 이연자산은 상반기간 내에만 상각할 수 있으므로 결산상 비용처리하지 못한 경우에는 신고조정으로 손금산입할 수 있다. 신주발행비는 주식할인발행자금(자본조정계정) 또는 주식발행초과금에 가산 또는 차감하며 주식할인발행차금에 계상한 금액은 3년 이내 매기균등상각하여 잉여금 처분사항으로 회계처리한다. 이연법인세계정은 세무조정의 대상이 아니다. 자기주식의 매각거래는 기업회계는 자본거래이지만 세무상은 손익거래로 보기 때문에 익금산입 또는 손금산입의 세무조정을 하여야 한다.
－주요계정과목별 점검사항(3)－끝
7. 이연자산 등의 점검사항 ⑴ 기업회계기준과 법인세법의 비교 기업회계기준과 법인세법의 주요 이연자산과의 차이를 비교하면 다음과 같다.
| 구분 |
기업회계기준 |
법인세법 |
| 창업비 |
- 무형자산으로 회계처리
- 계상한 연도부터 20년 이내의 기간에 합리적으로 정하여 정액법상각
|
- 법인설립일이 속하는 사업연도부터 5년이내의 매사업연도에 균등액상각 (연상각)
|
| 개업비 |
- 사업의 인·허가를 위하여 발생한 비용：창업비로 처리
- 기타 관리적 성격의 비용：비용처리(판·관비)
|
- 개업일이 속하는 사업연도부터 3년 이내의 매사업연도에 균등액상각(연상각)
|
| 연구개발비 |
- 연구비：비용처리
- 개발비：미래의 경제적 효익이 있는 경우에는 무형자산으로 처리하고 나머지는 비용처리
|
- 연구개발비로 계상한 사업연도부터 5년이내의 매사업연도에 균등액상각(연상각)
|
| 사채발행비 |
- 사채발행금액에서 차감처리(사채할인발행차금에 포함 또는 사채할증발행차금에서 차감처리)하며 유효이자율법으로 상각 또는 환입하여 사채이자에 가감처리함
|
- 사채발행일로부터 최종상환일까지의 기간에 균등하게 배분된 금액을 상각(일할상각)
|
⑵ 세법상 이연자산상각의 특징 ① 상각기간중 균등상각 고정자산은 내용연수에 따른 상각률에 의하여 계산한 상각한도액의 범위 내에서는 상각비를 얼마 로 계상하든 법인세법상에는 상관이 없다. 즉, 상각시부인계산만 정확히 하면 된다. 그러나 법인세법상 이연자산의 경우에는 상각기간중 매년균등액(1998.12.21.이전 개시사업연도의 발생분은 균등액 이상)을 상각하여야 한다. 따라서 상각기간이 경과하면 이연자산상각비는 손금에 산입할 수 없다. ② 신고조정가능 법인세법상의 이연자산은 신고조정이 가능하므로 법인이 임의로 상각하지 아니하거나 과소상각한 경우에도 당해사업연도에 상각하여야 할 균등액을 한도로 각사업연도의 소득금액계산상 손금에 산입 한다. 이를 도표로 설명하면 다음과 같다.
| 회사상각비 |
- |
세법상균등액 |
= |
[ |
(＋)인 경우：손금불산입(유보)(△)인 경우：손금산입(△유보) |
③ 창업비, 개업비 및 연구개발비상각의 특례 1999.12.31.이 속하는 사업연도부터는 법인이 5년(개업비는 3년)의 범위내에서 손금산입기간을 정하 여 법인세과세표준신고기한까지 납세지 관할세무서장에게 신고한 경우에는 그 신고한 기간동안 균등 액을 각사업연도의 손금에 산입할 수 있다. (사례) ㈜갑이 2000사업연도중 연구개발비를 600 지출한 경우 당기의 이연자산상각비는 얼마인가? (해설) 다음의 5가지 모두 가능하다. 다만 1년에서 4년 사이의 내용연수는 반드시 신고하여야 한다.
| 적용연수 |
2000년 |
2001년 |
2002년 |
2003년 |
2004년 |
| 5년적용시 |
120 |
120 |
120 |
120 |
120 |
| 4년적용시 |
150 |
150 |
150 |
150 |
－ |
| 3년적용시 |
200 |
200 |
200 |
－ |
－ |
| 2년적용시 |
300 |
300 |
－ |
－ |
－ |
| 1년적용시 |
600 |
－ |
－ |
－ |
－ |
⑶ 신주발행비 증자의 경우에 신주발행수수료 등 신주발행을 위하여 직접 발생한 비용 등은 기업회계기준이나 법인세법에서 모두 주식발행가액에서 차감처리하도록 규정하고 있다. 이연자산이 아님을 유의해야 한다. (사례) ㈜갑의 당기(2000. 1. 1.∼12.31.)의 증자내역은 다음과 같다. ①시가증자의 경우
| 내역 |
1차 증자 |
2차 증자 |
| 증자일 |
2000. 4.20. |
2000.11.15. |
| 증자내용 |
유상증자 |
1차시 발생된 주식발행초과금의 자본전입에 따른 무상증자 |
| 액면금액 |
5억원 |
| 납입금액 |
20억원 |
| 신주발행비 |
￦6,000,000 |
￦15,000,000 |
① 1차 증자시 회계처리(2000. 4.20.)
| |
차) |
현금 또는 예금 |
2,000,000,000 |
|
대) |
자본금 |
500,000,000 |
| |
|
|
|
|
|
주식발행초과금 |
1,494,000,000 1) |
| |
|
|
|
|
|
현금 |
6,000,000 |
(주1) ￦1,500,000,000(주식발행초과금)－6,000,000(신주발행비)＝￦1,494,000,000 ② 2차 증자시 회계처리(2000.11.15.)
| |
차) |
주식발행초과금 |
1,494,000,000 |
|
대) |
자본금 |
1,494,000,000 |
| |
|
주식할인발행차금 |
15,000,0002) |
|
|
현금 |
15,000,000 |
(주2) 주식발행초과금의 무상증자시 발생된 신주발행비도 주식할인발행차금으로 회계처리하며 차후 주식발행초과금이 발생하면 동금액을 상계처리하며 남은 잔액은 기업회계기준 제72조 제1호의 규정에 의하여 3년 이내의 기간에 매기균등상각하고 동상각액은 이익잉여금처분으로 한다. ③ 결산시(2000.12.31.)
| |
차) |
처분전이익잉여금 |
5,000,000 |
|
대) |
주식할인발행차금 |
5,000,0003) |
(주3) ￦15,000,000÷3＝￦5,000,000 ⑵ 액면증자와 시가증자가 모두 있는 경우
| 내역 |
1차 증자 |
2차 증자 |
| 증자일 |
2000. 5.10. |
2000.10.29. |
| 증자내용 |
액면증자 |
시가증자 |
| 액면금액 |
4억원 |
10억원 |
| 납입금액 |
4억원 |
20억원 |
| 신주발행비 |
￦5,000,000 |
￦13,000,000 |
① 1차 증자시 회계처리(2000. 5.10.)
| |
차) |
현금 또는 예금 |
400,000,000 |
|
대) |
자본금 |
400,000,000 |
| |
|
주식할인발행차금 |
5,000,000 |
|
|
현금 |
5,000,000 |
② 2차 증자시 회계처리(2000.10.29.)
| |
차) |
현금 또는 예금 |
2,000,000,000 |
|
대) |
자본금 |
1,000,000,000 |
| |
|
주식발행초과금 |
13,000,000 |
|
|
주식발행초과금 |
996,000,000 |
| |
|
|
|
|
|
주식할인발행차금 |
4,000,000 |
| |
|
|
|
|
|
현금 또는 예금 |
13,000,000 |
8. 미지급법인세의 점검사항 당기 각사업연도소득에 대한 총부담법인세와 법인세특별부가세 동 소득할주민세, 법인세 감면세액에 대한 농어촌특별세에서 기납부세액인 중간예납세액과 원천납부세액을 차감한 금액을 미지급법인세로 계산하는바 당기 각사업연도소득에 대한 총부담세액은 다음과 같다. 각사업연도에 대한 총부담세액 ＝ 법인세산출세액 － 감면세액 － 공제세액 ＋ 가산세 등 이경우 기업회계기준에 의하여 회계처리하는 과정에서 이연법인세계정이 발생되는데 이연법인세 계정은 세무조정의 대상이 아니다. ⑴ 이연법인세차의 발생시(수치는 가정치임)
| |
차) |
법인세비용 |
10,000 |
|
대) |
미지급법인세 |
9,000 |
| |
차) |
이연법인세차 |
3,000 |
|
대) |
선납법인세 |
4,000* |
*증간예납세액과 원천납부세액임 <세무조정>
| 손금불산입 |
법인세비용 |
1,000(기타사외유출) |
⑵ 이연법인세대의 발생시(수치는 가정치임) 차) 법인세비용 16,000 대) 미지급법인세 12,000 선납법인세 3,000** 이연법인세차 1,000 **증간예납세액과 원천납부세액임 <세무조정>
| 손금불산입 |
법인세비용 |
16,000(기타사외유출) |
9. 퇴직급여충당금, 단체퇴직급여충당금 및 퇴직보험료의 점검사항 2000년 결산시 필수점검사항(Ⅰ,Ⅱ)(통권 635, 636호, 2.22. 및 3. 1.발행분)를 참고하기 바란다. 10. 자본항목의 점검사항 ⑴ 자기주식의 처리 상법 제341조에는 법인의 자기주식에 대하여 엄격한 제한을 하고 있지만, 증권거래법 제189조의 2에는 주권상장법인 또는 협회등록법인에 대하여 상법 제462조 제1항의 규정에 의한 이익배당을 할 수 있는 한도 안에서 자기주식을 취득할 수 있도록 규정하고 있다. 자기주식의 매각거래에 있어서 기업회계상으로는 자본거래로 인식하지만, 세무상으로는 손익거래로 인식하고 있기 때문에 차액에 대하여 세무조정을 하여야 한다. 1) 자기주식의 취득시
| |
차) |
자기주식 |
10,000 |
|
대) |
현금 또는 예금 |
10,000 |
| |
|
(자본조정계정) |
|
|
|
|
|
2) 처분시 ① 양도가액이 12,000인 경우
| |
차) |
현금 또는 예금 |
12,000 |
|
대) |
자기주식 |
10,000 |
| |
|
|
|
|
|
자기주식처분이익 |
2,000 |
| |
|
|
|
|
|
(기타자본잉여금) |
|
<세무조정>
② 양도가액이 9,000인 경우
| |
차) |
현금 또는 예금 |
9,000 |
|
대) |
자기주식 |
10,000 |
| |
|
자기주식처분손실 |
1,000 |
|
|
|
|
<세무조정>
(참고) 자기주식처분손익의 기업회계상의 회계처리 자본조정의 과목인 자기주식처분손실은 자기주식처분이익으로 계상된 기타자본잉여금에서 우선적으로 차감하고 나머지는 결손금의 처리순서에 준하여 처리하며, 자기주식처분이익은 자기주식처분손실에서 우선적으로 차감한 잔액으로 한다. ⑵ 이익잉여금의 처분 이익잉여금처분사항은 당기말 재무제표에 이를 반영하여야 한다. 1) 임의적립금의 이입 조세특례제한법상의 준비금을 신고조정으로 손금에 산입한 법인이 동 준비금의 목적사용 후의 환입과 임의적립금의 배당가능재원의 사용을 위하여 임의적립금을 이입하는 경우의 회계처리는 다음과 같다. －사업연도종료일( 1. 1.∼12.31. 법인의 경우에는 2000.12.31.)
| |
차) |
기술개발준비금 |
10,000* |
|
대) |
처분전이익잉여금 |
45,000 |
| |
|
수출손실준비금 |
5,000* |
|
|
|
|
| |
|
임의적립금 |
30,000 |
|
|
|
|
*세법상 당기환입해야 할 금액임 <세무조정>
| 익금산입 |
기술개발준비금환입 |
10,000(유보) |
| 익금산입 |
수출손실준비금환입 |
5,000(유보) |
2) 이익잉여금의 처분 사업연도종료일( 1. 1.∼12.31. 법인의 경우에는 2000.12.31.) 현재 잉여금처분에 관한 회계처리는 다 음과 같다.
| |
차) |
처분전이익잉여금 |
××× |
|
대) |
이익준비금미지급배당금미교부주식배당금 재무구조개선적립금기업합리화적립금기업발전적립금 기술개발준비금주식할인발행차금자기주식처분손실미지급성과급 |
××××××①×××②×××③×××④×××⑤×××⑥ ×××⑦×××⑧×××⑨ |
① 미지급배당금：주주에 대한 현금배당으로 사업연도종료일 현재 유동부채에 계상된다. ② 미교부주식배당금：주주에 대한 주식배당으로 대차대조표상 자본조정계정으로 계상한 뒤 실제 주식배당시 당해 자본금(우선주 또는 보통주)으로 대체된다. ③ 재무구조개선적립금：상장법인재무관리규정에 의거 상장법인이 자기자본비율이 30% 달할때까지 매사업연도마다 다음의 금액을 적립함 가. (유형자산처분이익－유형자산처분손실－해당 법인세 및 주민세)×50% 나. (당기순이익－이월결손금)×10%(직전연도수준의 배당유지가 어려우면 5%) ④ 기업합리화적립금：조세특례제한법상의 소득공제·세액감면·세액공제에 의하여 감면받은 법인세액에서 감면세액에 대하여 부과되는 농어촌특별세를 차감한 금액에 상당하는 금액을 적립한다. ⑤ 기업발전적립금：적정유보초과소득계산시 적립하는 적립금이다. ⑥ 기술개발준비금 등：조세특례제한법상의 준비금을 신고조정하는 경우에 적립하는 금액이다. ⑦ 주식할인발행차금：위 7의 ⑹ 신주발행비 부분을 참고하기 바란다. ⑧ 자기주식처분손실：자기주식처분손실은 결손금처리순서에 따라 결손보전하여야 한다. ⑨ 미지급성과급：법인이 근로자(임원은 제외한다)와 성과산정의 지표 및 그 목표, 성과의 측정 및 배분방법 등에 대하여 사전에 서면으로 약정하고 이에 따라 그 근로자에게 지급하는 성과배분상여금으로 적립하는 금액이며 신고조정으로 손금산입할 수 있다. 따라서 대차대조표상의 잉여금은 당기의 잉여금처분계산서상의 처분내용이 반영된 금액으로 나타나게 된다.  |
