ 구 분 │ 내 용 │ ├────┼──────────────────────────────┤ │결산서 │(차) 현 금 6,600,000 (대) 기 계 장 치 2,600,000 │ │ │ 영업외수익 4,000,000 │ ├────┼──────────────────────────────┤ │세 법 │(차) 현 금 6,600,000 (대) 기 계 장 치 2,600,000 │ │ │ 매출부가세 600,000 │ │ │ 영업외수익 3,400,000 │ ├────┼──────────────────────────────┤ │세무조정│[익금불산입] 매출부가가치세 600,000(△유보)* │ └────┴──────────────────────────────┘
| * 부가가치세 납부시 비용으로 처리하면 손금불산입하여 유보로 처분한다. 2. 거래관계개선 목적의 채무면제 |
┌──────┬────────────────┬───────────────┐ │ 구 분 │ 채 권 자 │ 채 무 자 │ ├──────┼────────────────┼───────────────┤ │성 격 │거래관계개선 목적의 채권포 │거래관계개선 목적의 채무면제 │ │ │기는 접대비에 해당한다. │는 채무면제이익에 해당한다. │ ├──────┼────────────────┼───────────────┤ │세무상 처리 │ (차) 접대비 4,000,000 │(차) 매입채무 4,000,000 │ │ │ (대) 매출채권 4,000,000 │ (대) 채무면제익 4,000,000│ ├──────┼────────────────┼───────────────┤ │비 고 │위의 접대비에 대하여는 건당 │결손보전에 충당된 경우에는 익 │ │ │5만원 초과분에 대한 법정증 │금불산입한다. │ │ │빙서류 미수취 손금불산입규 │ │ │ │정을 적용하지 아니한다. │ │ └──────┴────────────────┴───────────────┘
| [문 3] 환입액의 처리 ㈜인성의 제9기 사업연도(2001. 1. 1.∼2001.12.31.)의 다음 자료를 참고로 세무조정을 표시하시오. 전기까지의 세무조정은 적법하게 수행되었다. 1. 전기말 대차대조표상의 퇴직급여충당금 ￦2,000,000(손금부인액 ￦700,000 포함) 중 ￦1,500,000을 환입하여 영업외수익으로 회계처리하였다. 2. 전기말 대차대조표상의 공사보증충당금 ￦3,000,000 중 ￦2,000,000은 하자보수비와 상계하고, 잔액은 환입하여 전기오류수정이익으로 회계처리하였다. 3. 전기분 종합토지세 ￦1,000,000(환부이자 ￦80,000 포함)을 당기중 환급받고, 환급액을 모두 영업외수익으로 회계처리하였다. 4. 제8기말에 회계처리가 누락된 외상매출액 ￦900,000을 제9기초에 현금으로 받으면서 매출액으로 회계처리하였다. 5. 제7기 9월 2일 부도 발생한 약속어음 ￦1,100,000원에 2000년 1기 확정신고시 ￦100,000의 대손세액공제를 받고, ￦1,000,000은 제8기에 대손충당금과 상계하였다. 동 대손충당금 상계분에 대하여는 법인세법상 적법한 것으로 인정되었다. 제9기 10월 2일에 부도어음 중 ￦770,000을 회수하고 다음과 같이 회계처리하였다. (차) 현 금 770,000 (대) 영업외수익 700,000 매 출 세 액 70,000 6. 전기 자본금과적립금조정명세서(을)에 유보되어 있던 토지에 대한 건설자금이자 ￦2,700,000을 다음과 같이 수정회계처리하였다. (차) 토 지 2,700,000 (대) 전기오류수정이익 2,700,000 ◎ 해 답 1. 퇴직급여충당금：[익금불산입] 전기퇴직급여충당금부인액 700,000(△유보) * 전기말 대차대조표상의 퇴직급여충당금 중 1,300,000원은 손금산입액이고 700,000원은 손금불산입액이다. 당기 환입액 1,500,000원은 손금불산입액부터 환입한 것으로 보므로 700,000원은 익금불산입항목, 800,000원은 익금항목이 된다. 따라서 영업외수익 중 700,000원을 익금불산입한다. 2. 공사보증충당금 [익금산입] 전기오류수정이익 1,000,000(기타) [익금불산입] 공사보증충당금 3,000,000(△유보) (*1) 공사보증충당금은 손금불산입된 금액이므로 하자보수비와 상계한 금액 2,000,000원은 손금산입한다. (*2) 공사보증충당금 환입액 1,000,000원을 전기오류수정이익으로 처리하였으므로 먼저 익금산입하고 다시 익금불산입으로 조정한다. 3. 종합토지세：[익금불산입] 지방세환부이자 80,000(기타) * 종합토지세 환급액은 익금항목이나 환부이자는 익금불산입항목이다. 종합토지세 환급액을 영업외수익으로 처리하였으므로 환부이자 80,000원을 익금불산입하여 기타로 처분한다. 4. 전기매출누락액：[익금불산입] 전기매출누락액 900,000(△유보) * 전기에 회계처리가 누락된 매출액 900,000을 익금불산입하여 △유보로 처분한다. 5. 대손금회수액：세무조정 없음 * 대손세액공제를 받은 금액을 회수한 경우 매출세액에 대손세액을 가산하여야 하므로 대손금회수액의 10/110을 매출부가가치세로 처리한 것이다. 이 경우 회수액 중 매출세액 증가분을 제외한 잔액은 손금산입액의 회수액으로서 익금에 해당하므로 세무조정이 불필요하다. 6. 유보금의 수정회계처리 [익금산입] 전기오류수정이익 2,700,000(기타) [익금불산입] 건설자금이자 2,700,000(△유보) * 유보금을 전기오류수정이익으로 수정회계처리하였으므로 동 금액을 익금산입하여 기타로, 익금불산입하여 △유보로 처분한다. ◎ 해 설 1. 환입액의 처리 환입액은 당초 손금산입 여부에 따라 익금산입 여부를 판단한다. 즉, 당초 손금산입된 금액을 환입한 경우에는 익금에 산입하나, 당초 손금불산입된 금액을 환입한 경우에는 익금불산입한다. 손금에 산입된 금액의 환입액을 예시하면 다음과 같다. |
┌───────────┬────────┬────────────────┐ │ 구 분 │환입된 사업연도 │ 예 시 │ ├───────────┼────────┼────────────────┤ │당초 손금산입된 금액 │익 금 항 목 │재산세·종합토지세 환급, 대손금 │ │ │ │의 회수, 퇴직급여충당금의 환입 │ ├───────────┼────────┼────────────────┤ │당초 손금불산입된 금액│익금불산입항목 │벌금의 환급, 법인세비용의 환급 │ └───────────┴────────┴────────────────┘
| 2. 국세·지방세과오납금 환급금이자 |
┌─────┬──────────────────────────────┐ │ 구 분 │ 내 용 │ ├─────┼──────────────────────────────┤ │개 념 │국세 또는 지방세를 환급하는 경우에 보상으로 지급하는 이자를 │ │ │말한다. 국세는 국세환급가산금, 지방세는 지방세환부이자라고 │ │ │한다. │ ├─────┼──────────────────────────────┤ │계산구조 │환급금×이자율*×일수 │ │ │* 국세환급가산금의 이율은 시중은행의 1년만기 정기예금 평균 │ │ │수신금리를 감안하여 재정경제부령이 정하는 이자율로 하며, 지 │ │ │방세환부이자의 이자율은 1일 1만분의 2로 한다. │ ├─────┼──────────────────────────────┤ │세 무 상 │국세·지방세과오납금 환급금이자는 익금불산입항목(소득세법 │ │처 리 │상 총수입금액불산입항목)이다. 따라서 국세·지방세과오납금 │ │ │환급금이자에 대하여는 법인세나 소득세가 과세되지 않는다. │ └─────┴──────────────────────────────┘
| 3. 유보금의 수정회계처리 유보금을 수정회계처리하는 경우에는 다음의 두 가지로 세무조정한다. (1) 당기수익으로 회계처리하는 경우：익금불산입하여 △유보로 처분한다. (2) 전기오류수정이익으로 회계처리하는 경우：익금산입하여 기타로, 익금불산입하여 △유보로 처분한다. [문 4] 자산의 평가차익 ㈜부풀려는 제20기 사업연도(2001. 1. 1.∼2001.12.31.)중에 사업용자산을 감정가액에 따라 평가하기로 하였다. 다음 자료를 참고로 요구사항에 답하시오. |
┌─────┬──────┬────────┬────────┬────────┐ │ 구 분 │ 취 득 일 │ 장부가액 │ 감정가액 │ 평가차익 │ ├─────┼──────┼────────┼────────┼────────┤ │건 물(A)│1983. 2. 20.│ ￦1,000,000 │ ￦4,000,000 │ ￦3,000,000 │ │토 지(B)│1983. 2. 20.│ 1,000,000 │ 9,000,000 │ 8,000,000 │ │토 지(C)│1984. 2. 20.│ 1,000,000 │ 8,000,000 │ 7,000,000 │ ├─────┼──────┼────────┼────────┼────────┤ │ 계 │ │ ￦3,000,000 │ ￦21,000,000 │ ￦18,000,000 │ └─────┴──────┴────────┴────────┴────────┘
| [요구사항] 다음 각 경우의 세무조정(소득처분 포함)을 행하시오. 다만, 당해 사업연도의 법인세를 최소화 하도록 할 것 1. 보험업법 등 법률에 의한 평가증으로서 평가차익을 특별이익으로 회계처리한 경우 2. 법률에 의한 평가증이 아닌 경우로서 평가차익을 자본잉여금으로 회계처리한 경우 3. 위와 같이 평가증한 후 제21기에 토지(C)를 ￦8,000,000에 처분한 경우 세무조정을 표시하시오. 단, 위의 1과 2의 경우로 구분하여 각각의 세무조정을 표시할 것. □ 해 답 1. 보험업법 등 법률에 의한 평가증：세무조정 없음 * 보험업법 등 법률에 의한 평가차액은 익금이고, 이를 특별이익으로 회계처리하였으므로 세무조정은 불필요하다. 2. 법률에 의한 평가증이 아닌 경우 [익금산입] 자본잉여금 18,000,000(기타) [익금불산입] 건 물(A) 3,000,000(△유보) 토 지(B) 8,000,000(△유보) 토 지(C) 7,000,000(△유보) * 법률에 의하지 않은 평가차익은 익금으로 보지 않는다. 따라서 자본잉여금을 익금산입하여 기타로 처분하는 한편, 익금불산입하여 △유보로 처분한다. 3. 토지 처분시 세무조정 (1) 보험업법 등 법률에 의한 평가증의 경우：세무조정 없음 (2) 법률에 의한 평가증이 아닌 경우 [익금산입] 토 지 7,000,000 (유보) ◎ 해 설 1. 법인세법상 자산평가 |
┌────┬─────────────────────────────┐ │ 구분 │ 내 용 │ ├────┼─────────────────────────────┤ │자산평 │법인세법은 역사적 원가(historical cost)에 의하여 자산을 평│ │가원칙 │가하므로 자산을 시가에 따라 평가증하거나 평가감하는 것을 │ │ │모두 허용하지 않는다. 다만, 세법에 특별한 규정을 둔 경우 │ │ │에는 예외로 한다. │ ├────┼──────┬──────────────────────┤ │평가증 │자산재평가 │사업용 고정자산을 자산재평가법에 의하여 재 │ │허용 │ │평가하는 경우에는 자산의 평가증을 허용한다. │ │ │ │자산재평가법은 2000년 12월 31일까지 재평가 │ │ │ │신고를 한 분에 대하여 적용하므로 2001년 1월 │ │ │ │1일 이후에 개시한 사업연도에는 재평가를 할 │ │ │ │수 없다. │ │ ├──────┼──────────────────────┤ │ │법률에 의한 │보험업법 등 법률에 의하여 자산을 평가증한 │ │ │평가증 │경우에는 평가차익은 익금항목이므로 평가증 │ │ │ │된 후의 자산가액을 기초로 감가상각을 하거나 │ │ │ │처분손익을 계산한다. 이와같이 보험업법 등 법│ │ │ │률에 의한 평가차익을 허용하는 것은 법률간의 │ │ │ │상충을 막기 위한 것이다. │ ├────┼──────┼──────────────────────┤ │평가감 │재고자산 │파손·부패 등의 사유로 인하여 재고자산을 정 │ │허용 │ │상가격으로 판매할 수 없는 경우 │ │(결산조 ├──────┼──────────────────────┤ │정사항) │주식 │중소기업창업투자회사(신기술사업금융업자)가 │ │ │ │보유하는 창업자(신기술사업자)가 발행한 주식 │ │ │ │등으로 그 발행법인이 부도가 발생한 경우 │ │ ├──────┼──────────────────────┤ │ │고정자산 │천재·지변, 화재, 법령에 의한 수용. 채굴예정│ │ │ │량의 채진(採盡)으로 폐광(토지를 제외한 광업 │ │ │ │용 고정자산이 그 고유의 목적에 사용될 수 없 │ │ │ │는 경우 포함)한 경우 고정자산의 평가차손 │ └────┴──────┴──────────────────────┘
| * 화폐성 외화자산과 화폐성 외화부채에 대한 외화환산의 경우에도 자산의 평가증과 평가감이 발생할 수 있다. 그 내용은 외화환산규정을 참고할 것. 2. 평가차익에 대한 세무조정방법 (1) 사 례：토지 1,000,000원을 8,000,000원으로 평가증한 후 8,000,000원에 처분한 경우 (2) 회계처리 |
┌────┬────────────────┬──────────────┐ │구 분 │ 평가증시 │ 처 분 시 │ ├────┼────────────────┼──────────────┤ │상황 1 │(차) 토 지 7,000,000 │(차) 현 금 8,000,000 │ │ │ (대) 특별이익 7,000,000 │ (대) 토 지 8,000,000│ ├────┼────────────────┼──────────────┤ │상황 2 │(차) 토 지 7,000,000 │(차) 현 금 8,000,000 │ │ │ (대) 자본잉여금 7,000,000 │ (대) 토 지 8,000,000│ └────┴────────────────┴──────────────┘
| (3) 세무조정 ① 법률에 의한 평가증인 경우 |
┌────┬───────────────────┬───────┐ │구 분 │ 평 가 증 시 │ 처 분 시 │ ├────┼───────────────────┼───────┤ │상황 1 │세무조정 없음 │세무조정 없음 │ ├────┼───────────────────┼───────┤ │상황 2 │[익금산입] 자본잉여금 7,000,000(기타) │세무조정 없음 │ └────┴───────────────────┴───────┘
| ② 법률에 의한 평가증이 아닌 경우 |
┌────┬───────────────────┬───────────┐ │구 분 │ 평 가 증 시 │ 처 분 시 │ ├────┼───────────────────┼───────────┤ │상황 1 │[익금불산입] 토지 7,000,000(△유보) │[익금산입] 토지 │ │ │ │ 7,000,000(유보)│ ├────┼───────────────────┼───────────┤ │상황 2 │[익금산입] 자본잉여금 7,000,000(기타) │[익금산입] 토지 │ │ │[익금불산입] 토지 7,000,000(△유보) │ 7,000,000(유보)│ └────┴───────────────────┴───────────┘
| [문 5] 유가증권저가매입액 주권상장법인인 ㈜저가는 제10기(2001. 1. 1.∼2001.12.31.)에 갑으로부터 다음과 같이 자산을 취득하였다. 이 자료를 참고로 요구사항에 답하시오. 1. 한국증권업협회에 등록된 ㈜벤처의 보통주식 1,000주를 액면가액에 매입하였다. (1) 액면가액：1주당 ￦5,000 (2) 양도일 전·후 2월의 기준가격의 평균액：1주당 ￦8,000 (3) 양도일의 기준가격：1주당 ￦9,000 2. 토지 1필지(지정지역의 토지가 아님)를 지방세시가표준액에 매입하였다. (1) 개별공시지가：￦8,000,000 (2) 지방세시가표준액：￦4,000,000 (3) 감정평가법인의 감정가액：￦9,000,000 3. ㈜저가는 보통주식과 토지의 매입가액을 자산가액으로 회계처리하였다. [요구사항] 1. 갑이 다음과 같은 경우 각 상황별로 (주)저가가 행하여야 할 세무조정을 표시하시오. (1) 특수관계자인 개인인 경우 (2) 특수관계자인 법인인 경우 (3) 특수관계자가 아닌 개인인 경우 (4) 특수관계자가 아닌 법인인 경우 2. ㈜저가가 2002년 1월 5일에 (주)벤처의 주식 중 600주를 양도한 경우 (주)저가가 행하여야 할 세무조정을 표시하시오. 단, 위의 각 상황별로 각각 표시할 것. *Point 1. 저가매입액에 대한 세무조정 주식과 토지의 매입가액을 취득가액으로 회계처리하였으므로 특수관계자인 개인으로부터 주식을 매입한 경우에만 저가매입액을 익금에 산입하여 유보로 처분한다. 그 이외의 경우에는 적절히 회계처리하였으므로 세무조정이 불필요하다. 2. 주식양도에 대한 세무조정 저가매입액을 익금산입하여 유보로 처분한 경우에는 처분한 주식에 대한 유보를 손금산입하여 △유보로 처분한다. ◎ 해 답 1. 자산취득에 대한 세무조정 (1) 특수관계자인 개인으로부터 주식을 매입한 경우 ① 저가매입액：(9,000－5,000)×1,000＝4,000,000 ② 세무조정：[익금산입] 유가증권 4,000,000(유보) (2)∼(4) 세무조정 없음 2. 주식처분에 대한 세무조정 (1) 특수관계자인 개인으로부터 주식을 매입한 경우 ① 처분한 주식에 대한 유보：4,000,000×600주/1,000주＝2,400,000 ② 세무조정：[손금산입] 유가증권 2,400,000(△유보) (2) ∼ (4) 세무조정 없음 ◎ 해 설 1. 유가증권저가매입액 (1) 입법취지 1996.12.31.에 이 규정이 신설되기 전에는 개인이 유가증권을 가족 소유의 법인에게 무상에 가까운 금액에 양도함으로써 상속세 및 증여세를 회피하여도 유효한 규제수단이 없었다. 개인의 국공채 등의 매매차익은 소득세 과세대상이 아니므로 개인에게 부당행위계산의 부인을 적용하여 과세할 수 없고, 저가로 매입한 법인에게도 그 유가증권을 처분할 때까지 과세할 수 없었다. 이러한 입법상 미비를 악용하여 유가증권을 가족소유 법인에게 저가로 양도함으로써 상속세 및 증여세를 회피함에 따라 이를 규제하기 위하여 이 규정을 신설하게 된 것이다. (2) 적용요건 법인세법상 특수관계자인 개인으로부터 유가증권을 시가에 미달하는 가액으로 매입한 경우에는 그 차액을 익금으로 본다. 거래상대방이 특수관계자인 개인일 것：특수관계자인 개인이 거래상대방인 경우에만 이 규정을 적용한다. 따라서 특수관계자 이외의 자 또는 법인으로부터 유가증권을 저가로 매입한 경우에는 저가매입액을 익금으로 보지 아니한다. 이는 특수관계없는 자인 경우에는 자산을 저가로 거래할 가능성이 없으며, 특수관계자인 법인인 경우에는 저가양도한 법인에게 부당행위계산의 부인을 적용하여 규제할 수 있기 때문이다. 유가증권을 저가로 매입한 경우일 것：부동산을 시가에 미달하게 매입하여도 저가매입액을 익금으로 보지 아니한다. 이는 부동산 등을 저가로 양도하고 실지거래가액대로 양도소득세를 신고하는 경우 저가로 양도한 개인에게 부당행위계산의 부인을 적용하여 규제할 수 있기 때문이다. |
┌───────────┬──────┬──────────┐ │ 양도자 │ 유가증권 │유가증권 이외의 자산│ ├───────────┼──────┼──────────┤ │특수관계자인 개인 │익금 │익금이 아님 │ │특수관계자인 법인 │익금이 아님 │익금이 아님 │ │특수관계자가 아닌 개인│익금이 아님 │익금이 아님 │ │특수관계자가 아닌 법인│익금이 아님 │익금이 아님 │ └───────────┴──────┴──────────┘
| (3) 시가 미달 매입액의 처리 시가에 미달하는 가액으로 유가증권을 매입한 경우에는 매입시점에서 시가와의 차액을 익금에 산입한다. 이 경우 익금산입액은 유가증권의 취득가액으로 보므로 유가증권 양도시 손금에 산입한다. |
┌───────────────┬────────┬────────┐ │ 구 분 │자산의 취득가액 │시가 미달 매입액│ ├───────────────┼────────┼────────┤ │특수관계자인 개인으로부터 유가│시 가 │익금항목 │ │증권을 저가로 매입한 경우 │ │ │ ├───────────────┼────────┼────────┤ │위 이외의 경우 │실제매입가액 │익금이 아님 │ └───────────────┴────────┴────────┘
| 2. 유가증권저가매입액 판단시 특수관계자 및 시가의 판단 유가증권저가매입액의 판단기준인 특수관계자인 개인과 시가의 판단은 부당행위계산의 부인규정에 의한다(法法 15 ② 1호). |
┌───────────────────────────────────┐ │ [시가의 판정] │ │1. 부당행위계산부인의 시가(法令 89) │ │ 시가가 분명한 경우에는 시가에 의하되, 시가가 불분명한 경우에는 다 │ │음 규정을 순차로 적용하여 계산한 금액에 의한다. │ │(1) 지가공시및토지등의평가에관한법률에 의한 감정평가법인이 감정한 │ │가액이 있는 경우 그 가액. 다만, 증권거래소에 상장되지 아니한 주식과 │ │출자지분은 감정가액을 적용하지 아니한다. │ │(2) 상속세및증여세법의 규정을 준용하여 평가한 가액 │ │2. 상속세및증여세법과의 차이점 │ │ 상속세및증여세법은 시가유무에 관계없이 상장주식과 협회등록주식에 │ │대하여는 평가기준일 이전·이후 각 2월간에 공표된 매일의 한국증권거 │ │래소 최종시세가액(거래실적의 유무를 불문한다)의 평균액으로 평가하도 │ │록 하고 있다(相贈法 63 ①). 그러나 법인세법의 부당행위계산의 부인규정 │ │과 유가증권저가매입액의 시가판정에 있어서는 시가를 알 수 있으면 시 │ │가에 의하여야 하므로 본 문제에서도 양도일의 기준가격에 의하여 저가 │ │매입액을 판단하였다. │ └───────────────────────────────────┘