대손금에 대한 손금산입은 결산조정사항과 신고조정사항으로 구분되는 반면, 대손충당금의 손금산입은 결산조정으로만 가능하다. 신고조정사항의 대손금을 세무조정에도 반영하지 못한 경우에는 경정청구를 통하여 손금에 산입하여야 한다. 대손충당금의 세무조정은 당기 계상액이 아니라 충당금잔액을 기준으로 한다. 대손의 요건을 검토하고 대손충당금 및 대손금의 세무조정에 대한 사례를 확인하기로 한다. ................................................................................................................◈ 필자◈ Ⅰ.대손금에 대한 세무조정 1.대손처리 가능한 채권의 범위 일반적인 매출채권은 물론이고, 영업거래 외의 채권도 대손요건에 해당하는 경우에는 대손처리할 수 있다. 다만, 다음의 채권은 대손금으로 손금에 산입할 수 없으며, 대손충당금 설정대상에서도 제외된다(法法 34 ③). ① 채무보증(일정한 채무보증(法令 61 ④)을 제외)으로 인하여 발생한 구상채권 ② 특수관계자에게 당해 법인의 업무와 관련없이 지급한 가지급금 등(法法 28 ① (4) 나) ③ 대손세액공제를 받은 부가가치세법상의 매출세액 미수금(法令 19 (8)) 2. 대손금의 범위 : [대손처리 요건] 대손의 요건이 충족되어 대손금으로 손금이 인정되는 대손사유는 다음과 같이 신고조정사항과 결산조정사항으로 구분된다(法令 62). (1) 신고조정사항의 대손금 다음 중 어느 하나에 해당하는 채권의 금액은 『당해 사유가 발생한 날이 속하는 사업연도』에 손금으로 하도록 하고 있으므로, 장부에 의하여 대손처리할 수 있으며 장부에 반영하지 않은 경우에는 신고조정으로 손금에 산입하여야 한다(法令 62 ③). 1) 소멸시효가 완성된 채권 ① 외상매출금 및 미수금으로서 상법상의 소멸시효가 완성된 채권 상법 제64조에서는 [상행위로 인한 채권은 상법에 다른 규정이 없는 때에는 5년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성하도록 하고 있고, 다른 법령에 그것 보다 단기의 소멸시효의 규정이 있는 때에는 그 규정]에 의하도록 하고 있다. 상법에는 제64조의 소멸시효규정 이외에도 다수의 개별적인 소멸시효에 대한 규정을 두고 있으므로, 운송주선인의 채권[상법122(소멸시효 : 1년)], 창고업자의 채권[상법167(소멸시효 1년)] 등은 해당규정의 소멸시효를 적용한다. 한편, 민법 제163조 및 제164조에서는 채권의 성격에 따라 단기소멸시효 3년[민법163] 또는 1년[민법164]을 적용하도록 규정하고 있으며, 민법 제163조 제6호에서는『생산자 및 상인이 판매한 생산물 및 상품의 대가』를 규정하여 소멸시효를 3년으로 규정하고 있다. 따라서 이러한「외상매출금」에 대해서는 3년의 소멸시효가 적용된다. ② 어음법 또는 수표법의 규정에 의하여 소멸시효가 완성된 어음 또는 수표 어음법 제70조에 의하면 주채무자인 약속어음의 발행인 또는 환어음의 인수인에 대한 어음 청구권의 소멸시효는 3년인 반면, 기타채무자인 배서인에 대한 소구권은 거절증서작성일자[거절증서 작성면제의 경우 : 만기일]로부터 1년간의 소멸시효를 규정하고 있고, 배서인의 다른 배서인에 대한 재소구권은 어음환수일로부터 6개월을 적용하도록 하고 있다(어음법 70). ③ 대여금 및 선급금으로서 민법상의 소멸시효가 완성된 채권 민법 제162조에는「채권」의 소멸시효를 10년으로 규정하고 있고, 「채권 및 소유권 이외의 재산권」은 20년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성하도록 규정하고 있다. 2) 회사정리법 등에 의한 회수불능채권 회사정리법에 의한 정리계획인가 또는 화의법에 의한 화의인가의 결정에 따라 회수불능으로 확정된 채권. 일정기간 내 채권의 일부 변제조건으로 잔여채권을 면제하는 것으로 법원이 화의인가 결정한 경우, 그 잔여채권은「화의인가결정 확정일」에 회수불능 확정된 채권으로서 손금에 산입한다(국심 2000서2194, 2001. 3.28). 3) 민사소송법상의 경매가 취소된 압류채권 민사소송법 제616조의 규정에 의하여 채무자의 재산에 대한 경매가 취소된 압류채권. 민사소송법 제616조에는 경매를 진행하여도 잉여금액이 있을 가능성이 없는 경우에, 경매를 취소하는 절차에 대하여 규정을 두고 있다. 4) 한국은행 등으로부터 채권회수를 면제받은 채권 물품의 수출로 인하여 발생된 채권으로서 외환관리에 관한 법령에 의하여 한국은행총재 또는 외국환은행의 장으로부터 채권회수의무를 면제받은 것. 내국법인이 물품의 수출로 인하여 발생한 채권으로서 외국환거래에 관한 법령에 의하여 한국은행총재 또는 외국환은행의 장으로부터 채권회수의무를 면제받은 것은 대손금으로 손금에 산입한다(제도 46012-11390, 2001. 6. 8). (2) 결산조정사항의 대손금 다음의 채권은 『당해 사유가 발생하여 손금으로 계상한 날이 속하는 사업연도』에 손금으로 인정되므로 결산조정사항이다. 1) 채무자의 파산 등으로 회수할 수 없는 채권 채무자의 파산, 강제집행, 형의 집행, 사업의 폐지, 사망, 실종, 행방불명으로 인하여 회수할 수 없는 채권. 이 경우에 대손사유에 대하여 객관적으로 입증하는 자료가 필요하다. 여기에서「채무자의 파산」이란 법원의 파산선고를 받은 경우를 말하며, 법인이 외상매출금 등의 회수를 위하여 법원의 강제집행결과「무재산, 행방불명 등」의 원인으로 『강제집행 불능조서』가 작성된 경우에는 대손금으로 처리할 수 있다(法通 34-62…3). 2) 금융기관의 채권 중 일정한 기준에 해당하는 것 ① 금융감독원장이 재정경제부장관과 협의하여 정한 대손처리기준에 따라 금융기관이 금융감독원장으로부터 대손금으로 승인받은 것 ② 금융감독원장이 ① 의 기준에 해당한다고 인정하여 대손처리를 요구한 채권으로서 금융기관이 대손금으로 계상한 것 3) 창업투자회사의 창업자에 대한 일정한 채권 중소기업창업지원법에 의한 중소기업창업투자회사의 창업자에 대한 채권으로서 중소기업청장이 재정경제부장관과 협의하여 정한 기준에 해당한다고 인정한 것 4) 국세징수법상의 결손처분을 받은 채무자에 대한 채권 국세징수법 제86조 제1항의 규정에 의하여 세무서장으로부터 결손처분을 받은 채무자에 대한 채권(저당권이 설정되어 있는 채권을 제외) 5) 부도발생 관련 어음·수표 등 부도발생일로부터 6월 이상 경과한 수표 또는 어음상의 채권 및 외상매출금(중소기업의 외상매출금으로서 부도발생일 이전의 것에 한함). 다만, 당해 법인이 채무자의 재산에 대해 저당권을 설정하고 있는 경우를 제외한다. 이 경우에 대손금으로 손금에 계상할 수 있는 금액은 사업연도 종료일 현재 미회수채권금액에서 1,000원을 공제한 금액으로 한다. ① 부도발생일의 의미 : 부도발생일은 소지하고 있는 부도수표나 부도어음의 지급기일(지급기일 전에 당해 수표나 어음을 제시하여 금융기관으로부터 부도확인을 받은 경우에는 그 부도확인일)로 한다(法令 62 ②). ② 관련 해석 사례 : 부도발생일로부터 6월 이상 경과한 어음상의 채권(채무자의 재산에 대해 저당권을 설정하고 있는 경우를 제외)은 어음법상 소멸시효가 완성되기 전까지 기업회계기준 제57조의 규정에 의하여 회수할 수 없다고 판단하여 대손금으로 계상한 사업연도에 손금산입할 수 있는 것이며, 이 경우 소멸시효가 중단된 경우에는 중단사유가 소멸된 때로부터 새로이 소멸시효가 진행된다(법인 46012－650, 2000. 3. 9). 배서받은 어음으로서 배서인에 대하여 소구권을 행사할 수 있는 어음도 대손금으로 손금산입할 수 있는 어음상의 채권의 범위에 포함된다(법인 46012－3605, 1999. 9.30). 6) 소액채권 회수기일을 6월 이상 경과한 채권 중 회수비용이 당해 채권가액을 초과하여 회수실익이 없다고 인정되는 2만원 이하의 채권 3. 대손금의 손금귀속시기 대손금의 범위 중에서 『당해 사유가 발생하여 손금으로 계상한 날이 속하는 사업연도』에 손금으로 인정하는 대손채권은 결산조정사항이므로 세무조정에 의하여 손금에 산입할 수 없으며, 결산서상에 대손을 반영하여야 한다. 한편, 『당해 사유가 발생한 날이 속하는 사업연도』에 손금으로 하도록 하고 있는 대손금의 경우에는 장부에 반영하여 대손으로 처리할 수도 있지만, 장부에 반영하지 않은 경우에는 세무조정에 의하여 손금에 산입하여야 한다. 만일, 신고조정으로 당기에 손금산입 하지 않고, 차기에 손금산입한 경우에는 손금귀속시기를 위배한 것이므로 손금으로 인정되지 않는다. 따라서『신고조정사항』을 세무조정으로 손금에 산입하지 못한 경우에는 경정청구 등을 통하여 손금에 산입하여야 할 것이다. 4. 대손금에 대한 세무조정과 사후관리 (1) 대손요건을 충족하지 못한 채권을 대손상각한 경우 대손의 요건을 충족하지 못한 채권을 회사가 대손상각한 경우에는 이를 손금불산입하고 유보로 소득처분한다. 그리고 차기 이후에 대손요건을 충족하는 경우에는 손금산입하고 유보금액을 소멸시킨다.

(2) 대손채권이 회수되는 경우
기업회계에서는 대손처리 후 당해 채권이 회수되는 경우에는 다음과 같이 대손충당금을 
원상회복하는 회계처리를 하도록 하고 있다.

 [차변] 현금및현금등가물  ××                        [대변] 대손충당금 ××

1) 대손처리가 손금부인된 채권의 회수 손금불산입된 대손채권이 차기 이후에 회수되어 회사가 대손충당금을 회복하는 회계처리를 하는 경우에는 익금불산입[△유보]하고 종전의 유보금액을 소멸시킨다. 2) 세무상 대손으로 처리된 채권의 회수 손금에 산입된 대손채권은 회수된 날이 속하는 사업연도의 익금에 산입한다(法法 34 ⑤). 법인세법의 행정해석은 손금에 산입한 대손금 중 회수한 금액을 대손충당금을 증가시키는 것으로 회계처리한 경우에는 그 대손금 중 회수된 금액을 익금산입[기타]하고, 대손충당금의 증가액은 당해 사업연도에 대손충당금을 설정한 것으로 보아 손금산입[기타]하고, 대손충당금한도 시부인 계산하는 것으로 해석하고 있다(법인 46012－548, 2000. 2.25 ; 법인 46012－634, 2001. 4.14). Ⅱ. 대손충당금에 대한 세무조정 1.대손충당금의 손금산입 (1) 대손충당금 설정대상 세무상 채권금액의 적용 대손충당금 설정대상채권은 대손처리 가능한 채권과 동등한 수준으로 인정한다(法令 61①, 法法 34 ③). 대손충당금 설정대상 채권의 금액은 「세무상의 채권금액」을 적용한다. 따라서 세무조정에 의해 익금산입한 채권[매출누락 관련 외상매출금 등]도 대손충당금 설정대상에 포함하며, 대손금 부인액도 대손요건을 충족하지 못하였으므로 세무상 채권으로서 존속하는 것으로 간주하여 대손충당금 설정대상채권에 포함한다. (2) 대손충당금 손금산입 한도액 세무상의 대손충당금 손금산입 한도액은 다음의 산식에 의하여 계산한 금액으로 한다.

대손충당금 손금산입한도액 = 당해 사업연도종료일 현재의 설정대상채권의 세무상장부가액 × 대손율

대손율은 1%(금융기관 등의 경우 2%)와 대손실적률 중에서 큰 값을 적용한다(法令 61 ②). 한편, 법인세법 시행령 제61조 제2항에 규정하고 있는 일정한 금융기관의 경우에는 금융감독위원회가 재정경제부장관과 협의하여 정하는 대손충당금적립기준에 따라 적립하여야 하는 금액으로 할 수 있다(法令 61②). (3) 대손충당금의 손금산입 방법 대손충당금은 결산조정사항이므로 세무조정에 의하여 손금에 산입할 수 없다. 대손금의 경우에는 신고조정으로 손금에 산입해야 하는 경우가 존재하지만, 대손충당금은 기업이 장부에 계상하여야만 한도금액 범위내에서 손비로 인정받을 수 있는 것이다(法法 34 ①). 2. 세무조정 금액의 기준 대손충당금 세무조정에서 적용기준이 되는 금액은 당기의 대손상각비 계상금액이 아니라 대손충당금 당기말 잔액이다. 기업회계상 대손충당금 잔액이 세무상 대손충당금잔액의 한도금액을 초과하는 경우에 초과금액을 손금불산입하는 것이다. 따라서 당기에 대손상각비를 계상하지 않는 경우에도 대손충당금 당기말 잔액이 세무상의 대손충당금잔액을 초과하는 경우에는 손금불산입(유보)이 발생하는 것이다. 이것은 총액법에 의한 대손충당금 세무조정으로서 전기에 계상한 대손충당금도 당기의 세무조정 대상금액에 포함되는 것을 의미하게 되고, 따라서 중복으로 손금불산입 하지 않기 위해서는 전기에 손금부인된 대손충당금을 당기에 손금추인하여야 하는 것이다. Ⅲ. 대손금 및 대손충당금 세무조정 사례 1. 자료 제시 : [서울(주)] (1) 대손충당금 계정변동 내용

대손충당금의 구분	기초잔액	증 가	감 소	기말잔액
단기대여금 관련	6,000,000	0	0	6,000,000
외상매출금 관련	12,485,000	15,560,000	10,405,000	17,640,000
받을어음 관련	6,600,000	7,800,000	6,600,000	7,800,000
대손충당금 합계	25,085,000	23,360,000	17,005,000	31,440,000

※ 주) 서울(주)는 대손충당금의 종류별로 구분된 계정코드를 사용하고 있다. [표]에서 [증가]는 대손충당금 당기말 설정액이고, [감소]는 당기 중 대손금과 상계한 금액이다. [감소] 중 외상매출금 관련 대손처리된 금액은 10월25일 소멸시효 완성으로 대손의 요건을 충족하고 있는 반면, 받을어음은 8월27일에 부도가 발생한 거래처의 12,000,000원의 약속어음에 대하여 거래처의 재산상태로 보아 회수불가능한 것으로 판단하여 대손처리한 것이므로 법인세법상 대손의 요건을 충족시키지 못하고 있다. 부도어음에 대하여 회사는 다음과 같이 회계처리 하였다.

[차변] 대손충당금  6,600,000                            [대변] 받을어음 12,000,000
       대손상각비  5,400,000

(2) 당기말의 채권잔액 ① 단기대여금 600,000,000원 [특수관계자에 대한 가지급금 1억원 포함] ② 받을어음 780,000,000원 ③ 외상매출금 1,764,000,000원 ※ 주)「자본금과 적립금 조정명세서(乙)」에는 전기에 대손처리하였으나 손금불산입(유보)으로 세무조정한 외상매출금 68,000,000원이 포함되어 있고, 전기의 대손충당금 중에서 손금부인된 금액 2,500,000원이 있다. ※ 주) 서울(주)는 제조업을 영위하는 법인이고, 당기의 대손실적률은 0.6%이다. 2. 세무조정 내용에 대한 설명 대손금 및 대손충당금에 대한 세무조정은 대손금의 세무조정부터 먼저 시작하고, 대손충당금의 세무조정은 그 결과를 바탕으로 세무상 채권잔액을 산출하여 대손충당금 한도금액을 계산하고, 대손충당금의 당기말 잔액과 세무상 대손충당금 한도금액을 비교하는 방법을 적용한다. 따라서 「대손충당금 및 대손금조정명세서」의 아래에서 위로 작성하는 것이 편리하다. (1) 대손금 조정 「대손충당금 및 대손금조정명세서」의 하단에 있는『대손금 조정』란에서 당기에 대손처리하는 내용을 기재한다. 대손충당금과 상계하여 대손처리한 금액은 ,에 시인액과 부인액으로 구분하여 기재하고, 대손충당금이 부족하여 대손상각비로 대손 처리한 금액은,에 시인액과 부인액으로 구분기재하며, 부인액과 부인액은 익금산입·손금불산입[유보]로 세무조정을 하게되고 동 금액은 세무상 채권잔액계산에 반영된다. (2) 세무상 채권잔액 계산 「대손충당금 및 대손금조정명세서」의 ∼에서는 세무상 채권잔액을 계산하게 된다. 「기말현재 대손금부인누계」에는 전기에 대손 부인[자본금과적립금조정명세서(을)에서 확인]되었거나, 당기에 대손처리한 것 중 손금부인된 금액 등 [당기에 익금산입·손금불산입(유보)으로 처리된 세무상 채권금액]을 기재한다. 에는 대손충당금 설정대상 채권에 해당하지 않는 장부상의 채권금액을 기재한다. (3) 익금산입액 조정 「대손충당금 및 대손금조정명세서」의 ⑧∼⑮에서는 기초의 대손충당금 잔액 중에서 당기에 손금추인할 금액을 계산하게 된다. ⑫의「당기설정 충당금 보충액」은 당기에 대손상각비를 계상하기 전 장부상 대손충당금 잔액[사례 : 25,085,000-17,005,000=8,080,000]을 의미한다. 동 금액은 총액법을 적용하는 법인세법에서 세무상 당기 대손충당금 계상액에 해당하여 ⑤의 보충액에 기록된다. 전기의 대손충당금 손금부인액은 환입여부에 따라 ⑨ 또는 ⑩에 기록된다. 사례의 경우 전기의 대손 충당금 부인액[2,500,000원]이 당기에 손금추인된다. (4) 세무조정 결과 ① 대손금 조정 : 손금불산입 12,000,000 [유보: 받을어음] ② 전기 대손충당금 손금추인 : 손금산입 2,500,000 [△유보 : 대손충당금] ③ 당기 대손충당금 한도초과 : 손금불산입 200,000 [유보：대손충당금] [별지제34호서식](1999.5.24.개정) (앞쪽)