尹 昌 述/동서대학교 겸임교수, 법학박사 Ⅰ. 머 리 말 Ⅱ. 파산채권의 세무처리 1. 임금 등의 채무면제를 한 경우의 대손처리 2. 회수불능의 임금 등의 대손처리 3. 일정기간의 거래정지 후에 변제가 없는 경우의 대손처리 Ⅲ. 조세채권의 취급 1. 서2. 조세채권의 지위 1) 파산선고 전의 조세채권 2) 파산선고 후의 조세채권 3) 회수절차3. 개선론 Ⅳ. 맺 는 말 [목차] Ⅰ. 머리말 Ⅱ. 파산채권의 세무처리    1. 임금 등의 채무면제를 한 경우의 대손처리    2. 회수불능의 임금 등의 대손처리    3. 일정기간의 거래정지 후에 변제가 없는 경우의 대손처리 Ⅲ. 조세채권의 취급    1. 서    2. 조세채권의 지위    3. 개선론 Ⅳ. 맺는말    도산절차*1)의 하나인 파산절차는 기업을 종국적으로 소멸시키는 제도이다. 따라서 국가경제상 그 이용 빈도가 낮으면 낮을수록 좋다고 본다. 그런데 불행히도 1997년말부터 우리 나라에 불어닥친 IMF한파로 인하여 파산처리 사건의 숫자가 급증하였다*2). *1) 회사정리절차, 파산절차, 화의절차를 총칭하여 도산절차라고 하고 있음(이시윤, 민사소송법, 박영사, 1997, 39면：정동윤, 민사소송법, 법문사, 1993, 35면). *2) 신청건수가 1982년~1997년의 9건~38건에 대비하여 1998년에는 467건, 1999년에는 무려 733건으로 늘어났음.    이러한 파산절차가 진행되는 경우에 파산자뿐만 아니라 그 이해관계인에 대해서도 세무처리가 뒤따른다. 특히 파산자에 대한 채권자는 대부분 정상적인 기업이기 때문에 그 처리가 중요하다. 그런데 우리 나라에는 아직 파산절차와 관련된 세무처리에 대하여 일목요연하게 정리된 법규나 자료가 없는 것 같다. 따라서 급증하고 있는 파산절차의 진행시 세무처리가 매끄럽지 못한 실정이다.    이하에서는 파산시 세무처리를 어떻게 하고 있는가에 대해 우리 나라와 비슷한 법체계를 갖추고 있는 일본의 경우를 중심으로 살펴본다. 이로써 간접적으로나마 우리 나라의 세무처리에 참고할 수 있는 계기로 삼고자 한다.    파산자에 대해 파산선고*3) 전의 원인에 기하여 생긴 외상매출금, 임금 등의 재산상의 채권은 파산채권   으로 되고 파산재단으로부터 비례적으로 평등하게 변제를 받게 된다*4). *3) 日本 破産法 제15조(同旨 : 우리 나라 파산법 제14조) *4) 日本 破産法 제256조 이하(同旨 : 우리 나라 파산법제228조 이하)    도산의 특성상 파산자에 대한 채권자가 파산자로부터 채권의 전부를 회수하는 것은 거의 불가능하므로 대손금으로 하여 세무처리를 할 필요가 생긴다.    채권자가 파산자에 대하여 가지고 있는 외상매출금, 대여금 기타 이에 준하는 채권 (이하‘대금 등’이라 함)의 전부 또는 그 일부를 채무면제한 경우는 그 사실이 발생한 날이 속하는 사업연도에 대손금으로 손금에 산입할 수 있다*5). *5) 日本 법인세기본통달 9-6-1    위 통달 4항에는 채무면제가 인정되기 위한 조건으로‘채무자의 채무초과의 상태가 상당기간 계속할 것’을 정하고 있지만 파산선고가 된 이상 이 조건은 갖춰졌다고 본다. 채무자의 채무초과의 상태로 인하여 대금 등의 회수가 불가능하다고 판단하기 때문에 대손처리를 하는 채권자측에서 경우에 따라 파산자의 파산재단의 내용을 보아 회수불능의 금액을 합리적으로 인정하는 것이 필요하게 된다.    회수불능 예상액을 채무면제하는 경우에는 그 채무면제액을 파산자에 대하여 서면으로 명확하게 할 것을 요건으로 하고 있다. 이 서면은 반드시 공증증서 등 공정력이 있는 서면에 의할 필요는 없고 내용증명우편을 가지고 채무면제의 통지를 하면 된다*6). 물론 채무면제는 회수불능 예상액 전부에 대한 면제일 필요는 없고 일부에 대해서도 가능하다*7). 이러한 채무면제가 파산자의 자산상황, 지불능력 등을 고려하여 파산자에 대한 증여라고 인정할 경우에는 파산자에 대한 기부금 등으로*8) 분류되고, 그 전부 또는 일부가 손금불산입으로 된다. *6) 山田二郞, "破産と稅務處理"(麻上正信 監修, 新版破産法, 經濟法令硏究會, 1990.), 98面 *7) 山田二郞, 上揭論文, 98面 *8) 日本 법인세법제37조    파산자에 대한 대금 등에 대해서 채무면제를 하지 않아 법률적으로 채권이 존재하는 경우에도 파산자의 자산상황, 지불능력 등을 보아 파산자에 대하여 대금 등의 전액의 회수가 불가능한 것이 분명하게 된 경우에 채권자가 그 대금 등에 대해서 손금산입*9)에 의해 대손처리를 한 때에는 세법상으로도 그 경리(손금산입)가 인정된다*10). *9) 日本 법인세법제2조 26호 *10) 日本 법인세기본통달 9-6-2    법인세법은 채권에 대해서 평가손을 나게 하는 것을 인정하지 않기 때문에*11), 이 처리는 대금의 전액이 회수불능으로 된 경우에 허용되므로 그 일부가 회수불능으로 된 때에는 적용되지 않는다. 요컨대 채권에 대해서는 원칙적으로 전액에 대하여 대손처리를 인정할 것인가를 판정하기 때문이다. 일부에 대한 회수불능의 경우에는 전술한 채무면제의 처리절차를 취하면 된다*12). *11) 日本 법인세법제33조 *12) 山田二郞, 前揭論文, 99面    손금산입이 요건으로 되어 있기 때문에 대손을 확정한 결산에서 대손처리를 하여야만 하고, 세무신고서에만 신고조정하는 것은 할 수 없다*13). 파산자에 대하여 대금 등에 대하여 담보물이 있는 경우에는 그 담보물을 처분하기까지 농지 등 용이하게 환가할 수 없는 것을 제외하고는 대손처리는 인정되지 않는다. 이 경우에도 대손충당금이 있으면 대손금에 대해서 이를 가지고 먼저 충당하는 것이 필요하다. *13) 山田二郞, 上揭論文, 99面    파산자와의 거래를 정지한 때(최후의 변제기 또는 최후의 변제시기가 거래의 정지시보다 더 늦은 때)로부터 1년을 경과한 경우(외상매출금 등에 대해서 담보물이 있는 경우를 제외) 또는 파산자에 대한 외상매출금 등의 총액이 거래비용에도 미치지 않는 경우에는 파산자로부터의 변제가 없어 비망계정 예를 들면 一円에 달할 때까지 손금산입에 의해 대손처리를 한 경우에는 세법상으로도 그 손금산입이 인정된다*14). 이 경우도 대손충당금이 있으면 먼저 이것을 가지고 충당하고 그 잔금은 대손처리의 대상으로 된다. *14) 日本 법인세기본통달 9-6-3    이 대손처리의 대상으로 되는 외상매출금 등에 대해서 이미 채권상각특별계정이 설정되어 있는 경우에 거래정지 후 1년 이상을 경과한 때는 이렇게 바꿔 대손처리를 할 수 있다. 이 때에는 당연히 채권상각특별계정을 차례대로 없애 익금에 산입하여야 한다.    또한 외상매출금 등에 대하여 거래정지 후 1년 이상 변제가 없어 외상매출금 등에 대해서 비망계정을 붙이고 그 차액을 대손처리하고 있는 경우에 그 후 파산자로부터 그 외상매출금 등에 대해서 배당을 받는 경우가 있을 수 있는데 이 때에는 그 배당금을 익금에 산입한다.    일본의 국세징수법에 의하여 징수할 수 있는 조세채권은 실체법상 일반적 우선권을 가진다*15). 즉 체납처분시 조세채권과 다른 채권이 경합하는 경우에 조세채권은 원칙적으로 다른 채권에 우선하여 만족을 얻을 수 있다. 다만, 조세채권과 담보부채권이 경합하는 경우에는 양자의 우열은 원칙적으로 담보권이 조세채권의 법정납부기한 이전에 설정되어 있었던 경우에는 그 담보권이 조세채권에 우선한다는 준칙에 따라 판단한다*16). *15) 金子宏,「租稅法(第5版)」(1996), 54面：我妻榮, 「新訂擔保物權法」(1968), 54面 *16) 日本 지방세법제14조의9·제14조의10 등. 이는 조세채권과 담보부채권과의 우열순위를 결정하는 시기를 납세자의 재산상에 담보권을 설정하는 제3자가 구체적으로 조세채권의 존재를 알 수 있었던 시기에 설정하려고 한다는 취지임(金子宏, 前揭書, 569面 이하).    조세채권에 대해 이와 같이 우선적 지위가 인정되는 이유로는 조세가 공공서비스를 제공하기 위한 자금으로써 강력한 공공성을 가지고 있다는 점, 조세채권은 직접적인 반대급부를 동반하지 않으므로 임의의 이행 가능성이 낮다는 점, 납세의무자의 자력 등이 의심되는 경우에 담보를 제공토록 하는 방법이 별로 효과적이지 않다는점 등을 들 수 있다*17). *17) 金子宏, 前揭書, 569面：我妻榮, 前揭書, 69面    이런 이유에서 조세채권이 가지는 일반적 우선권은 파산절차에서도 기본적으로 존중되고 있다.    파산절차에서 처리되는 조세채권에는 두 가지 종류가 있다. 파산절차의 개시 전의 원인에 기하여 발생한 조세채권과 파산절차의 개시 후에 생긴 조세채권이 있다*18). 양자를 구별하는 실익은 전자는 본질적으로 채무자의 파산으로 인한 손실을 부담해야만 하는 파산채권이라는 점이다. 한편 조세채권의 일반적 우선권은 전술한 바와 같이 두 가지 방향으로 나타난다. 첫번째로 조세채권은 동일한 채무자의 재산에 대해 기대하고 있는 무담보채권에 우선하며, 두번째로 그 법정납입기한 후에 성립한 동일한 채무자의 재산을 대상으로 하는 담보물권보다 우선한다는 점이다. 여기서 파산절차와의 관계에서 중대한 문제를 발생시키는 것은 첫번째 경우이다. *18) 본고에서 절차개시 전(후)의 원인에 기한다는 것은 절차개시 전(후)에 조세채권으로서 성립한 것을 의미하며, 또한 성립한다는 것은 각 세법에서 정하고 있는 제 요건을 충족하는 것을 의미함(金子宏, 前揭書, 461面).    전술한 바에 의하면 파산절차에 있어서 조세채권의 취급의 문제는 파산절차의 개시 전과 개시 후에 성립한 조세채권의 일반적 우선권이 파산법상 무담보채권과의 관계에서 어떻게 다루어지고 있는가의 시점에서 검토하여야 할 것이다.    일본의 파산법은 파산선고 전의 원인에 기하여 발생한 조세채권을 일률적으로 재단채권으로 취급한다*19). 여기에는 파산선고 후의 이자세·연체세 등도 포함된다*20). 이와 같이 재단채권으로 되기 때문에 조세채권은 재단부족의 경우를 제외하면 실체적으로나 절차적으로도 파산에 의한 손실을 부담하지 않는다. 즉 실체적으로는 재단채권인 조세채권에 대해 이루어진 만족의 공여는 위기부인의 대상에 속하지 않는 것으로 해석되므로*21) 모든 청구권이 파산으로 인한 손실의 공평한 분담을 요구하는 위기시에 있어서도 조세채권은 완전한 만족을 인정받아 파산재단으로부터 파산채권에 우선하여 변제를 받기 때문에*22) 파산절차의 개시 후에도 완전한 만족을 얻을 수 있다. 또한 절차적으로는 파산절차에 의하지 않고 권리를 행사하는 것이 인정된다*23). 이에 대응하여 파산법은 조세채권에 근거하여 파산선고 전에 이루어진 체납처분은 파산선고 후에도 그 속행을 방해받지 아니한다고 규정하고 있다*24). 조세채권의 무담보채권에 대한 우선성은 파산절차에 있어서는 전술한 바와 같은 형태로 유지되고 있다. *19) 日本 破産法 제47조 제2호(同旨 ;우리 나라 파산법제38조 제2호). 이 범위에 대해서는 浦野雄幸, 「最近破産事情(6)」(NBL 357號, 1986), 37面 이하 참조 *20) 上野久德, “破産と稅金處理”(判例タイムズ 209號, 1967), 114面 이하：河野稔, “劣後的破産債權の取扱”(判例タイムズ 210號, 1967), 113面 이하 *21) 谷口安平,「倒産處理法(제2판)」(1980), 252面 *22) 日本 破産法 제50조(同旨：우리 나라 파산법 제41조) *23) 日本 破産法 제49조(同旨：우리 나라 파산법 제40조) *24) 日本 破産法 제71조 제1항(同旨：우리 나라 파산법제62조)    그러나 조세채권의 이와 같은 법적 지위에 대해서는 다음과 같은 문제점이 지적되고 있다*25). 조세채권의 범위는 광범하기 때문에 파산절차에 있어서는 통상적으로 대단히 많은 액수의 조세채권이 재단채권이 된다. 따라서 파산재단의 대부분이 조세채권에 분배되고 파산관재인이 파산채권자의 부담 아래 조세채권의 변제를 위해 파산절차를 수행하는 것과 같은 불공평한 결과가 생긴다. 또한 거액의 조세채권으로 인한 재단부족 때문에 파산절차를 수행하지 못하고 채무자나 파산채권자가 파산법에 의한 구제를 빼앗기는 경우도 적지 않다. 나아가 이와 같이 거액의 조세채권이 파산절차에 의하지 아니하고 행사되는 경우에는 파산관재인이 관재업무를 원활하게 수행하는 것이 불가능하게 된다. *25) 山田二郞, “租稅債權の倒産法上の取扱い”(新·實務民事訴訟講座 13, 1981), 265面 이하：浦野雄幸, 前揭書, 36面 이하：三宅省三, “破産法の一部改正を望む”(自由と正義 34卷 1號, 1983), 108面 이하：上野久德, 前揭論文, 114面：中川哲男,“最一小判昭和45·7·16の解說”(最高裁判所判例解說 (民事篇), 1970), 771面 이하 등).    전술한 바와 같은 이유로 조세채권을 일률적으로 재단채권으로 하는 것에 대해서는 비판이 많다. 판례는 재단부족의 경우 파산법제47조 제3호의 비용은 조세채권에 우선한다고 해석하고 있으며, 적어도 동조 제1호의 비용에는 미치는 것으로 이해하고 있다*26). 이에 따라 적어도 조세채권 때문에 파산절차를 수행하지 못하는 사태는 피할 수 있을 것이다. 또한 판례는 파산선고 후에 파산재단에 속하는 재산에 대하여 조세채권에 기하여 국세법에 의한 압류를 하는 등 새로운 체납처분을 하는 것은 허용되지 않는다고 본다*27). *26) 日本 最三小判昭和45·10·30(民集 24卷 11號, 1667面) *27) 中川哲男, 前揭論文, 771面    이에 따르면 조세채권의 변제의 시기와 방법에 대하여 파산관재인에게 재량권이 인정되는 것으로 되어 조세채권의 행사는 한정된 범위이기는 하지만 파산절차에 의한 제약을 받게 된다*28). *28) 中西正, “租稅債權の取扱い”(ジュリスト No1111, 1997. 5. 1.~15.), 150面    파산선고 후의 원인에 기한 조세채권은 파산재단에 관하여 생긴 것에 한하여 재단채권으로 된다*29). 이는 조세채권 중에 파산재단을 관리하는 데 있어서 당연히 지불되어야 하는 경비(공익적 지출)에 속하는 것으로서 파산채권자가 이를 공동부담하는 것이 상당한 것에 한하여 재단채권으로 한다는 취지이다*30). 이 점에 대해 이론은 없을 것이다*31). *29) 日本 破産法 제47조 제2호 단서((同旨：우리 나라 파산법제38조 제2호) *30) 日本 最三小判昭和62·4·21(民集 41卷 3號, 329面)：浦野雄幸, 前揭書, 39面：金子宏, 前揭書, 607面 등 다수 *31) 中西正, 前揭論文, 150面    그러나 전술한‘파산재단에 관하여 생긴 것’의 의미가 일의적으로 정해지는 것은 아니다*32). 당초의 입법시에는 이를 파산재단에 관하여 생긴 물적세와 채무자 자신에게 부과되는 인적세를 분리하여 물적세만을 재단채무로 한 것이지만 이 물적세란 파산법제47조 제3호의 파산재단의 관리비용과 동일시 되어야 한다고 해석하는 견해가 유력하였다*33). 한편 판례는 이를 파산재단을 구성하는 각개의 재산에 대한 소유·환가의 사실에 근거하여 과세하게 되거나 이 재산으로부터 생기는 수익 그 자체에 대하여 과세되는 조세 기타 파산재단의 관리상 당연히 그 경비로 인정되는 공조공과 등을 가리키는 것으로 이해한다*34). *32) 靑木馨,“最三小判昭和62·4·21の解說”(最高裁判所判例解說(民事篇), 1987.), 172面 이하 *33) 加藤正治, 「破産法要論」(1934), 112面 *34) 日本 最判昭和43·10·8(民集 22卷 10號, 2093面)    이러한 일본 최고재판소의 판결은 ‘파산재단에 관하여 생긴 것’을 ‘파산채권자에게 공익적인 지출이 되는 조세채권’또는 ‘그 지출이 파산채권자에게 공동의 이익이 되는 조세채권’에 한정하려는 것으로 해석되고 있다*35). *35) 최완주, “파산절차와 조세관계”(법원행정처, 1999), 408면    이 전제에 입각하여 일본 최고재판소의 판결*36)은 ① 예납법인세*37)의 청산소득에 대한 부분은 파산채권자에게는 공익적인 지출로서 공동부담하여야 할 파산재단 관리상의 경비로는 보지 않으므로 재단채권에는 해당되지 않고, ② 예납법인세의 토지중과 부분(토지중과세)은 파산재단을 구성하는 재산으로부터의 수익에 대하여 과세되는 조세로서 파산채권자에게는 공통적인 지출로서 공동부담하는 파산관리상의 경비에 속하므로 재단채권에 해당되고, ③ 가산세는 본세에 부대하여 발생하므로 이것이 재단채권에 해당되는가 아닌가는 본세가 재단채권성을 가지는가의 여부에 달려있고, ④ 법인에 대한 제세 중에서 균등할은 파산법인이 파산목적의 범위 내에 존속하는 것에 따라 부담할 경비에 속하여 재단채권에 해당되지만, 법인주민세 중에서 법인세할은 예납법인세와 성격이 같기 때문에 법인세할에 해당하는 예납세의 재단채권에 해당되는 것은 예납법인세의 재단채권의 부분에 대응하는 부분이고, 그 다른 부분은 재단채권에 해당되지 않으며, ⑤ 청산 중의 사업세는 그 성격이 예납법인세와 같기 때문에 재단채권에 해당되지 않는다고 일본에서는 판시하고 있다. *36) 日本 最判昭和62·4·21 (民集 41卷 3號, 329面) *37) 日本 法人稅法 제102조에 정한 청산소득에 대한 법인세의 예납을 말함    이에 대해 다음과 같은 견해도 주장되고 있다*38). 이와 같은 조세는 재단의 부담에 속할 뿐만 아니라 경비의 성질도 가져야 한다. 무엇이 경비의 성질을 가지는가는 법인세에 있어서의 필요경비의 개념 등을 참고로 하여 결정하여야 할 것이다. 따라서 고정자산세, 등록면허세, 인지세 등은 이에 해당하지만, 소득에 대한 조세(소득세, 법인세, 단기소유 토지의 양도익에 대한 소득세, 법인의 중과세 등)는 이에 해당하지 않는다. *38) 金子宏, 前揭書, 607面    여기에서의 주된 쟁점은 구체적으로는 파산재단의 소속재산을 환가한 것에 관한 소득에 대한 조세채권이 재단채권에 해당하는가 아닌가의 문제지만*39) 파산선고 후의 조세채권에 대해서도 파산선고 전의 그것과 마찬가지로 문제가 지적되고 있는 만큼 가능한 한 명확한 기준에 의해 이를 상당한 범위로 한정하지 않으면 안된다*40). *39) 谷口安平,“破産管財人による財團の換價と課稅”(法學論叢 116卷 1~6號, 1985.), 258면 이하：四宮章夫,“最三小判昭和62·4·21の批判”(民商 98卷 1號, 1988.), 131面 이하：伊藤眞, “破産管財人の納稅義務”(判例評釋 364號, 1988.), 156面 이하 *40) 浦野雄幸, 前揭書, 50面    한편 전술한 최고재판소의 판결 소화43·10·8은 소득세를 총소득에 과세되는 인적세라고 하는 이유에서, 파산관재인이 파산재단 소속의 재산을 환가한 것에 의해 생기는 양도소득에 대한 소득세를 다른 소득과 구별하여 재단채권으로 하는 것은 할 수 없다고 하고 있으나, 일본의 현행의 소득세법하에서는 파산재단 소속의 재산(자산)의 양도에 의한 소득은 비과세로 하고 있다*41). 또한 법인의 파산의 경우에는 청산 중의 소득도 비과세로 하고 있으나*42), 법인에 대해서는 청산이 종료된 단계에서 청산소득이 과세대상으로 되기 때문에*43) 청산 중의 소득에 대해서 예납법인세의 납세의무가 생긴다*44). *41) 日本 소득세법제9조 제1항 제10호 *42) 日本 법인세법제6조 *43) 日本 법인세법제5조, 제92조, 제93조 제1항 *44) 日本 법인세법제102조, 제105조    이 예납법인세 등의 파산절차상의 우선순위에 대해서는 전술한 최고재판소 판결 소화62·4·21이 중요한 선례로 되고 있다. 소화62·4·21에 남아있는 문제는 재단채권이 아닌 조세채권의 파산절차상의 우선순위이다. 즉 파산선고 후의 원인으로 인한 조세채권으로서 파산재단에 관하여 생긴 것이 아닌 조세채권은 재단채권이 아니다. 따라서 조세채권이더라도 파산선고 전의 원인에 기하여 생긴 것이 아닌 이상 파산채권에도 해당되지 않으므로 파산재단으로부터 변제를 받을 수 없다는 견해*45), 파산법제46조 제4호의*46) 벌금 등에 준하는 후순위 파산채권이라고 해석하는 견해*47), 적어도 일반의 파산채권과 동열로 취급하여야 할 것이라는 견해로*48) 나뉜다. 일본의 국세당국에서는 이를 우선적 파산채권에 해당한다고 하는 견해를 취하고 있다*49). 그러나 파산채권은 파산선고 전의 원인으로 생긴 것이어야 하고 파산법제46조 제4호에 정한 벌금 등도 파산선고 전의 원인으로 생긴 것에 한한다고 보므로 첫번째의 견해가 타당하다고 본다*50). *45) 同旨：橫浜地判平成 1·3·15(稅務事例 21卷 11號, 25面) *46) 同旨：우리 나라 파산법제37조 제4호 *47) 谷口安平, 前揭論文, 281面：田中敦, “昭和62年度主要判例解說”(判例タイムズ 677號), 305面：山田二郞, 前揭論文, 102面 *48) 杉本正樹, “昭和62年 行政關係判例解說”, 180面 *49) 前揭 名古屋高決平成 1·8·30の事例での國の主張 *50) 최완주, 전게논문, 425면    파산채권에 해당하는 조세채권에 대해서 파산관재인에 대한 교부청구와 함께 파산법원에 채권신고를 동시에 할 수 있을까라는 문제가 제기된다. 파산절차에 의해 배당을 받을 파산채권은 파산법의 규정에 따라 교부청구와는 별도로 소정기간 내에 채권신고를 하는 것이 필요하다*51). *51) 山田二郞, 前揭論文, 102面    전술한 바와 같이 파산재단에 속하는 재산에 대하여 파산선고 전에 체납처분이 개시된 때는 파산선고 후에도 그 체납처분을 속행할 수 있지만, 파산선고 후에 파산재단에 속하는 재산에 대하여 새로운 체납처분을 하는 것은 허용되지 않는다고 본다*52). *52) 最判昭和45·7·16(民集 24卷 7號, 879面)    즉 재단채권으로 취급되는 조세채권도 파산선고 전에 체납처분에 착수하지 않은 경우에는 파산관재인에게 교부청구*53)를 하는 방법으로 파산재단으로부터 변제를 받아야 한다*54). *53) 日本 국세징수법 제82조(同旨：우리 나라 국세징수법 제56조) *54) 日本 파산법 제49조(同旨：우리 나라 파산법 제40조)    그 근거는 다음과 같다. 첫째, 재단채권인 조세채권에 대하여 파산선고 후에도 체납처분이 가능하다는     명문규정이 없다는 점, 둘째로 파산법제71조*55) 제1항은 파산선고 후에는 새로운 체납처분이 허용되지 아니한다는 것을 전제로 한 규정이라는 점, 셋째로 국세징수법제82조 제2항에 따르면 세무서장은 납세자가 파산선고를 받은 경우에 파산관재인에 대해 국세·가산금과 체납처분비의 교부를 청구하여야 한다고 되어 있는점 등이다*56). *55) 同旨：우리 나라 파산법제62조 *56) 최완주, 전게논문, 415면    파산재단이 재단채권의 금액을 변제하기에 부족한 경우에는 재단채권의 우열이 정해져 있을 필요가 있다. 이에 파산법제51조 제1항*57) 본문은 법령이 규정하는 우선권에도 불구하고 아직 변제하지 아니한 재단채권액의 비율에 따라 안분한다고 정하고 있지만, 파산제도를 제대로 운영하기 위해서는 재단채권 중에서 공익비용의 성질을 지니고 있는 파산관재인의 보수나 파산절차비용은 조세채권과 공과에 우선한다고 본다*58). *57) 同旨：우리 나라 파산법제41조 제1항 *58) 最判昭和45·10·30(民集 24卷 11號, 1667面)：山內八郞, “破産法上の租稅請求權等の取扱い”(判例タイムズ 514號, 1984), 135面    파산절차시의 조세채권의 취급에 관하여 위에서 살펴보았는데 여러 가지 문제점이 제기된다. 즉 전술한 내용이 파산절차시의 조세채권을 원만하게 처리한다고는 볼 수 없어 일본에서는 파산절차시의 조세채권에 대한 개선론으로 다음과 같은 견해가 검토되고 있다.    첫째로, 파산절차의 개시 전에 발생한 조세채권과 관련하여 파산절차의 개시 전 1년 이내에 성립한 조세채권은 우선적 파산채권으로 하고 파산절차 개시 후의 이자세·연체세 등은 후순위 파산채권으로 해야 한다는 주장*59), 파산절차의 개시 전 1년 이내에 성립한 조세채권을 재단채권으로 하되 이에 근거한 체납처분은 할 수 없고 파산절차 개시 후의 이자세·연체세 등은 후순위 파산채권으로 해야 한다는 주장*60)이 있다. 또한 조세채권의 일반적 우선권을 파산절차에서도 존중할 근거가 있다면 이는 기본적으로 특정 재산상의 공시된 담보권의 형태를 취하되 이것이 불가능한 범위에서는 조세채권은 우선적 파산채권으로 하고, 파산절차의 개시 후에 생기는 이자세·연체세 등은 후순위 파산채권이 되어야 하고 예금적 성질을 가진다고 해서 우대받아야 하는 것은 아니며 부인권에도 따라야 한다는 주장이다*61). 마지막 견해가 설득력이 있다고 본다. 이와 관련하여 미국연방파산법에서도 공시된 담보권으로 되어 있지 않는 한 조세채권은 일정한 기간적 제한 아래 제8순위의 우선적 파산채권으로 되어 있는데 불과하다. 또한 공시된 담보권으로 된 부분도 청산절차에 있어서는 무담보채권에의 배당을 늘리기 위해 우선 제1순위부터 제7순위의 우선적 파산채권에의 배당에 충당하는 것으로 되어 있다*62). *59) 三宅省三, 前揭論文, 108面：上野久德, 前揭論文, 114面：山內八郞, 前揭論文, 138面 *60) 浦野雄幸, 「最近破産事情(7)」(NBL 358號, 1986), 54面 이하：三宅省三, 前揭論文, 108面 *61) 中西正, 前揭論文, 153面 *62) 4 Collier on Bankruptcy, 67.27〔1.1〕(14th ed. 1978)：4 Collier on Bankruptcy, 724.03〔1〕(15th ed. 1995.)    둘째로, 파산절차 개시 후에 성립한 조세채권과 관련하여 명확한 기준에 의해 이를 상당한 범위로 제한할 필요가 있다. 그러기 위해서는 파산재단이 이들 조세를 부담해야 하는지 아닌지의 판단이 선행되어야 하고, 만약 인정되는 경우에는 공익적 지출로서 재단채권성도 인정되어야 할 것이다. 이에 따라 파산재단 소속재산의 환가에 의한 소득에 대한 조세는 파산재단에 부과해서는 안될 것이다. 왜냐하면 파산절차에 있어서 파산관재인의 환가로 인한 대가의 취득은 파산채권자가 자기의 채권을 충족하지 못하기 때문에 파악한 객관적 가치를 금전화 하는데 지나지 않으므로 담세력을 표명하고 있지는 않다고 보기 때문이다*63). 또한 조세법률주의와의 관계도 고려해야 하는 것이다. *63) 谷口安平, 前揭論文, 264면 이하：四宮章夫, 前揭論文, 137面：霜鳥甲一,“最三小判昭和43·10·8の批判”(法協 86卷 12號, 1969), 127面 이하    셋째로, 파산절차 개시 전의 조세채권은 파산절차에 따라야 하므로 이와 같은 조세채권에 근거한 체납처분은 중지 또는 금지되어야 할 것이다. 이에 대해 파산절차 개시 후의 조세채권에 대해서는 검토할 여지가 있는데 파산재단은 납부기한 내에 이를 납부하여야 하므로 그 실현을 보장하기 위해서는 체납처분을 인정해야 할 것이다. 한편 재단부족의 경우에는 파산관재인은 재단채권을 안분변제해야 할 것이다. 이와 같은 분배의 실현을 보장하기 위해서는 재단채권에 의거한 강제집행과 체납처분은 금지되어야 하며 이미 행해지고 있는 것은 취소되어야 할 것이다*64). *64) 中西正, 前揭論文, 154面    넷째로, 파산절차에 있어서 조세채권도 면책의 대상이 되어야 할 것이다. 만약 그렇지 않으면 채무자의 이익과 다른 채권자의 이익을 무시하는 것이 되어 결국은 국민경제 전체에 불이익을 초래하기 때문이다*65). *65) 中西正, 上揭論文, 154面    이상 파산시 세무처리를 어떻게 하고 있는가를 우리 나라와 비슷한 법체계를 갖추고 있는 일본의 경우를 중심으로 살펴보았다. IMF한파 이후 급증하고 있는 파산절차의 진행시 세무처리가 매끄럽지 못한 우리 나라의 실정상 이를 간접적으로나마 세무처리에 참고할 수 있는 계기가 되었으면 한다. 아울러 이를 바탕으로 관련법규의 정비도 시도되어야 할 것이다.