李 喆 載/공인회계사 1. 개 요 2. 부당행위계산 부인의 적용요건 (1) 특수관계자의 범위* 소액주주란 주권상장법인 및 협회등록법인의 주주로서 발행주식총수의 1% 미만의 주식을 소유한 주주를 말하나, 당해 법인의 지배주주와 특수관계에 있는 주주는 소액주주에서 제외한다. (2) 부당거래
납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장은 법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계자와의 거래로 인하여 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 관계없이 그 법인의 각 사업연도 소득금액을 계산할 수 있는데, 이를「부당행위계산의 부인」이라고 한다(法法 52 ①). 부당행위계산의 부인은 다음의 요건을 모두 충족하는 경우에 적용한다. ① 특수관계자와의 거래일 것 ② 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 부당거래일 것 특수관계자란 다음과 같은 관계에 있는 자를 말한다(法令 87①). ① 출자자(주권상장법인과 협회등록법인의 소액주주*를 제외한다)와 그 친족 ② 법인의 임직원 또는 출자자의 사용인(출자자가 영리법인인 경우에는 그 영리법인의 임원을, 비영리법인인 경우에는 그 비영리법인의 이사 및 설립자를 말한다)과 사용인 이외의 자로서 법인 또는 출자자의 금전 기타 자산에 의하여 생계를 유지하는 자와 이들과 생계를 함께하는 친족 ③ 사실상의 임원：임원의 임면권의 행사, 사업방침의 결정 등 당해 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(상법상 이사로 보는 자를 포함한다)와 그 친족 ④ 출자자 등이 지배하는 다른 영리법인：위의 ①∼③에 게기한 자가 30% 이상 출자한 다른 법인 ⑤ 출자자 등이 지배하는 비영리법인：위의 ①∼③에 게기한 자가 이사의 과반수이거나 설립을 위한 출연금의 50% 이상을 출연하고 그 중 1인이 설립자로 되어 있는 비영리법인 ⑥ 출자자 등이 간접 지배하는 다른 영리법인： 또는 에 게기하는 자가 총발행주식 또는 총출자지분의 50% 이상을 출자하고 있는 다른 법인 ⑦ 당해 법인을 지배하는 법인을 지배하는 법인 또는 개인：당해 법인에 50% 이상을 출자하고 있는 법인에 50% 이상을 출자하고 있는 법인이나 개인 ⑧ 대규모 기업집단 소속 법인：당해 법인이 독점규제및공정거래에관한법률에 의한 대규모 기업집단에 속하는 법인인 경우 그 기업집단 소속의 다른 계열회사(2001년말 개정 예정) 특수관계자 판정기준：특수관계인지 여부는 쌍방관계를 기준으로 판단하므로 한쪽을 기준으로 특수관계자에 해당되면 그 다른 쪽을 기준으로도 특수관계자가 된다. 예컨대, P법인이 S법인에 출자한 경우 S법인의 입장에서 P법인은 출자자이므로 특수관계자이지만, P법인의 입장에서 S법인은 특수관계자가 아니다. 그러나 특수관계자의 범위는 쌍방관계이므로 S법인을 기준으로 P법인이 특수관계자이므로, P법인을 기준으로 S법인도 특수관계자가 된다. 1) 부당거래의 유형
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│ 구 분 │ 부 당 거 래 유 형 │
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│매 매 │① 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입 교환 또는 현물출자받았 │
│현 물 출│거나 그 자산을 과대상각한 경우 │
│자 차 환│② 무수익자산을 매입 또는 현물출자받았거나 그 자산에 대한 비 │
│및 교환 │용을 부담한 경우 │
│ │③ 자산을 무상 또는 시가보다 낮은 가액으로 양도 교환 또는 현 │
│ │물출자한 경우 │
│ │④ 불량자산 또는 불량채권을 차환 양수하거나 그 자산 또는 채 │
│ │권과 관련하여 비용을 부담한 경우 │
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│용 역 제│① 특수관계자에게 금전·기타 자산 또는 용역을 무상 또는 낮은 │
│공 소 비│이율 요율이나 임대료로 대부하거나 제공한 경우. 다만, 출자자 │
│대 차 임│또는 출연자가 아닌 임원(주권상장법인과 협회등록법인의 소액주 │
│대 차 │주임원을 포함한다) 및 사용인에게 사택을 제공하는 경우에는 부 │
│ │당행위계산의 부인을 적용하지 아니한다. │
│ │② 특수관계자로부터 금전 기타 자산 또는 용역을 높은 이율 요 │
│ │율이나 임차료로 차용하거나 제공을 받은 경우 │
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│자 본 거│① 불균등증자：법인의 증자에 있어서 신주를 배정받을 수 있는 │
│래 │권리의 전부 또는 일부를 포기(그 포기한 신주가 증권거래법에 의 │
│ │하여 유가증권 청약에 의한 모집방법으로 배정되는 경우를 제외한 │
│ │다)하거나, 신주를 시가보다 높은 가액으로 인수함으로써 특수관 │
│ │계자에게 이익을 분여한 경우 │
│ │② 불균등감자：법인의 감자에 있어서 불균등하게 감자함으로써 │
│ │특수관계자에게 이익을 분여한 경우 │
│ │③ 불공정합병：특수관계에 있는 법인간의 합병 또는 분할합병에 │
│ │있어서 불공정한 비율로 합병함으로써 법인이 특수관계자에게 이 │
│ │익을 분여한 경우 │
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│기타 부 │① 출연금 기타 비용 등을 부담한 경우 │
│당거래 │② 기타 법인의 이익을 분여하였다고 인정되는 경우 │
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| 2－16－8－20 【조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우의 예시】 「조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우」에는 법에서 규정하는 것을 제외하고, 다음 각호의 1에 해당되는 경우를 포함하는 것으로 한다. ① 특수관계 있는 자로부터 영업권을 적정대가를 초과하여 취득한 때 ② 출자자 등이 부담하여야 할 성질의 것을 법인이 부담한 때 ③ 주주 또는 출자자인 비영리법인에게 주식비율에 따라 기부금을 지급한 때 ④ 사업연도기간 중에 가결산에 의하여 중간배당금 등의 명목으로 출자자 등에게 금전을 지급한 때 ⑤ 대표자의 친지에게 무상으로 금전을 대여한 때(이 경우에는 대표자에게 대여한 것으로 본다) ⑥ 연임된 임원에게 퇴직금을 지급한 때 2) 부당거래의 판단기준 …… 시가 또는 시가평가액의 산정 |
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│ 구 분 │ 부 당 거 래 판 정 기 준 │
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│자산의 │(1) 시가가 분명한 경우 : 시가 │
│매매 등 │(2) 시가가 불분명한 경우 : 다음의 순서에 따라 계산한 금액에 │
│ │의한다. │
│ │ ① 감정평가법인의 감정가액이 있는 경우에는 그 가액(단, 증 │
│ │권거래소에 상장되지 아니한 주식 등을 제외한다) │
│ │ ② 상속세및증여세법상 평가액 │
│ │ * 일반적으로 시가 → 감정가액 → 상속세및증여세법상 평 │
│ │가액 에 의하나, 증권거래소에 상장되지 아니한 주식은 시가 │
│ │→ 상속세및증여세법상 평가액 에 의한다. │
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│금전의 │금전의 대여 및 차입에 대하여는 다음의 이자율을 시가로 본다. │
│대여 및 │(1) 법인 또는 개인사업자에게 당좌대월이자율로 이자를 수수 │
│차입의 │하기로 약정한 경우 : 당좌대월이자율(*1) │
│시가 │(2) 위 이외의 경우 │
│ │ ① 법인의 차입금 이자율 중 당좌대월이자율(*1)보다 높은 차입│
│ │금 이자율(*2)이 있는 경우 : 그 차입금 이자율(차입금을 한도로│
│ │그 이자율을 적용함) │
│ │ ② 법인의 차입금 이자율(*2) 중 당좌대월이자율보다 높은 이자│
│ │율이 없는 경우 : 당좌대월이자율 │
│ │(*1) 당좌대월이자율이란 금융기관이 보증한 3년 만기 회사채의 │
│ │유통수익률을 감안하여 국세청장이 정하는 이자율을 말한다. │
│ │(*2) 채권자불분명사채이자와 비실명채권·증권이자의 이자율 │
│ │은 차입금 이자율에서 제외한다. │
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│자산을 │① 시가가 분명한 경우 : 시가 │
│임대차 │② 시가가 불분명한 경우 : 다음 산식에 의한 금액 │
│하는 │ (자산의 시가×50% 전세금 임대보증금)×정기예금이 │
│경우 │자율* │
│ │ * 정기예금이자율이란 은행법에 의하여 인가를 받은 │
│ │ 은행으로서 서울특별시에 본점을 둔 은행의 계약기 │
│ │ 간 1년의 정기예금이자율의 평균을 감안하여 국세 │
│ │ 청장이 정하는 이자율을 말한다. 정기예금이자율은 │
│ │ 간주임대료 계산과 자산을 임대차한 경우 시가산정 │
│ │ 에 사용된다. │
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│용역을 │① 시가가 분명한 경우 : 시가 │
│제공하 │② 시가가 불분명한 경우 : 다음 산식에 의한 금액 │
│거나 │ 용역원가(직 간접비 포함)＋원가×유사용역의 매출총이 │
│제공받 │익률* │
│는 경우 │ 매출총이익 │
│ │ * 매출총이익률 ＝ ─────── │
│ │ 매출액 │
│ │ 이 경우의 매출액은 기업회계기준에 의하여 계산한 매출액│
│ │을 말한다. │
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│ 구 분 │ 부 당 거 래 판 정 기 준 │
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│부당금액의 │부당행위계산의 부인에 해당하는 경우에는 시가와의 차 │
│익금산입과 │액 등을 익금에 산입하여 귀속자에 따라 배당 상여 기 │
│소득처분 │타소득 기타사외유출로 소득처분한다. │
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│사법상의 │부당행위계산의 부인은 세법상 소득금액을 재계산하기 │
│거래에 │위한 것이므로 이에 따라 거래를 부인하더라도 사법상의│
│미치는 영향 │거래가 무효가 되는 것은 아니다. │
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│조세포탈행 │부당행위계산의 부인은 기업회계와 세무회계의 차이에 │
│위의 배제 │해당하므로 부당행위계산의 부인에 해당하는 경우에는 │
│ │조세포탈범으로 처벌할 수 없다. │
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| [문 1] 매매거래에 대한 부당행위계산의 부인 다음은 비상장·비등록법인인 (주)남해의 제5기 사업연도와 제6기 사업연도의 세무조정자료이다. 이 자료를 참고로 제5기와 제6기 사업연도의 세무조정을 행하시오. 단, 정관상 사업연도는 1월 1일부터 12월 31일까지이다. 1. 제5기 사업연도 초에 주주(지분율 0.9%)인 김관중 씨로부터 건물을 3,000,000원에 구입하고 취득가액을 유형자산으로 계상하였다. 구입당시 동 건물의 시가는 확인되지 아니하나 상속세및증여세법상 평가액은 1,200,000원, 한국감정원의 감정가액은 1,000,000원, 지방세시가표준액은 800,000원이다. 2. 동 건물의 내용연수는 20년이며, 제5기 사업연도에 회사는 건물에 대하여 감가상각비로 300,000원을 계상하였다. 3. 제6기 사업연도 초에 동 건물을 당 법인의 대표이사인 박만주 씨에게 양도하고 장부가액과 양도가액의 차액 2,000,000원을 유형자산처분손실로 계상하였다. 양도당시 동 건물의 시가는 1,300,000원이었다. ●point (1) 건물취득 : 주권상장법인과 협회등록법인이 아니므로 김관중 씨는 당해 법인의 특수관계자에 해당한다. 건물의 시가가 확인되지 아니하는 경우에는 감정평가법인의 감정가액을 시가로 보므로 시가 1,000,000원을 초과하는 금액은 자산의 취득가액으로 보지 아니한다. 먼저 시가초과액 2,000,000원을 손금산입하여 △유보로 처분하여 건물을 감액하는 한편, 손금불산입하여 배당으로 처분한다. (2)감가상각비 : 자산감액분에 대한 감가상각비를 부인한 후 감가상각비시부인 계산을 한다. (3) 건물처분 : 양수자가 당해 법인의 대표이사이므로 시가미달 양도액을 익금산입하여 상여로 처분하며, 건물에 대한 유보(또는 △유보)는 반대 세무조정에 의하여 소멸시킨다. ◎ 해답 [제 5 기] (1) 건물매입 [손금산입] 건 물 2,000,000 (△유보) [익금산입] 고 가 매 입 액 2,000,000 (배당) (2) 감가상각비 1) 자산감액분에 대한 감가상각비 ① 자산감액분에 대한 감가상각비 : 300,000×2,000,000/3,000,000＝200,000 ② 세무조정 : [손금불산입] 건물감액분상각비 200,000 (유보) 2) 감가상각비 시부인 ① 회사계상액 : 300,000－200,000＝100,000 ② 상각범위액 : 1,000,000÷20＝50,000 ③ 상각부인액 : ①－②＝50,000 ④ 세 무 조 정 : [손금불산입] 상각부인액 50,000 (유보) (3) 세무조정사항 요약 |
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│ 익금산입 및 손금불산입 ┃손금산입 및 익금불산입 │
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│ 과 목 │ 금 액 │처 분 ┃ 과 목 │ 금 액 │처 분│
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│고 가 매 입 액 │2,000,000 │배 당 ┃건 물 │2,000,000 │유 보 │
│건 물 감 액 분 상 각 비 │ 200,000 │유 보 ┃ │ │ │
│상 각 부 인 액 │ 50,000 │〃 ┃ │ │ │
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| [제 6 기 ] (1) 자산양도 ① 양도가액 : (3,000,000－300,000)－2,000,000＝700,000 ② 저가양도액 : 1,300,000－700,000＝600,000 ③ 세무조정 : [익금산입] 저가양도액 600,000 (상여) (2) △유보잔액에 대한 조정 ① 유보잔액 : △2,000,000＋200,000＋50,000＝△1,750,000 ② 세무조정 : [익금산입] 건 물 1,750,000 (유보) (3) 세무조정사항 요약 |
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│ 익금산입 및 손금불산입 ┃ 손금산입 및 익금불산입 │
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│ 과 목 │ 금 액 │처 분┃ 과 목 │ 금 액 │ 처 분 │
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│ 저 가 양 도 액 │ 600,000 │ 상 여┃ │ │ │
│ 건 물 │ 1,750,000│ 유 보┃ │ │ │
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| ◆ 해설 1. 자산을 고가로 매입한 경우 (1) 고가매입액에 대한 세무조정 특수관계자로부터 자산을 고가로 매입한 경우에는 시가초과액은 자산으로 보지 아니한다. 따라서 시가초과액을 손금산입하여 △유보로 처분하는 한편, 동 금액을 익금산입하여 배당 상여 등으로 소득처분한다. * 대금을 분할하여 지급하는 경우 : 시가초과액을 손금산입하여 △유보로 처분하고 시가초과분 중 미지급된 금액은 유보로, 지급된 금액은 배당 상여 등으로 처분한다. 대금지급은 시가부분부터 먼저 지급되었다고 본다. (2) 감가상각비에 대한 세무조정 ① 자산감액분 상각비의 직접 손금불산입 자산을 감가상각하면 다음 산식에 의하여 감가상각비를 안분계산하여 손금불산입(유보처분)한다. |
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│ 건물감액분 상각비＝감가상각비 계상액×시가초과액/장부가액│
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| ② 감가상각비시부인 계산 ㈎ 회사계상액 : 감가상각비계상액 － 직접 손금불산입한 금액 ㈏ 상각범위액 : 시가를 기초로 상각범위액을 계산한다. 2. 자산을 저가로 양도한 경우 특수관계자에게 자산을 저가로 양도한 경우에는 시가미달액을 익금산입하여 소득귀속자에 따라 적절히 소득처분한다. [문 2] 가지급금 인정이자 (주)춘천의 제6기 사업연도(2001.7.1∼2001.12.31)의 다음 자료를 참고로 세무조정사항을 표시하시오. 1. 영업외비용의 지급이자 내역 |
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│ 차 입 처 │ 지급이자 │이자율│ 비 고 │
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│새마을금고│ 600,000 │연 30%│ │
│ 불곰 │ 2,700,000│연 18%│채권자가 불분명하며, 원천징수세액 │
│ │ │ │44%는 납부함 │
│회사채 │3,000,000 │연 15%│채권의 소지자가 불분명한 금액 │
│ │ │ │1,200,000원 포함되어 있으며 원천징│
│ │ │ │수세액 44%는 납부함 │
│경인은행 │ 500,000 │연 8%│ │
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│ 계 │ 6,800,000│ │ │
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| 2. 대표이사인 홍길남 씨에게 2001년 1월 1일부터 2002년 1월 1일까지 10,000,000원을 월 1%의 이자율로 대여하고 제6기분 수입이자로 600,000원을 받아 영업외수익으로 회계처리하였다. 3. 전무이사인 한남극 씨에게 2001년 11월 2일부터 2002년 1월 1일까지 60,000,000원을 무상으로 대여하였다. 4. 관계회사(당법인의 지분비율 20%)인 (주)북국에 10,000,000원을 연 13% 이자율로 대여하였으며, 동 가지급금 적수는 400,000,000원이다. 5. 업무와 관련이 없는 서화를 보유하고 있으며, 서화의 적수는 800,000,000원이다. 6. 국세청장이 정하는 당좌대월이자율은 연 13%이며, 1년은 365일로 가정한다. ● point 1. 지급이자 중 채권자불분명사채이자 2,700,000원과 채권의 소지자가 분명하지 않은 채권이자 1,200,000원을 손금불산입한다. 2. 자료 2, 3, 4는 특수관계자에 대한 가지급금 자료이다. 가지급금에 대하여는 지급이자를 손금불산입하고, 인정이자를 익금산입한다. 그러나 (주)북극에 대한 가지급금은 국세청장이 정하는 당좌대월이자율로 대여하였으므로 인정이자 계산대상이 아니다. 3. 자료 5는 업무무관자산에 대한 자료이다. 그 적수를 가지급금 적수에 가산하여 지급이자를 손금불산입한다. 4. 차입금적수가 주어지지 않았으므로 역산법을 사용하여 지급이자 손금불산입액을 계산한다. 이 경우 사업연도 일수에 관계없이 365일을 사용하는 점에 유의하여야 한다. 또한 채권자불분명사채이자와 지급받은 자가 불분명한 채권과 증권의 이자를 제외한 금액에 의하여 지급이자 손금불산입 및 인정이자를 계산하는 점에 유의하여야 한다. ◎ 해답 1. 지급이자 손금불산입 (1) 직접 부인액 [손금불산입] 채권자불분명사채이자 2,700,000 (원천징수세액은 기타사외유출, 잔액은 상여) 비실명채권·증권이자 1,200,000 (원천징수세액은 기타사외유출, 잔액은 상여) (2) 부인대상 적수 |
구 분 지급이자손금불산입 인정이자 계산대상
대상 가지급금 적수 가지급금 적수
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한 북 극 1,840,000,000(*1) 1,840,000,000
한 남 극 3,600,000,000(*2) 3,600,000,000
(주)북 극 400,000,000 －
업 무 무 관 자 산 800,000,000 －
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계 6,640,000,000 5,440,000,000
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| (*1) 10,000,000×184(7. 1∼12.31)＝1,840,000,000 (*2) 60,000,000×(29＋31)＝3,600,000,000 (3) 차입금 적수 |
차 입 처 지 급 이 자 이자율 차입금적수
(A) (B) (A÷B×365)
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새마을금고 600,000 연 30% 730,000,000
회사채 1,800,000 연 15% 4,380,000,000
경인은행 500,000 연 8% 2,281,250,000
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계 2,900,000 7,391,250,000
━━━━━━━━ ━━━━━━━━━
| (4) 지급이자 손금불산입액 ① 손금불산입액 지급이자×업무무관자산 등 관련 적수/차입금적수 |
＝2,900,000 × 6,640,000,000 ＝2,605,242
──────────
7,391,250,000
| ② 세무조정 : [손금불산입] 업무무관자산 관련이자 2,605,242 (기타사외유출) 2. 인정이자 (1) 인정이자 계산내역 |
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│이자율│가지급금적수 │인정이자 │실제수입이자│인정이자 │
│ (A) │ (B) │(C＝B×A÷365)│ (D) │(E＝C－D) │
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│연 30%│ 730,000,000 │ 600,000 │ │ │
│연 15%│4,380,000,000 │1,800,000 │ │ │
│연 13%│ 330,000,000 │ 117,534 │ │ │
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│계 │5,440,000,000 │2,517,534 │600,000 │1,917,534 │
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| (2) 세무조정 : [익금산입] 인 정 이 자 1,917,534 (상여) 3. 세무조정사항 요약 |
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│ 익금산입 및 손금불산입 ┃ 손금산입 및 익금불산입 │
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│ 과 목 │ 금 액 │ 처 분 ┃ 과 목 │금 액 │처 분 │
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│채권자불분명사채이 자 │1,512,000 │상 여 ┃ │ │ │
│원 천 징 수 세 액 │1,188,000 │기타사외유출┃ │ │ │
│비 실 명 채 권 이 자 │ 672,000 │상 여 ┃ │ │ │
│원 천 징 수 세 액 │ 528,000 │기타사외유출┃ │ │ │
│업무무관자산관련이자 │2,605,242 │기타사외유출┃ │ │ │
│인 정 이 자 │1,917,534 │상 여 ┃ │ │ │
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| ◆해 설 ▷ 인정이자 ◁ (1) 인정이자 계산대상인 가지급금의 범위 인정이자 계산대상 가지급금은 지급이자 손금불산입의 가지급금과 같이 업무와 관련없이 특수관계자에게 자금을 대여한 것을 말한다. 이 경우 우리사주조합원에 대한 주식취득자금 대여, 월급 가불, 경조사비 대여, 학자금 대여, 퇴직금전환금, 미지급소득에 대한 소득세 대납, 외국투자법인에 근무할 직원에 대한 여비 등의 대납 등 지급이자 손금불산입대상에서 제외되는 가지급금은 인정이자 계산대상에서도 제외된다. 인정이자 계산대상 가지급금：특수관계자에게 대여한 자금이 업무와 관련이 없는 대여금인 경우에도 특수관계자가 아니면 인정이자를 계산하지 아니하며, 특수관계자인 경우에도 적정이자를 받기로 약정한 때에는 인정이자를 계산하지 아니한다. 이 점에 있어서 이자를 수수하는 지 여부에 관계없이 지급이자를 부인하는「지급이자손금불산입」대상인 가지급금과 다르다. |
┌──────────┬────────────────────────┐
│ 구 분 │ 이자율이 적정한 경우 │
├──────────┼────────────────────────┤
│지급이자 손금불산입 │가지급금의 이자율에 관계없이 지급이자 손금불산입│
│ │대상임 │
│인정이자 계산 │가지급금의 이자율이 적정하면 인정이자 계산 배제 │
└──────────┴────────────────────────┘
| (2) 인정이자의 계산 인정이자＝가지급금적수×이자율*×(윤년인 경우 )－실제 받기로 약정한 이자 * 이자율：이자율은 국세청장이 정하는 당좌대월이자율을 말하며, 법인의 차입금 중 그보다 높은 이자율이 있는 경우에는 그 차입금적수의 범위 내에서 그 이자율을 적용한다. 다만, 채권자불분명사채의 이자율과 비실명 채권 증권의 이자로 부인한 지급이자의 이자율은 인정이자 계산에 사용하지 아니한다. (3) 동일인에 대한 가지급금적수와 가수금적수의 상계 동일인에 대하여 무이자로 일시 차입한 가수금이 있는 경우에는 회계처리 여하에 불구하고 가지급금적수와 가수금적수를 상계한 후 잔액에 대하여 인정이자를 계산한다. 그러나 다음에 해당하는 경우에는 이를 상계하지 아니한다. ① 가지급금 및 가수금의 발생시에 상환기간 이자율 등에 대한 약정(소비대차 약정)이 있어 이를 서로 상계할 수 없는 경우 ② 가지급금과 가수금이 사실상 동일인의 것이라고 볼 수 없는 경우 (4) 사업자금을 저율로 대여한 경우 인정이자 계산 사업자금을 대여하고 당좌대월이자율로 이자를 받기로 약정하였으면 이를 적정한 거래로 보아 인정이자를 계산하지 않는다. 그러나 당좌대월이자율보다 낮은 이자율로 이자를 받기로 약정한 경우에는 인정이자 계산방법에 따라 인정이자를 계산한다. (5) 인정이자에 대한 세무조정 |
┌───────┬─────────────────────────────┐
│ 구 분 │ 세무조정 │
├───────┼─────────────────────────────┤
│이자율 및 상환│이자율 및 상환기간의 약정이 없는 경우에는 인정이자를 계산 │
│기간에 대한 약│하여 익금산입하여 귀속자에 따라 처분한다. 이 경우 법인이 │
│정이 없는 경우│이자율 및 상환기간의 약정이 없는 가지급금에 대하여 결산상 │
│ │미수이자를 계상한 경우에는 동 미수이자는 가공자산이므로 │
│ │이를 익금불산입하여 △유보로 처분하는 한편, 법인세법에 의 │
│ │한 인정이자를 익금산입하여 귀속자에 따라 처분한다. │
├───────┼─────────────────────────────┤
│이자율 및 상환│이자율 및 상환기간의 약정이 있는 경우 결산에 계상한 미수 │
│기간에 대한 약│이자를 정당한 사유 없이 그 발생일이 속하는 사업연도의 │
│정이 있는 경우│종료일로부터 1년 이내에 회수하지 아니한 경우에는 1년이 │
│ │되는 날에 그 귀속자에 따라 소득처분한다. 다만, 회수하지 │
│ │아니한 정당한 사유가 있거나 회수할 것이 객관적으로 입증 │
│ │되는 경우에는 그러하지 아니한다. │
└───────┴─────────────────────────────┘
| [문 3] 용역제공애 대한 부당행위계산의 부인 주권상장법인인 (주)건축의 제12기 사업연도(2001.1.1∼2001.12.31)의 다음 자료를 참고로 세무조정을 행하시오. 1. 영업부장(지분율 0.9%)에게 2000.12.1.부터 2002.11.30.까지 점포를 임대하기로 하였다. 점포는 모두 2000.11.15.에 취득한 것으로서 취득가액과 시가는 모두 3억원이며, 감가상각비를 제외한 점포의 연간 유지·관리비는 3,000,000원이다. 점포의 내용연수 30년을 적용하여 상각범위액까지 감가상각하였으며, 임대보증금은 1억원이며, 월임대료는 300,000원이다. 2. 회사는 사택을 다음과 같은 조건으로 임대하고 임대료는 영업외수익, 유지관리비는 판매비와 관리비로 처리하였다. |
┌────┬────┬───┬──────┬─────┬─────┐
│ 구분 │지분비율│임대 │연간임대료 │임대료의 │사택의 │
│ │ │보증금│ │시가 │유지관리비│
├────┼────┼───┼──────┼─────┼─────┤
│대표이사│ 1.2% │ － │ 1,200,000│2,400,000 │900,000 │
│전무이사│ 0.8% │ － │ 240,000 │2,400,000 │900,000 │
│영업과장│ 0.3% │ － │ 240,000 │2,400,000 │900,000 │
└────┴────┴───┴──────┴─────┴─────┘
| * 사택 1채당 감정평가법인의 감정가액은 42,000,000원이다. 위의 임직원은 모두 지배주주와 특수관계가 없다. 3. 회사는 대주주인 문화재 씨에게 주택건설용역을 30,000,000원에 공급하였다. 동 주택건설용역의 시가는 확인되지 아니하나 동 건설용역에 대하여 직접비 20,000,000원과 간접비 8,000,000원, 판매비와관리비 배분액 2,000,000원, 영업외비용 배분액 3,000,000원이 발생되었다. 동 주택건설용역과 유사한 용역의 손익내역은 다음과 같다. |
┌────────┬──────┐
│ 용 역 매 출 │ 100,000,000│
│ 용 역 원 가 │ 70,000,000│
├────────┼──────┤
│ 매 출 총 이 익 │ 30,000,000│
└────────┴──────┘
| 4. 회사는 대표이사로부터 당기 2월 5일에 건물을 현물출자받았다.현물출자받은 건물의 시가는 4,000,000원이며, 현물출자시 교부한 주식은 2,000주로서 1주당 액면가액은 5,000원, 공정시가는 10,000원이다. 동 건물의 내용연수는 10년이며, 회사의 회계처리는 다음과 같다. |
[ 건물취득 ]
(차) 건 물 20,000,000 (대) 자 본 금 10,000,000
주식발행초과금 10,000,000
[ 감가상각 ]
(차) 감가상각비 2,000,000 (대) 감가상각누계액 2,000,000
| 5. 국세청장이 정하는 당좌대월이자율은 연 13%이고, 정기예금이자율은 연 10%라고 가정한다. ●point 1. 영업부장에게 제공한 점포에 대하여는 부당행위계산의 부인을 적용하여 인정임대료를 익금산입한다. 사택이 아니므로 사용인도 부당행위계산의 부인대상이 된다. 2. 대표이사는 출자임원이므로 사택임대에 대하여 부당행위계산의 부인을 적용하고, 유지관리비를 손금불산입한다. 그러나 전무이사와 영업과장은 부당행위계산의 부인 적용대상이 아니고, 사택유지비도 모두 손금으로 인정된다. 3. 용역의 시가가 확인되지 않으므로「용역의 원가＋용역의 원가×매출총이익률」로 계산한 금액을 시가로 한다. ◎ 해답 1. 점포임대 (1) 적정임대료 : (300,000,000×50%－100,000,000)×10%＝5,000,000 (2) 인정임대료 : 5,000,000－300,000×12＝1,400,000 (3) 세 무 조 정 : [익금산입] 인정임대료 1,400,000 (상여) 2. 사택임대(대표이사) |
(1) 인정임대료 : 2,400,000－1,200,000＝1,200,000
(2) 세 무 조 정 : [익금산입] 인정임대료 1,200,000 (상여)
사택유지비 900,000 (상여)
| 3. 용역제공 (1) 시가평가액 : 원가합계액×(1＋매출총이익) ＝ (20,000,000＋8,000,000)×(1＋30%)＝ 36,400,000 * 용역제공에 대하여는 원가합계액에 매출총이익을 가산한 금액을 시가평가액으로 한다. 이 경우 원가총액을 기준으로 하므로 판매비와관리비 배분액, 영업외비용 배분액은 원가에 가산하지 아니한다. (2) 용역 저가 제공액 : 36,400,000－30,000,000＝6,400,000 (3) 세무조정 : [익금산입] 용역 저가 제공액 6,400,000 (배당) 4. 고가현물출자 (1) 현물출자 |
┌────┬───────────────────────────────┐
│결 산 서│(차) 건 물 20,000,000 (대) 자 본 금 10,000,000│
│ │ 주식발행초과금 10,000,000│
├────┼───────────────────────────────┤
│세 법│(차) 건 물 4,000,000 (대) 자 본 금 10,000,000│
│ │ 부당행위계산 16,000,000 주식발행초과금 10,000,000│
├────┼───────────────────────────────┤
│조정분개│(차) 부당행위계산 16,000,000 (대) 건 물 16,000,000│
├────┼───────────────────────────────┤
│세무조정│ [익금산입] 부당행위계산의 부 16,000,000 (상여) │
│ │ [손금산입] 건 물 16,000,000 (△유보) │
└────┴───────────────────────────────┘
| (2) 감가상각비 16,000,000 ① 자산감액분 상각비：2,000,000×1 ────────＝1,600,000 20,000,000 ② 감가상각비 한도초과액 : ㈎ － ㈏ ＝ 0 (세무조정 없음) ㈎ 회사계상액 : 2,000,000 － 1,600,000 ＝ 400,000 ㈏ 상각범위액 : 4,000,000 × 0.1 ＝ 400,000 ◆해설 1. 사 택 |
┌───────────┬──────────────────────────┐
│ 구 분 │ 내 용 │
├───────────┼──────────────────────────┤
│사 택 의 범 위 │사택이란 사용자가 소유·임차한 주택을 종업원 및 │
│ │임원에게 무상 또는 저가로 제공하는 경우 그 주택을 │
│ │말한다(所則 15의2, 所通 20－9). │
├────┬──────┼──────────────────────────┤
│사택에 │출 자 임 원 │① 법 인 : 사택유지비를 업무무관비용으로 보며, 사택 │
│대한 │ │임대에 대하여 부당행위계산의 부인을 적용한다(法令 │
│세무상 │ │50 2호, 88 ① 6호). │
│처리 │ │② 출자임원 : 사택제공으로 얻은 이익을 근로소득으로 │
│ │ │본다(所令 38 ① 6호). │
│ ├──────┼──────────────────────────┤
│ │비출자임원·│① 법 인 : 사택유지비를 복리후생비로 보며, 사택임대 │
│ │소액주주임원│에 대하여 부당행위 계산의 부인을 적용하지 아니한 │
│ │(*1)·사용인│다(法令 50 2호, 88 ① 6호). │
│ │ │② 임직원 : 사택제공으로 얻은 이익을 근로소득으로 │
│ │ │보지 아니한다(所令 38 ① 6호). │
└────┴──────┴──────────────────────────┘
| (*1) 소액주주임원이란 주권상장법인 또는 협회등록법인의 주주로서 발행주식총수의 1%에 해당하는 주식수에 미달하는 주식을 소유한 주주를 말한다. 다만, 당해 법인의 지배주주와 특수관계에 있는 자는 소액주주로 보지 아니한다(法令 87 ②). (*2) 사택에 대한 간주임대료 계산 배제 : 개인사업자인 경우 사택임대에 대하여는 간주임대료를 계산하지 아니하며, 법인사업자인 경우에는 기장한 경우 사택에 대하여 간주임대료를 계산하지 아니한다(所令 53 ①, 租特令 132 ③). 2. 자산임대에 대한 시가판정방법의 개선(2000년말 개정내용) 종전에는 시가평가액 계산시 임대자산의 비용합계액과 보증금기준 중 많은 것으로 하였으나 2001년부터는 보증금기준만을 적용하도록 규정을 개정하였다. [문 4] 증자에 대한 부당행위계산의 부인 1. 증자 전 비상장·비등록법인인 (주)바다의 주주현황은 다음과 같다. |
┌─────┬─────┬────────────────┐
│ 구 분 │보유주식수│ 비 고 │
├─────┼─────┼────────────────┤
│(주)동 해 │ 500주 │ │
│(주)서 해 │ 300주 │ (주)동해와 특수관계자 │
│(주)홍 해 │ 200주 │(주)동해와 특수관계 없는 자 │
├─────┼─────┼────────────────┤
│ 계 │ 1,000주 │ │
└─────┴─────┴────────────────┘
| * 증자 전의 1주당 평가액은 주당 60,000원이며, 액면가액은 10,000원이다. 2. (주)바다는 1,000주를 액면가액으로 증자하기로 하였으나 (주)동해가 신주인수를 포기함에 따라 그 실권주를 (주)서해에게 배정한 경우로서 세무상 처리를 설명하시오. ◎ 해답 (1) 요건：없음 (2) 분여한 이익 (신주 1주당 평가액 － 신주 1주당 인수가액) × 특수관계자가 초과배정받은 신주수 ＝ (35,000* － 10,000) × 500 ＝ 12,500,000 * 신주 1주당 평가액 : Min[①, ②] ＝ 35,000 ① 비상장주식 평가방법 {증자~전~ 1주당~평가액×증자~전~주식수＋증자시~1주당~인수가액×증자주식수 }/{증자~전~주식수＋증가주식수 } ＝ {60,000×1,000＋10,000×1,000} / {1,000＋1,000} ＝ 35,000 ② 상장주식 평가방법 : 40,000 (3) 과세문제 ① (주)동해：[익금산입] 부당행위계산의 부인 12,500,000 (기타사외유출) ② (주)서해：[익금산입] 유가증권 12,500,000 (유보) [별해] 주식평가액의 변동 |
┌────┬──────┬─────┬─────┬──────────┬──────┐
│ 구 분 │증자전 주식 │주금납입 │⒞＝⒜ │ 증 자 후 │ 차 액 │
│ │평가액 ⒜ │액⒝ │＋⒝ ├────┬─────┤ ⒟ ⒞ │
│ │ │ │ │ 주식수 │평가액 ⒟ │ │
├────┼──────┼─────┼─────┼────┼─────┼──────┤
│(주)동해│30,000,000 │ │30,000,000│ 500주 │17,500,000│ 12,500,000 │
│(주)서해│18,000,000 │ 8,000,000│26,000,000│1,100주 │38,500,000│＋12,500,000│
│(주)홍해│12,000,000 │ 2,000,000│14,000,000│ 400주 │14,000,000│ │
├────┼──────┼─────┼─────┼────┼─────┼──────┤
│ 계 │60,000,000 │10,000,000│70,000,000│2,000주 │70,000,000│ │
└────┴──────┴─────┴─────┴────┴─────┴──────┘
| ◆해설 1. 자본거래에 대한 부당행위계산의 부인 법인이 증자 감자 합병에 의하여 특수관계자에게 이익을 분여한 경우에는 부당행위계산의 부인을 적용한다. (1) 부당행위계산의 부인 요건 |
┌────┬───────────────────────┬────┬─────┐
│ 구 분 │ 자본거래에 대한 부당행위계산의 부인 │특수관계│30% 이상 │
│ │ │자 여부 │차이 여부 │
├────┼───────────────────────┼────┼─────┤
│불 균 등│당해 법인이 저가발행 신주를 포기하고 이를 특수│ ○ │ × │
│증 자 │관계자에게 배정한 경우 │ │ │
│ ├───────────────────────┼────┼─────┤
│ │당해 법인이 저가발행 신주를 포기하고 이를 실권│ ○ │ ○ │
│ │시킨 경우 │ │ │
│ ├───────────────────────┼────┼─────┤
│ │특수관계자가 포기한 고가발행 신주를 당해 법인 │ ○ │ × │
│ │이 인수한 경우 │ │ │
│ ├───────────────────────┼────┼─────┤
│ │특수관계자가 포기한 고가발행 신주를 실권시키 │ ○ │ ○ │
│ │고 당해 법인은 증자에 참여하는 경우 │ │ │
├────┼───────────────────────┼────┼─────┤
│불 균 등│당해 법인이 보유한 주식만 불균등하게 감자한 │ ○ │ ○ │
│감 자 │경우 │ │ │
├────┼───────────────────────┼────┼─────┤
│불 공 정│특수관계에 있는 법인간의 합병에 있어서 불공정 │ ○ │ ○ │
│합 병 │비율에 의하여 합병하여 이익을 분여한 경우 │ │ │
└────┴───────────────────────┴────┴─────┘
| * 주식을 실권시킨 경우, 감자, 합병시에는 주식평가액과 인수가액 등의 차액이 주식평가액에 30% 이상 차이가 있는 경우에만 부당행위계산의 부인을 적용한다. 그러나 포기한 주식을 재배정하는 경우에는 특수관계자에게 직접 이익이 이전되므로 30% 미만인 경우에도 부당행위계산의 부인을 적용하는 점에 유의하여야 한다. (2) 부당행위계산의 부인 금액 자본거래에 대한 부당행위계산의 부인금액은 다음과 같이 계산한다. |
┌───┬─────────────────────────────────┐
│구 분│부당행위계산의 부인금액 │
├───┼─────────────────────────────────┤
│불균등│ ① 당해 법인이 저가발행 신주를 포기하고 특수관계자에게 배정 │
│증 자│ 한 경우(신주 1주당 평가액 － 신주 1주당 인수가액) × 초과배정 │
│ │ 신주수 │
│ ├─────────────────────────────────┤
│불균등│② 당해 법인이 저가발행 신주를 포기하고 이를 실권시킨 경우 │
│증자 │ (균등증자시 신주 1주당 평가액 － 신주 1주당 인수가액) × 당해 │
│ │법인이 포기한 신주수× 증자 후 특수관계자의 지분비율 │
│ ├─────────────────────────────────┤
│ │③ 특수관계자가 포기한 고가발행 신주를 당해 법인이 인수한 경우 │
│ │ (신주 1주당 인수가액 － 신주 1주당 평가액) × 당해 법인이 추가 │
│ │인수한 신주수 │
│ ├─────────────────────────────────┤
│ │ 특수관계자가 포기한 고가발행 신주를 실권시키고 당해 법인은 증 │
│ │자에 참여하는 경우 (신주 1주당 인수가액 －신주 1주당 평가액*) × │
│ │특수관계자의 실권주수 │
│ │ 당해 법인이 인수한 주식수 │
│ │ ×───────────── │
│ │ 균등증자시 증가주식총수 │
│ │ * 실제 증자 후 평가액이므로 ②의 균등증자시 평가액과는 다르다. │
├───┼─────────────────────────────────┤
│불균등│(감자한 주식 1주당 평가액 － 1주당 감자대가) × 당해 법인의 감자주│
│감자 │식수 × 특수관계자의 감자 후 지분비율 │
├───┼─────────────────────────────────┤
│불공정│(합병 후 1주당 평가액 － 과대평가된 합병당사 법인의 1주당 평가액 │
│합병 │× 합병비율) × 특수관계자의 합병 후 주식수 │
└───┴─────────────────────────────────┘
| * 법인세법은 자본거래에 대한 이익분여액에 대하여 상속세및증여세법을 준용하도록 하고 있다. 그러나 상속세및증여세법 의 산식은 수증자를 기준으로 분여받은 이익을 계산하는 것이므로 법인이 분여한 이익을 계산하기 위하여 그 산식을 위와 같이 수정하여 사용하여야 한다. 위의 자본거래에 대한 부당행위계산의 부인 산식이 복잡해서 암기하기 어려운 수험생은 다음과 같이 재산가치의 변동 으로 계산할 수도 있다. ⒜자본거래 후 되어야 하는 주식의 가치 자본거래 전의 보유주식평가액 ＋ 증자시 주금납입액 감자시 주금환급액 ⒝ 자본거래 후 실제 주식의 가치 ⒞ 자본거래에 의한 보유주식 가치 변동액 ＝ ⒜ ⒝ * 특수관계자와 특수관계 없는 자가 이익을 분여받은 경우 당해 법인의 보유주식가치 감소분 중 특수관계자에게 분여된 금액에 대하여만 부당행위계산의 부인을 적용한다. (3) 세무상 처리 이익을 분여한 법인과 이익을 분여받은 자에게 다음과 같이 처리한다. |
┌───┬──────────────┬─────────────────┐
│구 분│ 이익을 분여한 자 │ 이익을 분여받은 자 │
├───┼──────────────┼─────────────────┤
│세무상│①영리법인：부당행위계산의 │①영리법인：분여받은 이익을 익금산│
│처리 │부인 적용 │입함 │
│ │②개인 또는 비영리법인：세무│②개인 또는 비영리법인：증여로 의 │
│ │상 문제 없음 │제함 │
└───┴──────────────┴─────────────────┘
| [문 5] 감자에 대한 부당행위계산의 부인 감자 전 비상장·비등록법인인 (주)부산의 주주현황은 다음과 같다. (주)동해의 보유주식 중 400주를 주당 24,000원씩 감자한 경우 세무상 처리를 설명하시오. |
┌──────┬─────┬──────────────┐
│ 구 분 │보유주식수│ 비 고 │
├──────┼─────┼──────────────┤
│ (주)동 해 │ 500주 │ │
│ (주)서 해 │ 300주 │ (주)동해와 특수관계자 │
│ (주)대서양 │ 200주 │ (주)동해와 특수관계 없는 자│
├──────┼─────┼──────────────┤
│ 계 │ 1,000주 │ │
└──────┴─────┴──────────────┘
| * 감자 전의 1주당 평가액은 주당 60,000원이며, 액면가액은 10,000원이다. ◎해답 1. 요 건 (1) 특수관계자에게 이익을 분여하였는지 여부：(주)동해가 (주)서해에게 분여한 이익은 요건 충족 (2) 30% rule ： 60,000－24,000 ≥ 30% ────────── 60,000 ⒜ 감자 전 1주당 평가액：60,000 ⒝ 1주당 감자대가：24,000 2. 이익분여액 (감자한 주식 1주당 평가액－1주당 감자대가)×당해 법인의 감자주식수×특수관계자의 감 자 후 지분비율＝ (60,000 － 24,000) × 400 ×300/600 ＝ 7,200,000 3. 세무조정 (1) (주)동해：[익금산입] 부당행위계산의 부인 7,200,000 (기타사외유출) (2) (주)서해：[익금산입] 유가증권 7,200,000 (유보) [별해] 주식평가액의 변동 |
┌─────┬──────┬─────┬─────┬──────────┬──────┐
│ 구 분 │감자전 주식 │주금환급액│⒞＝⒜－ │ 감 자 후 │ 차 액 │
│ │평가액 ⒜ │⒝ │⒝ ├────┬─────┤ ⒟－⒞ │
│ │ │ │ │ 주식수 │평가액 ⒟ │ │
├─────┼──────┼─────┼─────┼────┼─────┼──────┤
│(주)동 해│30,000,000 │ 9,600,000│20,400,000│ 100주 │8,400,000 │ 12,000,000 │
│(주)서 해│18,000,000 │ － │18,000,000│ 300주 │25,200,000│＋7,200,000 │
│(주)대서양│12,000,000 │ － │12,000,000│ 200주 │16,800,000│＋4,800,000 │
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│ 계 │60,000,000 │ 9,600,000│50,400,000│ 600주 │50,400,000│ │
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