연봉제를 채택한 경우에는 연봉제계약기간 만료시기에 퇴직금을 중간정산하여 지급할 수 있다. 사업연도말에 현실적인 퇴직에 해당하는 근로자에 대하여 미지급된 퇴직금은 퇴직급여충당금에서 차감하고 미지급금으로 계상한다. 건설중인 자산에 포함된 총급여액·퇴직급여상당액도 세무조정에서 고려해야 한다. 퇴직급여충당금 세무조정에서 검토해야할 내용은 상당히 많다. 그 중에서 주요내용을 검토하였으며, 다음 호에는 퇴직보험료의 세무조정에 대한 내용과 세무조정사례를 제시하고자 한다. .........................................................................................................................................◈ 필자 ◈ Ⅰ. 퇴직금에 대한 세무조정 1. 현실적인 퇴직이 아닌 경우에 지급하는 퇴직금의 세무조정 퇴직금은 사용인 또는 임원이 현실적으로 퇴직하는 경우에 지급하는 것에 한하여 손금으로 인정된다(法令 44①). 퇴직급여충당금과 상계하여 퇴직금을 지급하였으나 비현실적인 퇴직에 해당하는 경우에는 세무상 가지급금으로 인정(法則 22 ②)되므로 익금산입(유보 : 가지급금)·손금산입(△유보 : 퇴직급여충당금)으로 세무조정을 한 후, 『가지급금 인정이자 익금산입(소득처분: 상여)』 및 『업무무관 자산 관련 지급이자 손금불산입(소득처분: 기타사외유출)』을 추가로 적용받게된다. (1) 현실적인 퇴직의 범위에 대한 규정 및 해석 현실적인 퇴직의 범위에 대해서는 [법인세법시행령 제44조 제2항]과 [법인세법기본통칙(26-44…1)]에서 그 내용을 확인할 수 있다. 지면관계상 그 내용을 열거하는 것은 생략하기로 한다. (2) 연봉제에 포함된 퇴직금의 처리 다음의 요건을 모두 갖춘 연봉계약에 의하여 그 계약기간이 만료되는 시점에 퇴직금을 지급한 경우에도 법인세법시행령 제44조 제2항 제3호의 규정[근로기준법에 의한 퇴직금 중간정산규정]에 의한 현실적인 퇴직으로 본다. 다만, 퇴직금을 연봉액에 포함하여 매월 분할지급하는 경우 매월 지급하는 퇴직금상당액은 당해 사용인에게 업무와 관련 없이 지급한 가지급금으로 본다(法通 26-44…5). 즉, 퇴직금을 연봉제 계약에 포함하는 경우에도 계약기간이 만료되는 시기에 지급되어야 현실적인 퇴직의 퇴직금으로 인정받을 수 있음을 의미하는 것이다. ① 불특정다수인에게 적용되는 퇴직급여지급규정에 사회통념상 타당하다고 인정되는 퇴직금이 확정되어 있을 것 ② 연봉액에 포함된 퇴직금의 액수가 명확히 구분되어 있을 것 ③ 계약기간이 만료되는 시점에 퇴직금을 중간정산받고자 하는 사용인의 서면요구가 있을 것 2. 퇴직금을 한도 초과하여 지급한 경우의 처리 (1) 사용인에 대한 퇴직금의 한도초과 지급액의 처리 사용인에게 퇴직금을 지급하는 경우에, 퇴직금지급규정이 있으면 당해 지급규정을 적용하고, 퇴직금지급규정이 없는 경우에 근로기준법에 근거하여 퇴직금을 지급하게 된다. 퇴직금 한도를 초과하여 지급한 금액은 당해 법인에게는 손금으로 인정되는 반면, 사용인에게는 근로소득으로 과세를 하게된다. (2) 임원에 대한 퇴직금 한도초과 지급액의 처리 임원에게 퇴직금을 지급하는 경우에, 퇴직금지급규정이 있으면 당해 지급규정을 적용하고, 퇴직금지급규정이 없는 경우에 법인세법시행령 제44조 제3항에 의하여 퇴직금을 지급하게 된다. 임원의 경우 퇴직금 한도를 초과하여 지급한 금액은 당해 법인에게는 손금불산입으로 처리되고, 상여로 소득처분하여 임원에게는 근로소득으로 과세를 하게된다. 3. 관계회사간의 전출입시의 퇴직금 처리 (1) 현실적인 퇴직으로 보아 퇴직금을 지급하는 경우 사용인이 당해 법인과 직접 또는 간접적으로 출자관계에 있는 법인으로 전출하는 과정에서 이를 현실적인 퇴직으로 보아 퇴직금을 전출한 사용인에게 지급한 경우에는 현실적인 퇴직으로 인정한다(法則 22 ①). (2) 전출법인이 퇴직금을 전입법인에게 인계하는 경우 전출법인이 퇴직금을 전입법인에게 인계한 경우에는 전출법인에서는 현실적인 퇴직으로 처리되며, 사용인은 전입법인에서 퇴직하는 시기에 전출법인에서의 근무기간을 통산하여 퇴직금을 지급받게된다. 사용인이 당해 법인과 직·간접으로 출자관계에 있는 다른 법인으로 전출한 경우로서 법인세법시행규칙 제22조 제1항의 규정에 의하여 현실적인 퇴직으로 보지 아니한 경우에 그 사용인이 전입법인에서 근무한 기간이 1년 미만인 경우에도 전출법인에서 근무한 기간을 통산하면 계속 근무한 기간이 1년 이상인 때에는 전입법인은 그 사용인에 대하여 퇴직급여충당금을 설정할 수 있다(法通 33-60…1). (3) 퇴직금을 지급하지 않고 인계도 하지 않은 경우 사용인이 당해 법인과 직접 또는 간접으로 출자관계에 있는 법인에 전출한 경우에는 이를 현실적인 퇴직으로 보지 아니하여 퇴직금을 지급하지 아니한 경우, 당해 사용인이 전출한 법인 및 전입한 법인의 손비로 계상할 퇴직금은 당해 사용인이 퇴직할 때에 그 사용인에게 지급할 퇴직금 전액을 각 법인이 지급할 퇴직금액(당해 전출 또는 전입을 각각 퇴직 및 신규채용으로 보아 계산한 금액을 말함)에 따라 각각 안분계산한 금액으로 하되, 당해 퇴직금에 대한 소득세법에 의한 원천징수 및 지급조서의 제출은 당해 사용인이 최종 근무한 법인이 일괄하여 이행할 수 있다(法則 22 ①). Ⅱ. 퇴직급여충당금의 세무조정 1. 퇴직급여충당금 손금산입 한도금액 법인세법에서 퇴직급여충당금의 손금산입 한도금액은 다음의「총급여액기준」한도와 「퇴직급여추계액기준」한도 중에서 적은 금액을 적용한다. 이하에서는 각 항목의 내용을 검토하기로 한다. (1) 총급여액 기준

총급여액 기준한도＝〔1년간 계속근속한 임원·사용인의 총급여액〕×10%

(2) 퇴직금추계액 기준

퇴직급여추계액 기준한도 ＝ 퇴직금추계액×40/100 + 퇴직금전환금 － [전기말퇴직급여충당금잔액－환입액－전기부인액－당기지급액]

2. 총급여액의 범위 총급여액은 1년간 계속하여 근로한 임원 또는 사용인에게 당해 사업연도에 지급한 총급여액으로서 소득세법 제20조 제1항 제1호 가목 및 나목의 규정에 의한 금액으로 하되, 손금불산입되는 상여금은 제외한다(法令 60 ① , 法令 44 ③). 소득세법 제20조 제1항 제1호 가목의 급여는「근로의 제공으로 인하여 받는 봉급·급료·보수·세비·임금·상여·수당과 이와 유사한 성질의 급여」로서 종전부터 인정되었던『총급여액』이지만, 동항 나목의「법인의 주주총회·사원총회 또는 이에 준하는 의결기관의 결의에 의하여 상여로 받는 소득」은 2000년 12월 29일 개정된 법인세법시행령(2001년 1월 1일 이후 개시하는 사업연도부터 적용)에 의하여 『총급여액』으로 인정되는 내용이다(法令 44 ③). 즉, 잉여금처분에 의한 상여금이 『총급여액』의 범위에 포함하는 것으로 개정되었지만 손금불산입되는 상여금은 제외하므로, 결과적으로 법인세법시행령 제20조 제1항에 근거하여 지급되는 「성과배분상여금」이 총급여액에 포함되는 것으로 해석된다. 3.퇴직급여추계액의 적용 사용인이나 임원 모두 퇴직급여지급규정이 존재하는 경우에는 당해 퇴직급여지급규정에 의하여 퇴직급여추계액을 계산하겠지만, 퇴직급여지급규정이 없는 경우에는 사용인·임원 모두 근로기준법이 정하는 바에 의하여 퇴직급여추계액을 산출한다(法則 31①). 임원의 경우 퇴직금 지급시에는 퇴직급여지급규정이 없는 경우에, 법인세법시행령 제44조 제3항에 근거하여 퇴직금을 계산하지만, 퇴직급여추계액을 산출함에 있어서는 임원의 경우에도 퇴직금지급규정이 없는 경우에 근로기준법을 적용하도록 규정하고 있는 것이다. 총급여액이나 퇴직급여추계액을 계산함에 있어서, 중간정산 후 1년 미만인 경우에도 당해 근로자의 중간정산일 이후의 기간에 대한 총급여액 및 퇴직급여추계액을 계산하여, 이를 세무조정 산식에 포함시킨다. 4. 퇴직금전환금의 관리 퇴직금전환금은 당해 사업연도종료일 현재 국민연금법에 의하여 국민연금관리공단에 납부하고 대차대조표상 자산으로 계상한 금액을 말한다. 1999년 4월 1일부터 퇴직금전환금제도가 폐지되었지만, 그 이전에 퇴직금전환금을 납부하고 당해 근로자가 퇴직하지 않은 경우에는 퇴직금전환금의 잔액이 존재하게 된다. 이 경우 퇴직금전환금을 근로자 개인별로 구분관리하여야 퇴직시에 퇴직금지급액과 상계처리할 수 있다. 5. 세무상 퇴직급여충당금 잔액 퇴직급여추계액 기준 한도금액 계산식에서 『세무상 퇴직급여충당금잔액』은 차감항목이다. 이 경우 『세무상 퇴직급여충당금잔액』에는 당기 설정 퇴직급여가 반영되지 않은 상태이다. 『세무상 퇴직급여충당금 잔액』은「퇴직급여충당금 기초잔액」에서「기중 충당금 환입액」과 「충당금 부인액누계」및「기중퇴직금 지급액」을 차감하여 계산한다. (1) 퇴직급여충당금의 기초잔액 퇴직급여충당금의 기초잔액은 장부상 퇴직급여충당금 기초잔액을 의미한다. 사업을 포괄양도하거나 직접 또는 출자관계에 있는 법인으로 전출함에 있어서 임원 또는 사용인의 퇴직급여추계액을 전액 현금으로 인계한 경우, 전입·전출법인이 인수·인계한 퇴직금과 퇴직급여충당금상당액은 퇴직급여충당금 기초잔액에서 가산·차감한다. 즉, 인계받은 퇴직급여충당금은 기초잔액에 가산하고, 인계한 퇴직급여충당금은 기초잔액에서 차감하는 것이다(법인 46012－477, 1993. 2.26). 1) 퇴직급여충당금 부인액의 인수여부 관련 검토 종전의 법인세법기본통칙(2 - 6 - 3…13 ③)에서는 종업원을 인수한 법인이 퇴직급여인수금액 중 인수당시의 퇴직급여추계액 상당액의 40%를 초과하는 금액을 종업원별로 별도관리하고 당해 종업원 퇴직시에 지급할 퇴직금에 충당하는 경우에는 동 금액은 한도계산에서 퇴직급여충당금누적액에 포함하지 아니하는 것으로 해석하고 있었는데, 당해 법인세법기본통칙 해당항목이 2001년 11월 1일에 삭제되었다. 이것은 종전의 합병 등에서 퇴직급여충당금은 승계하면서 퇴직급여충당금 부인액[세무조정사항]은 승계되지 아니하여 합병법인이 합병후 퇴직급여추계액 기준한도금액을 계산함에 있어서 불합리하게 계산되는 것을 방지하기 위하여 두었던 [통칙]이었는데, 법인세법시행령이 2000년 12월 29일 개정되어 합병·분할의 경우에 퇴직급여충당금부인액도 승계하도록 개정[法令 85 ①, ②]되었으므로 당해 [통칙]을 삭제한 것으로 해석된다. 그러나 당해 개정법령의 시행시기가 2000년 12월 29일이 속하는 사업연도에 합병하거나 분할하는 분부터 적용하므로 그 이전에 합병한 법인은 퇴직급여충당금 부인액의 세무조정사항을 승계받지 못했으므로, 구 법인세법기본통칙[2-6-3…13③]의 내용에 따라 퇴직급여추계액 40%를 초과하는 금액을 구분관리하고 한도계산시에는 당해 금액을 퇴직급여충당금 누적액에서 제외시켜야 할 것이다. 2) 퇴직급여충당금의 부족인수 합병 또는 사업을 포괄승계함에 있어 퇴직급여상당액을 전사업자로부터 인수하지 아니하거나 부족하게 인수하고 전사업자에 근무한 기간을 통산하여 퇴직금을 지급하기로 한 경우에는 인수하지 아니하였거나 부족하게 인수한 금액은 당해 법인에 지급의무가 없는 부채의 인수액으로 보아 종업원별 퇴직급여상당액명세서를 작성하고 인수일이 속하는 사업연도의 각 사업연도 소득금액계산상 그 금액을 손금산입[퇴직급여충당금(유보)]과 손금불산입[기타사외유출(전사업자)]으로 세무조정한 후, 인수한 종업원에 대한 퇴직금 지급일이 속하는 사업연도에 당해 종업원에 귀속되는 금액을 손금불산입[유보]으로 세무조정을 한다[法通33-60…2②]. (2) 기중 퇴직급여충당금 환입액 「기중 충당금 환입액」은 당해 사업연도 중에 퇴직급여충당금을 환입하는 경우에 당해 환입액을 의미한다. 기업이 전기의 세무상 퇴직급여충당금 부인액을 환입하는 경우에 [차변]에 퇴직급여충당금으로 회계처리하고, [대변]에는 전기오류수정이익으로 회계처리할 수 있다. 이 경우에 익금산입[기타]과 손금산입[△유보]으로 세무조정하여 전기 이전의 손금불산입[유보]을 감소시키는 것이 적합하다. 전 사업연도로부터 이월된 퇴직급여충당금 부인액이 있는 법인이 퇴직급여충당금을 환입한 경우에는 그 부인액에 상당하는 퇴직급여충당금을 먼저 환입한 것으로 보고 퇴직급여충당금 손금산입 범위액을 계산한다(법인 46012-1993, 1999.5.28). (3) 충당금 부인액 누계 퇴직급여충당금 부인액 누계는 당기의 세무조정 직전상태에서 세무상 퇴직급여충당금 한도초과액을 서식에 기재한다. 당기 세무조정 후에 발생하는 퇴직급여충당금 한도초과액은 여기에 당연히 포함되지 아니하며, 전기의 부인액 중에서 환입된 금액은 제외한다. 물론, 세무상 퇴직급여충당금 한도금액을 초과하여 당해 사업연도에 퇴직금을 지급함으로써 당기에 손금추인된 금액도 충당금 부인액에서 제외한다. (4) 기중 퇴직금지급액 기중퇴직금 지급액이란 당해 사업연도 중에 현실적인 퇴직으로 인하여 퇴직금지급규정 등에 따라『지급하였거나 지급할』 퇴직금 중 손금에 계상한 퇴직보험료 등으로서 당해 사용인의 퇴직으로 인하여 보험회사 등으로부터 당기에 수령하였거나 수령할 금액을 제외한 금액을 말하는 것이다(법인46012-1445, 1995.5.25). 여기에서『지급하였거나 지급할』이라는 문구에 주의할 필요가 있다. 당해 사업연도종료일 현재 현실적인 퇴직으로 처리되는 근로자 등에 대해서는 퇴직금이 지급되지 아니하였더라도 [차변]에 퇴직급여충당금으로 처리하고 [대변]에 미지급금으로 회계처리 하여야 한다. 당기 말에 퇴직급여충당금으로 계상하는 것은 1년 이상 계속 근속하고 있는 근로자에 대하여 계상하는 것이므로 퇴직한 근로자는 그 대상이 아니며, 당연히 미지급금으로 대체해야 하는 것이다. 이를 대체하지 않는 경우에는 당기의 퇴직급여 추계액기준 한도금액이 부당하게 감소되는 결과가 나타난다. 퇴직급여충당금 설정액 중 세무계산상 부인액이 있는 법인이 퇴직금을 실제로 지급한 때에는 퇴직급여충당금(세무계산상의 퇴직급여충당금)과 상계하고, 세무계산상 퇴직급여충당금 한도액을 초과하여 상계되는 경우에는 기왕 손금불산입된 금액을 손금으로 추인한다(法通 33-60…5). 6. 당기 퇴직급여계상액의 계산 당기 퇴직급여계상액은 일반적으로 회사가 당해 사업연도에 퇴직급여[손비]로 계상한 금액을 말한다. 다만 다음과 같은 항목에 주의할 필요가 있다. (1) 자산계정에 포함된 퇴직급여의 처리 기업의 상황에 따라 「건설중인자산」,「개발비(연구개발비)」등의 계정에 급여·상여 및 퇴직급여가 포함되어 있을 수 있다. 즉, 당해 기업에서「건설중인 자산부문」이나 「개발부문」에 종사하는 1년 이상의 근로자가 있는 경우에 당해 근로자의 급여·상여 등은 자산계정에 포함되어 있지만, 퇴직급여충당금 세무조정시에는「총급여액」에 포함시키고, 퇴직급여는 「퇴직급여 회사계상액」에 포함하여 세무조정을 하여야 한다. 이 경우 한도초과액에 대한 세무조정은 접대비의 손금부인 순서와 동일하게 ① 비용계상액 ② 이연자산 ③ 건설중인 자산 등의 순서로 손금부인해야 할 것이며, 자산계정을 손금부인하는 경우에는 손금산입(△유보)도 동시에 하여야 할 것이다. (2) 전기오류수정 손실로 회계처리한 경우 회사가 전기 이전의 퇴직급여충당금 과소계상액에 대하여 당기에 「전기오류수정손실」로 회계처리하는 경우에는 손금산입(기타)으로 세무조정하고 당기의 회사 계상액에 포함시킨다(법인 46012-2589, 1997.10. 9). (3) 종업원을 인계하면서 퇴직급여로 회계처리한 금액 법인이 사업양도·양수에 해당하는 사유로 종업원을 다른 사업자에게 인계함으로써 당해 종업원과 실질적으로 고용관계가 소멸되는 경우에 인수하는 사업자에게 지급한 종업원 인계시점의 퇴직급여상당액은 퇴직급여충당금과 상계하고 부족액은 각 사업연도소득금액 계산상 손금에 산입한다(法通 33-60…2). 이 해석은 사업양도법인이 당해 인계하는 종업원에 대하여 퇴직금 전액을 손비로 계상할 수 있음을 의미한다. 이 경우 퇴직급여충당금이 부족하여 [차변]에 퇴직급여를 추가로 계상하는 경우에도 당기말 세무조정시에는 당해 금액을 회사계상 퇴직급여액에 포함하지 아니한다. 당해 종업원은 사업양도법인과 고용관계가 종료되었기 때문이다. (4) 퇴직금을 장부계상액을 초과하여 지급하는 경우 다음 사례를 통하여 설명하기로 한다. 【사례】 甲법인의 자료 · 기초 퇴직급여충당금 장부잔액 250,000,000 원[세무상 부인금액 : 50,000,000원] · 당기 퇴직금 지급액 : 400,000,000원 [퇴직급여지급규정 범위 내에서 충당금과 상계하여 지급] 甲법인은 당해 연도 중에 퇴직급여를 300,000,000원 계상하였다. 당해 사업연도말 퇴직급여충당금 세무조정에서 회사계상 퇴직급여액으로 반영되어야 할 금액은? 【설명】：甲법인의 세무조정 대상 회사계상 퇴직급여상당액 계산 ① 세무상 한도 내의 금액 : 최초의 퇴직금 지급액 200,000,000원 세무상 퇴직급여충당금 한도 내의 금액이므로 특별한 조정이 필요하지 아니하다. ② 손금산입(유보△)으로 처리할 금액 : 250,000,000원 퇴직금지급액 중 초과지급액 50,000,000원은 전기말 손금부인액을 지급한 것이므로 당해 금액[50,000,000원]을 손금추인하고 전기의 손금불산입(유보)를 소멸시킨다(法通 33-60…5). ③ 당기의 손금에 해당하는 금액 : 전체 400,000,000원 퇴직금 지급액 중에서 장부상 퇴직급여충당금 잔액을 초과하여 지급한 150,000,000원은 당해 사업연도에 퇴직한 임원이나 사용인에 대하여 지급된 금액이다. 따라서 그 금액은 전액 당기의 비용이며, 당해 사업연도말 현재 계속 근속하는 종업원 등에 대한 퇴직급여충당금과는 관계가 없는 것이다. ④ 퇴직급여 회사계상액으로 세무조정에 반영할 금액 : 甲법인이 퇴직급여로 계상한 금액은 300,000,000원 이지만, 150,000,000원은 당기의 퇴직자에게 지급한 금액이므로, 사업연도 말에 회사계상 퇴직급여액으로 적용할 금액은 나머지 150,000,000원이 된다.