李 喆 載/공인회계사 1. 소득처분의 의의 소득처분이란 세무조정사항의 귀속자를 결정하는 것을 말한다. 소득처분은 ① 세무상 자산·부채·자본 계산의 정확성을 도모함으로써 각 사업연도 소득금액 또는 청산소득금액을 적정히 계산하고 ② 소득의 귀속자에게 소득세 등을 과세함으로써 과세형평을 도모하기 위한 제도이다.
2. 소득처분 방법 － 원칙 ┌──┬───────┬───────────────┬───────────┐ │구분│ 내 용 │ 소득처분 │ 사후관리 │ ├──┼───────┼───────────────┼───────────┤ │사 │결산상 자산(부│────────┬───── │자산과 부채의 차이는 │ │내 │채)과 세무상 │ 결산상 금액에 │소득처분 │자본금과적립금조정명 │ │유 │자산(부채)의 │ 대한 세무상 │ │세서(을)에서 사후관리 │ │보 │차이가 발생한 │ 금액의 변동 │ │하고, 자본의 차이는 │ │ │경우 │────────┼───── │자본금과적립금조정명 │ │ │ │ 자산증가, │유보 │세서(갑)에서 사후관리 │ │ │ │ 자본증가 │ │ │ │ │ │ 부채감소, │유보 │ │ │ │ │ 자본증가 │ │ │ │ │ │ 자산감소, │△유보 │ │ │ │ │ 자본감소 │ │ │ │ │ │ 부채증가, │△유보 │ │ │ │ │ 자본감소 │ │ │ ├──┼───────┼───────────────┼───────────┤ │사 │세무조정에 의 │────────┬──────│①배당, 상여, 기타소 │ │외 │하여 발생한 세│ 귀속자 │소득처분 │득에 대하여 법인은 소 │ │유 │무상의 소득이 │────────┼──────│득세를 원천징수하여야 │ │출 │기업외부로 유 │ 주 주 │배 당 │하며, 소득귀속자는 소 │ │ │출되어 특정인 │────────┼──────│득세를 신고하여야 함 │ │ │에게 귀속된 경│ 임직원 │상 여 │②기타사외유출 : 사 │ │ │우 │────────┼──────│후관리 불필요 │ │ │ │ 법인·개인사 │기타사외 │ │ │ │ │ 업자의 │유 출 │ │ │ │ │ 국내사업장 │ │ │ │ │ │ 소득 구성 │ │ │ │ │ │────────┼──────│ │ │ │ │ 위 이외의 경우│기타소득 │ │ ├──┼───────┼───────────────┼───────────┤ │위 │결산상 자산(부│기 타 │사후관리 불필요 │ │이외│채)과 세무상의│ │ │ │의 │자산(부채)의차│ │ │ │경우│이가 없으며 소│ │ │ │ │득이 사외로 유│ │ │ │ │출된 경우가 아│ │ │ │ │닌 경우 │ │ │ └──┴───────┴───────────────┴───────────┘* 소득처분이 중복되는 경우의 처리 : 소득처분이 중복되는 경우에는 뒤의 소득처분이 우선한다. ① 주주임원인 경우 : 상여 처분 ② 주주인 내국법인의 소득을 구성한 경우 : 기타사외유출 처분
3. 소득처분의 예외 (1) 무조건 기타사외유출로 처분하는 경우 ┌───────┬─────────────────────────┐ │ 구 분 │ 기타사외유출 대상인 세무조정사항 │ ├───────┼─────────────────────────┤ │조세정책적으 │① 간주임대료(추계시에는 추계조사결정 특례에 의하 │ │로 익금산입하 │여 처분) │ │는 경우 │ │ ├───────┼─────────────────────────┤ │실제 지출한 │② 건당 5만원 초과 접대비 중 법정증빙서류미수취분 │ │비용을 정책적 │과 접대비 한도초과액 │ │목적에서 손금 │③ 법정기부금 지정기부금 한도초과액 및 비지정기 │ │불산입하는 경 │부금 │ │우 │④ 소비성 서비스업의 광고선전비 한도초과액 │ │ │⑤채권자불분명 사채이자와 비실명 채권 증권의 이 │ │ │자의 원천징수세액 │ │ │⑥ 기준초과차입금에 대한 이자 │ │ │⑦ 타법인주식 관련 이자 │ │ │⑧ 업무무관자산 등 관련 이자 │ │ │⑨ 보험업의 예정사업비 한도초과액 │ ├───────┼─────────────────────────┤ │소득세 과세가 │⑩ 귀속자가 불분명하여 대표자상여로 처분한 경우에 │ │적절하지 않은 │당해 법인이 그 처분에 따른 소득세 등을 대납하고 이│ │경우 │를 손비로 계상하거나 그 대표자와의 특수관계가 소멸│ │ │될 때까지 회수하지 아니함에 따라 익금산입한 금액 │ ├───────┼─────────────────────────┤ │이중과세를 방 │⑪ 자본거래에 대한 부당행위계산 부인에 의하여 익금│ │지하기 위한 │에 산입한 금액으로서 귀속자에게 상속세및증여세법 │ │경우 │에 의하여 증여세가 과세되는 금액 │ └───────┴─────────────────────────┘ (2) 기타 특례 ┌───────────┬─────────────────────┐ │ 구 분 │ 소득처분 │ ├───────────┼─────────────────────┤ │사외유출된 소득의 │대표자 상여( 증빙불비경비, 매출누락 등) │ │귀속이 불분명한 경우 │ │ ├───────────┼─────────────────────┤ │부당사외유출된 금액의 │국세기본법의 수정신고기한 내에 매출누락 │ │수정신고 │등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세 │ │ │무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우 │ │ │에는 사내유보로 한다. 다만, 세무조사의 통 │ │ │지를 받은 후에 사외유출된 금액을 익금산입 │ │ │하는 경우에는 그러하지 아니한다(法令 106 │ │ │④). │ ├───────────┼─────────────────────┤ │추계조사결정의 경우 │세전순이익과 과세표준의 차액은 대표자 상 │ │ │여로 처분하되, 천재·지변 등 불가항력으로 │ │ │인한 추계결정의 경우에는 기타사외유출로 │ │ │처분함 │ └───────────┴─────────────────────┘4. 유보처분액의 사후관리 (1) 유보가 세무조정에 미치는 영향 유보(△유보)는 장부상 자산·부채와 세무상 자산·부채의 차이를 나타내므로 그 자산과 부채가 비용·수익으로 대체될 때 당기순이익을 왜곡시켜 당초 세무조정과 반대가 되는 세무조정을 유발한다(직접영향). 또한 유보(△유보)는 자산·부채를 기준으로 하는 한도액 계산에도 영향을 미친다(간접영향). 1) 직접 영향 결산상 왜곡표시된 자산과 부채가 손익으로 대체되는 시기에는 당기순이익이 왜곡표시된다. 따라서 그 자산과 부채가 손익으로 대체되는 시기에 당초의 세무조정과 반대되는 세무조정을 수행하여야 한다. 2) 간접영향 세법상 한도액 및 세무조정금액 계산의 기초가 되는 자산과 부채의 장부가액은 모두 세무상 금액을 말하므로 유보는 한도액 계산에 영향을 미친다. 유보금이 세무조정에 미치는 간접적인 영향을 살펴보면 다음과 같다.
┌──────────┬───────────┬──────────────┐ │ 대 상 │세무상 자산·부채에 │세무조정에 미치는 간접영향 │ │ │대한 영향 │ │ ├──────────┼───────────┼──────────────┤ │①주식배당과 의제배 │주식의 장부가액의 증가│타법인주식 관련 이자 증가 │ │당에 해당하는 무상주│ │ │ ├──────────┼───────────┼──────────────┤ │②특수관계자인 개인 │주식의 장부가액의 증가│타법인주식 관련이자 증가 │ │으로부터의 유가증권 │ │ │ │저가매입액 │ │ │ ├──────────┼───────────┼──────────────┤ │③ 대손금 │채권의 장부가액의 증가│대손충당금 한도액의 증가 │ ├──────────┼───────────┼──────────────┤ │④ 감가상각비부인액 │감가상각 대상 자산가액│감가상각비와 처분손실의 증가│ │ │의 증가 │ │ ├──────────┼───────────┼──────────────┤ │⑤ 건설자금이자 과소│자산가액의 증가 │감가상각비와 처분손실의 증가│ │계상액 │ │ │ ├──────────┼───────────┼──────────────┤ │⑥퇴직급여충당금한 │퇴직급여충당금의 감소 │추계액 기준 한도액의 증가 │ │도초과액 │ │ │ ├──────────┼───────────┼──────────────┤ │⑦외상매출 누락 │매출채권 증가 │대손충당금 한도액의 증가 │ │ │ │ *매출증가→접대비한도액의 │ │ │ │증가 │ └──────────┴───────────┴──────────────┘5. 유보의 수정회계처리 (1) 유보금을 수정회계처리하는 이유 유보는 결산상의 자산과 부채가 세무상의 자산과 부채와 차이가 있다는 것을 의미한다. 따라서 유보가 있는 경우 세무조정에 유보를 고려해야 하므로 세무조정에 많은 노력과 시간이 소요된다. 이에 따라 결산상의 자산과 부채를 세무상의 자산과 부채와 일치시켜 세무조정의 편의를 도모하기 위하여 유보를 수정한다. (2) 유보금의 수정의 효과 ① 수정 전 내역 취득가액 150,000,000원, 감가상각누계액 80,000,000원, 상각부인액 10,000,000원 ② 수정회계처리 (차) 감가상각누계액 10,000,000 (대) 전기오류수정이익(이월이익잉여금수정) 10,000,000 ③ 수정 전후의 장부가액
┌───────────────┬─┬───────────────┐ │ 수정 전 │ │ 수정 후 │ ├───────┬───────┤ ├───────┬───────┤ │ 결산서 │ 세법 │ │ 결산서 │ 세법 │ ├───────┼───────┤ ├───────┼───────┤ │150,000,000 │150,000,000 │→│150,000,000 │150,000,000 │ │ (80,000,000) │ (70,000,000) │ │ (70,000,000) │ (70,000,000) │ ├───────┼───────┤ ├───────┼───────┤ │ 70,000,000 │ 80,000,000 │ │ 80,000,000 │ 80,000,000 │ └───────┴───────┘ └───────┴───────┘④ 세무조정 [ 익금산입 ] 전기오류수정이익 10,000,000(기타) [ 손금산입 ] 전기상각부인액 10,000,000(△유보) (*1) 수정회계처리에 의하여 유보는 소멸하였으므로 감가상각비 시부인에 유보를 고려할 필요가 없다. ① 수정 후 전기말 감가상각누계액 : 80,000,000 － 10,000,000＝ 70,000,000 ② 수정 후 상각부인액 : 10,000,000 － 10,000,000 ＝ 0 (*2) 만일 수정회계처리시 전기오류수정이익을 영업외수익으로 처리한 경우에는 익금불산입(△유보)한다. ⑤ 다른 유보금의 수정회계처리에 대한 적용 유보금의 수정회계처리에 대한 위의 세무조정은 상각부인액뿐만 아니라 다른 유보금의 수정회계처리에도 동일하게 적용된다. [문 1] 자본금과적립금조정명세서(을)의 작성 도매업을 영위하는 (주)고향의 제4기 사업연도(1.1∼12.31)의 법인세 신고를 위한 다음 자료를 참고로 요구사항에 답하시오. 제4기 사업연도의 결산확정일은 제5기 3월 5일이며, 법인세신고일은 제5기 3월 31일이다. 1. 회사는 제품평가방법을 신고하지 않았으며, 재고자산의 평가내역은 다음과 같다.
┌────┬──────────┬───────┐ │사업연도│대차대조표상 평가액 │세무상 평가액 │ ├────┼──────────┼───────┤ │제 3 기 │4,000,000 │6,000,000 │ │제 4 기 │8,000,000 │7,000,000 │ └────┴──────────┴───────┘ * 전기말 제품은 전부 당기에 판매되었다.2. 제3기 자본금과적립금조정명세서(을)에는 토지에 대한 건설자금이자 과소계상분 4,000,000원이 유보되어 있다. 당기초 건설자금이자를 다음과 같이 수정회계처리하고 당기말 토지를 처분하였다. (차) 토 지 4,000,000 (대) 전기오류수정이익(이월이익잉여금 수정) 4,000,000 3. 판매비와관리비의 소모품비에는 증빙서류가 없는 가공비용 3,000,000원이 포함되어 있다. 4. 판매비와관리비의 수선비에는 대주주의 주택 수리비 6,000,000원이 포함되어 있다. 5. 제4기 10월 10일에 비품(취득원가 10,000,000원, 감가상각누계액 4,000,000원, 상각부인액 2,200,000원) 중 일부(취득가액 5,000,000원)를 1,000,000원에 처분하고 유형자산처분손실 2,000,000원을 영업외비용으로 처리하였다. 당기말 보유하고 있는 비품에 대한 감가상각비계상액은 1,000,000원이고, 상각범위액은 1,500,000원이다. 6. 제4기 11월 5일에 대주주인 한고향씨로부터 주식 100주를 1,000,000원에 매입하여 실제매입가액을 유가증권으로 회계처리하였다. 제4기 12월 5일에 대표이사에게 그 주식 50주를 1,000,000원에 처분하고 처분이익 500,000원을 영업외수익으로 회계처리하였다. 주식의 취득과 처분시 1주당 시가는 30,000원으로 변동이 없다. ※ 전기까지 세무조정은 적법하게 수행되었으며, 위 이외의 세무조정사항은 없는 것으로 가정한다.
요구사항┃┃ 1. 제4기 법인세 세무조정시 행하여야 할 세무조정을 위의 각 문
┃┃항별로 다음 답안양식과 같이 표시하시오.
┃┃┌─────────────────────────────┐
┃┃│(자료예시) 1. 접대비 300원이고 한도액 100원인 경우 │
┃┃│(답안예시) │
┃┃│ 1. 접대비 │
┃┃│ [손금불산입] 접대비한도초과액 200(기타사외유출) │
┃┃│ [이유] 접대비한도초과액을 비용으로 회계처리함 │
┃┃│ [계산] 300 － 100 ＝ 200(필요한 경우만 기재할 것)│
┃┃└─────────────────────────────┘
┃┃ 2. 제4기 법인세신고를 위한 자본금과적립금조정명세서(을)를
┃┃작성하시오.
┃┃ 3.당기말 대차대조표상의 자본합계액이 30,000,000원이고, 손익
┃┃미계상 법인세비용이 4,000,000원인 경우 세무상 자본을 계산하시오.
┃┃ 4. 소득처분 중 배당, 상여, 기타소득으로 처분된 금액에 대하여
┃┃법인과 소득귀속가 이행하여야 할 세법상 절차를 설명하시오.
▶해 답
요구사항 1
1. 제품
[손금산입] 전기제품평가감 2,000,000(△유보)
[손금산입] 제품평가증 1,000,000(△유보)
[이유] 당기 대차대조표상 재고자산과 세무상 재고자산의 평가액에 차이가 있으므로 그 차이를 조정하고,
전기 유보는 반대조정함
[계산] 전기제품평가감 : 6,000,000 － 4,000,000 ＝ 2,000,000
당기제품평가증 : 7,000,000 － 8,000,000 ＝△1,000,000
2. 건설자금이자
[익금산입] 전기오류수정이익(전기이월이익잉여금 수정) 4,000,000(기타)
[익금불산입] 건설자금이자 4,000,000(△유보)
[이유] 전기유보금을 전기오류수정이익(전기이월이익잉여금 수정)으로 회계처리하였으 므로 세무조정으로
유보를 소멸시킴.
3. 가공비용
[손금불산입] 가공비용 3,000,000(상여)
[이유] 가공비용은 세법상 손금으로 인정되지 않으므로
손금불산입하여 대표자상여로 처 분함.
4. 수선비
[손금불산입] 수 선 비 6,000,000(배당)
[이유] 대주주의 개인주택 수리비를 부당행위계산의 부인에 의하여 손금불산입하여 배당 으로 처분함.
5. 감가상각비
(1) 양도자산의 상각부인액
[손금산입] 양도자산상각부인액 1,100,000(△유보)
[이유] 양도자산의 상각부인액을 손금산입하여 △유보로 처분함.
[계산] 2,200,000 × 5,000,000/10,000,000* ＝ 1,100,000
* 자산을 일부만 양도하였으므로 취득가액의 비율로 안분계산한다.
(2) 감가상각비시부인
[손금산입] 전기상각부인액 500,000(△유보)
[이유] 전기상각부인액을 당기 시인부족액의 범위 내에서 손금산입하여 △유보로 처분함.
[계산] ① 당기시부인 : 1,000,000 － 1,500,000 ＝ △500,000
② 전기유보금 : 2,200,000 － 1,100,000 ＝ 1,100,000
③ 세무조정 : 손금산입액 = Min[①, ②] ＝ 500,000
6. 유가증권
(1) 유가증권의 저가매입
[익금산입] 유가증권 2,000,000(△유보)
[이유] 특수관계자 개인으로부터 유가증권을 저가로 매입하였으므로 저가매입액을 익금 산입함
[계산] 100주 × 30,000 － 1,000,000 ＝ 2,000,000
(2) 유가증권의 양도
① 부당행위계산의 부인
[익금산입] 부당행위계산의 부인 500,000(상여)
[이유] 특수관계자에게 저가로 양도하였으므로 저가양도액을 익금산입함
[계산] 50주 × 30,000 － 1,000,000 ＝ 500,000
② 유보의 추인
[손금산입] 유가증권 1,000,000(△유보)
[이유] 유가증권을 처분하였으므로 그 유가증권에 대한 유보를 손금산입함
[계산] 2,000,000 × 50/100＝ 1,000,000
요구사항 2 자본금과적립금조정명세서(을)
┌───────┬─────┬──────┬──────┬──────┐
│ 과 목 │ 기초잔액 │ 당기감소액 │ 당기증가액 │ 기말잔액 │
├───────┼─────┼──────┼──────┼──────┤
│①제 품 │2,000,000 │ 2,000,000 │△1,000,000 │△ 1,000,000│
│②토 지 │4,000,000 │ 4,000,000 │ － │ － │
│③감가상각누계│2,200,000 │〔1,100,000 │ － │ 600,000│
│ │ │ 500,000 │ │ │
│④유 가 증 권 │－ │－ │〔2,000,000 │ 3,000,000│
│ │ │ │ 1,000,000 │ │
├───────┼─────┼──────┼──────┼──────┤
│ 계 │ 8,200,000│ 7,600,000 │2,000,000 │ 2,600,000│
└───────┴─────┴──────┴──────┴──────┘
요구사항 3 세무상 자본
┌────────────────┬───────┬────┐
│ 구 분 │ 금 액 │ 비 고 │
├────────────────┼───────┼────┤
│ ①대 차 대 조 표 상 의 자 본 │ 30,000,000│ │
├────────────────┼───────┼────┤
│ ②당 기 말 유 보 잔 액 │(＋) 2,600,000│ │
├────────────────┼───────┼────┤
│ ③손 익 미 계 상 법 인 세 비 용│(－) 4,000,000│ │
├────────────────┼───────┼────┤
│ ④세 무 상 자 본 │ 28,600,000│ │
└────────────────┴───────┴────┘
요구사항 4 배당, 상여, 기타소득으로 처분된 금액에 대한 이행절차 1. 법 인 법인의 소득금액을 신고함에 있어서 법인세법에 의하여 처분되는 배당·상여 및 기타소득은 당해 법인이 법인세 과세표준 및 세액의 신고기일에 지급한 것으로 본다. 본 문제의 경우 법인세신고기일이 3월 31일이므로 법인은 소득세를 원천징수하여 신고기일의 다음달 10일인 4월 10일까지 납부하여야 한다. 2. 소득자 배당·상여·기타소득으로 처분된 자는 그 처분된 소득을 당해 사업연도의 결산확정일(상여처분액은 당해 사업연도의 근로제공일)이 속하는 과세기간의 종합소득에 합산하여 신고하여야 한다. ◎해설 1. 자본금과적립금조정명세서(을)의 작성요령 자본금과적립금조정명세서(을)은 유보금을 관리하는 표이다. 기초유보잔액에서 당기감소를 차감하고 당기증가액을 가산하여 기말유보잔액을 계산한다.
┌────┬───────┬───────┬──────┬──────┐ │과 목 │ 기초잔액 │ 감 소(*1) │ 증 가(*2) │ 기말잔액 │ │ │ (A) │ (B) │ (C) │ (A－B＋C) │ ├────┼───────┼───────┼──────┼──────┤ │자산, 부│직전기 본표상 │전기 유보금의 │당기 발생한 │기초잔액－감│ │채 과목 │의 기말잔액 │당기 감소액 │유보금 │소액＋증가액│ └────┴───────┴───────┴──────┴──────┘(*1) 감소란은 전기의 유보금(△유보금)이 당기에 손금산입(△유보금은 익금산입)되어 소멸되는 경우에 그 감소되는 금액을 기재하는 란이다. △유보금은 △표시를 하고 기재하는 점에 유의할 것. (*2) 증가란은 당기에 새로 발생한 유보금을 기재하는 란이다. 2. 세무상 자본 (1) 계산목적 : 청산소득 계산에 사용할 자기자본 계산 (2) 계산방법 : 세무상 자본은 청산소득 계산에 사용되며, 대차대조표상의 자본에 유보잔액을 가산하고 손익계산서에 과소계상된 법인세비용을 차감하여 계산한다.
┌───────────────────────────┐ │ 세무상 자기자본 ＝ B/S상 자기자본 ＋ 유보잔액(*1) － │ │ 손익미계상 법인세(*2) │ └───────────────────────────┘* 결산상 법인세비용을 과소계상한 경우에도 결산서에 계상된 법인세비용만 손금불산입하여 기타사외유출로 처분하므로 과소계상분에 대하여는 세무조정을 하지 아니한다. 그러나 법인세비용의 과소계상은 당기순이익의 과대계상, 자본의 과대계상으로 이어져 세무상 자기자본 계산에 영향을 미치므로 이를 고려하기 위하여 손익계산서에 과소계상된 법인세비용을 차감하는 것이다. 물론 결산상 법인세비용을 과대계상한 경우에는 그 과대계상분을 자기자본에 가산한다. [문 2] 유보의 수정회계처리 (주)만해는 제5기말 작업폐물(평가액 5,000,000원)을 계상하지 아니하여 이를 익금산입하였다. 제6기 다음 각 상황별 세무조정을 행하시오. [상황1]제6기에 대체물질의 개발로 작업폐물의 판매가치가 없는 것으로 판명되어 폐기물처리업자에게 600,000원의 비용을 지급하고 폐기처분한 경우 [상황2]제6기에 작업폐물을 5,200,000원에 매각하고 잡수익으로 회계처리한 경우 [상황3]제6기에 작업폐물을 전기오류수정이익(영업외수익)으로 회계처리하고 작업폐물 중 2,000,000원을 사용한 경우 ●point 작업폐물에 대한 유보금은 결산상 재고자산이 누락된 것을 의미한다. 재고자산은 그 이후 매출·사용되거나 수정회계처리되는 시점에서 반대의 세무조정을 하여야 한다. ▶해 답 [상황 1] [손금산입] 전기작업폐물 5,000,000 (△유보) [상황 2] [손금산입] 전기작업폐물 5,000,000 (△유보) [상황 3] (1) 수정회계처리에 대한 세무조정 [익금불산입] 전기작업폐물 5,000,000 (△유보) * 전기오류수정이익(영업외수익)으로 수정회계처리하였으므로 익금불산입하여야 한다. (2) 사용에 대한 세무조정 : 없음 * 수정회계처리로 인하여 결산상 작업폐물이 계상된다. 작업폐물을 사용할 때 적절히 회계처리하였을 것이므로 세무조정이 불필요하다. ◎해설 ▷ 작업폐물·부산물의 출제 ◁ 세무사 2차 시험에서 작업폐물이 1996년과 1997년에 연속 출제되었다. [자 료] ① 전기 작업폐물 3,000,000원을 결산상 계상하지 아니하였으므로 이에 대하여 유보로 처분함 ② 1996년도 : 대체물질 개발로 인하여 운반비 1,000,000원을 지출하여 작업폐물을 폐기처분 하였음 1997년도 : 장부상 잡수익으로 회계처리한 후 그 중 일부를 사용함 [세무조정] [손금산입] 전기작업폐물 3,000,000 (△유보) * 자산에 대한 유보는 그 후 그 자산을 처분(양도·폐기)하거나 감가상각하는 경우 또는 수정회계처리하는 경우에 손금추인한다. 따라서 1996년도와 1997년도의 기출문제 모두 전기 유보금을 손금산입한다. [문 3] 유보의 추인 (주)서울의 제6기 사업연도(2002.1.1∼2002.12.31)의 다음 자료를 참고로 세무조정을 행하시오.
1. 제5기말 유보금 내역 ┌────────────┬─────┬───────────────┐ │ 과 목 │ 금 액 │ 비 고 │ ├────────────┼─────┼───────────────┤ │①부도어음(대손금부인액)│4,000,000 │부도어음으로 6월 미경과분(기 │ │ │ │재금액 4,000,000원) │ ├────────────┼─────┼───────────────┤ │②작 업 폐 물 │2,000,000 │과소평가액 │ ├────────────┼─────┼───────────────┤ │③감가상각누계액(선박) │1,000,000 │감가상각비 한도초과액 │ ├────────────┼─────┼───────────────┤ │④토 지 │5,000,000 │토지에 대한 건설자금이자 과소 │ │ │ │계상액 │ ├────────────┼─────┼───────────────┤ │⑤판 매 보 증 충 당 금 │3,000,000 │판매보증충당금 │ │ │ │ │ └────────────┴─────┴───────────────┘2. 제6기 유보금에 대한 자료 (1) 부도어음(대손금부인액)은 당기말 현재 회수되지 않았으며, 채무자의 재산에 저당권을 설정한 바 없다. (2) 작업폐물을 판매하고, 매각액 3,000,000원을 영업외수익으로 처리하였다. (3)선박의 전기말 대차대조표상 취득가액은 10,000,000원, 감가상각누계액 3,255,000원이다. 회사는 감가상각방법은 정률법, 내용연수는 5년(상각률 0.451)으로 신고하였으며, 당해 사업연도에 결산상 금액을 기초로 감가상각비를 계상하였다. (4) 건설자금이자는 당해 사업연도 초에 다음과 같이 수정회계처리하였다. (차) 토 지 5,000,000 (대) 전기오류수정이익(영업외수익) 5,000,000 토지를 당해 사업연도말 양도하였다. (5) 전기에서 이월된 판매보증충당금 중 1,800,000원은 당해 사업연도 중 판매보증비와 상계하고, 잔액 1,200,000원은 차기로 이월되었다. ●point 1. 부도어음은 전기에는 부도 후 6월 미경과로 인하여 대손금으로 인정되지 아니하였으나 당해 사업연도에는 시간의 경과에 따라 자동적으로 6월이 경과하게 된다. ① 대손금으로 회계처리하였고(전기에 회계처리되었음) ② 부도 후 6월이 경과하였으며 ③ 채무자의 재산에 저당권을 설정하지 않았으므로 대손요건을 모두 구비하였다. 따라서 부도어음에 대한 특례규정에 따라 1,000원을 차감한 잔액을 손금산입하여야 한다. 2. 작업폐물을 당해 사업연도 중에 판매하였으므로 작업폐물에 대한 유보를 손금산입하여야 한다. 3. 상각부인액은 세무상 미상각잔액을 증가시켜 정률법의 상각범위액을 증가시킨다. 회사가 결산서상의 미상각잔액을 기초로 감가상각비를 계상한 경우 상각부인액에 상각률을 곱한 금액만큼 시인부족액이 발생하게 된다. 따라서 시인부족액의 범위 내에서 상각부인액을 손금산입하여야 한다. 4. 건설자금이자를 당해 사업연도 초에 영업외수익으로 수정회계처리한 후 토지를 처분하였다. 이 경우 세무조정은 수정회계처리하는 단계와 토지처분단계로 나누어 검토하여야 한다.
┌───────────────┬────────────────────┐ │ 수정회계처리 │ 토지처분시 │ ├───────────────┼────────────────────┤ │[손금산입] 건설자금이자 │유보의 수정회계처리로 결산서와 세무상 토│ │ 5,000,000(△유보)│지가액의 차이가 없으므로 세무조정 없음 │ └───────────────┴────────────────────┘5. 판매보증충당금을 판매보증비에 충당하였으므로 그 충당된 금액 1,800,000원을 손금산입하여야 한다. ▶해답 (1) 대손금부인액 : [ 손금산입 ] 부도어음 3,999,000 (△유보) * 제6기 중에 부도 후 6월이 경과하므로 대손요건을 충족하게 된다. 따라서 동 부도어음의 기재금액 중 1,000원을 차감한 잔액을 손금산입한다. (2) 작업폐물 : [ 손금산입 ] 작업폐물 2,000,000 (△유보) * 작업폐물을 판매하였으므로 매출원가로 손금산입한다. (3) 감가상각비부인액 : [ 손금산입 ] 전기상각부인액 451,000 (△유보) * 결산상 장부가액을 기초로 계산한 감가상각비는 세무상 장부가액을 기초로 계산한 감가상각비에 미달하므로 시인부족액의 범위 내에서 상각부인액을 손금산입한다. ① 결산상 감가상각비 : (10,000,000－3,255,000)×0.451＝3,041,995 ② 세무상 상각범위액 : (10,000,000－3,255,000＋1,000,000)×0.451＝3,492,995 ③ 상각부인액 : (①－②)＝△ 451,000 (4) 건설자금이자 : [ 손금산입 ] 건설자금이자 5,000,000 (△유보) * 영업외수익으로 수정회계처리하였으므로 손금산입하여 유보를 소멸시킨다. **토지 처분 전에 수정회계처리로 유보가 소멸되었으므로 토지 처분시에는 세무조정이 불필요하다. (5) 판매보증충당금 : [ 손금산입 ] 판매보증충당금 1,800,000 (△유보) * 판매보증충당금을 전액 부인하였으므로 판매보증비 발생시 손금산입하여야 한다. 그러나 결산상 판매보증충당금과 상계하였으므로 상계분을 손금산입한다. [문 4] 세무회계상 대차대조표의 작성 다음 자료는 (주)형주의 제5기 사업연도(2002.1. 1∼2002.12.31)의 법인세 신고를 위한 자료이다. 이 자료에 의하여 자본금과적립금조정명세서(을)를 작성하고, 세무상 대차대조표를 작성하시오.
1. 전기말 유보내역
┌────────┬─────┬───────────────┐
│ 과 목 │ 금 액 │ 비 고 │
├────────┼─────┼───────────────┤
│①재 고 자 산 │2,000,000 │재고자산의 평가차이 │
├────────┼─────┼───────────────┤
│②건설자금이자 │3,000,000 │건설 중인 자산에 대한 건설자금│
│ │ │이자 과소계상분 │
├────────┼─────┼───────────────┤
│③퇴직급여충당금│3,000,000 │한도초과액 │
└────────┴─────┴───────────────┘
2. 당기 세무조정 내역
┌───────────────┬────────────────────┐
│ 익금산입 및 손금불산입 │ 손금산입 및 익금불산입 │
├─────────┬─────┼──────────────┬─────┤
│ 과 목 │ 금 액 │ 과 목 │ 금 액 │
├─────────┼─────┼──────────────┼─────┤
│①법 인 세 비 용 │ 7,000,000│①전기재고자산평가감 │ 2,000,000│
│②접대비한도초과액│ 1,000,000│②전기퇴직급여충당금 │ 1,000,000│
│③재고자산평가감 │ 3,000,000│③매출채권(소멸시효 완성분) │ 5,000,000│
│④퇴직급여충당금 │ 3,000,000│④연구및인력개발준비금 │ 3,000,000│
│⑤건설자금이자 │ 4,000,000│⑤매 출 원 가 누 락 │ 4,000,000│
│⑥미지급기부금 │ 2,000,000│ │ │
│⑦외상매출누락 │ 6,000,000│ │ │
├─────────┼─────┼──────────────┼─────┤
│ 계 │26,000,000│ 계 │15,000,000│
└─────────┴─────┴──────────────┴─────┘
3. 당기말 대차대조표
──────────────┬───────────────
매 출 채 권 34,000,000 │매 입 채 무 19,000,000
재 고 자 산 26,000,000 │미 지 급 금 12,000,000
고 정 자 산 40,000,000 │퇴직급여충당금 19,000,000
│자 본 50,000,000
───────┤ ────────
100,000,000 │ 100,000,000
━━━━━━━┙ ━━━━━━━━
●point 유보는 결산상의 자산·부채와 세무상의 자산·부채의 차이를 의미하므로 B/S상 자산·부채에 유보를 가감하면 세무상 자산·부채가 계산된다. 다음의 순서에 따라 문제를 풀이하여야 한다. 1. 당기 세무조정 내역을 검토하여 소득처분의 유형을 결정하고, 유보 처분액은 「자본금과적립금조정명세서(을)」로 옮겨 적어 기말유보잔액을 계산한다. 2. 당기 B/S상 자산과 부채에 기말 유보잔액을 가감하여 세무상 자산과 부채를 계산한다. 유보는 자산의 증가, 부채의 감소를 나타내고, △유보는 자산의 감소, 부채의 증가를 의미하므로 세무상 자산과 부채는 다음과 같이 계산한다. · 세무상 자산 ＝ B/S상 자산 ＋ 유보잔액(△유보잔액은 차감) · 세무상 부채 ＝ B/S상 부채 － 유보잔액(△유보잔액은 가산) * 건설자금이자는 어떤 자산인지 과목명이 주어지지 않았으나 세법상 고정자산만 건설자금이자의 계산대상이 된다는 점에 착안할 것. 또한 미지급기부금은 미지급금으로 처리되었을 것이므로 미지급금에서 차감하여야 한다. 3. 세무상 자본은 세무상 자산합계에서 부채합계를 차감하거나 B/S상 자본에 유보잔액을 가산해도 된다.
▶해 답
1. 소득처분의 내용
┌──────────────────────┬───────────────────┐
│ 익금산입 및 손금불산입 │ 손금산입 및 익금불산입 │
├─────────┬────────────┼──────────┬────────┤
│ 과 목 │ 금 액 │ 과 목 │ 금 액 │
├─────────┼─────┬──────┼──────────┼─────┬──┤
│①법 인 세 비 용 │7,000,000 │기타사외유출│①전기재고자산평가감│2,000,000 │유보│
│②접대비한도초과액│1,000,000 │〃 │②전기퇴직급여충당금│1,000,000 │〃 │
│③재고자산평가감 │3,000,000 │유 보 │③매 출 채 권 │5,000,000 │〃 │
│④퇴직급여충당금 │3,000,000 │〃 │④연구및인력개발 │3,000,000 │〃 │
│ │ │ │준비금 │ │ │
│⑤건설자금이자 │ 4,000,000│ 〃 │⑤매출원가(재고자산)│4,000,000 │〃 │
│⑥미지급기부금 │ 2,000,000│〃 │ │ │ │
│⑦외상매출누락 │ 6,000,000│〃 │ │ │ │
├─────────┼─────┼──────┼──────────┼─────┼──┤
│ 계 │26,000,000│ │ 계 │15,000,000│ │
└─────────┴─────┴──────┴──────────┴─────┴──┘
2. 자본금과적립금조정명세서(을)
┌────────┬─────┬─────┬──────┬──────┐
│ 과 목 │기초잔액 │당기감소액│당기증가액 │ 기말잔액 │
├────────┼─────┼─────┼──────┼──────┤
│①재 고 자 산 │2,000,000 │2,000,000 │{ 3,000,000│ △1,000,000│
│ │ │ │△ 4,000,000│ │
│②건설자금이자 │3,000,000 │ － │ 4,000,000│ 7,000,000│
│③퇴직급여충당금│3,000,000 │1,000,000 │ 3,000,000│ 5,000,000│
│④미지급기부금 │ － │ － │ 2,000,000│ 2,000,000│
│⑤매 출 채 권 │ － │ － │{ 6,000,000│ 1,000,000│
│ │ │ │△ 5,000,000│ │
│⑥연구및인력개발│ － │ － │△ 3,000,000│△ 3,000,000│
│준비금 │ － │ － │△ 3,000,000│△ 3,000,000│
├────────┼─────┼─────┼──────┼──────┤
│ 계 │8,000,000 │3,000,000 │ 6,000,000│ 11,000,000 │
└────────┴─────┴─────┴──────┴──────┘
3. 세무상 대차대조표
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매 출 채 권 35,000,000 │매 입 채 무 19,000,000
재 고 자 산 25,000,000 │미 지 급 금 10,000,000
고 정 자 산 47,000,000 │퇴직급여충당금 14,000,000
│연구및인력개발준비금 3,000,000
│자 본 61,000,000
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107,000,000 │ 107,000,000
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(*1) 매출채권 : 24,000,000＋6,000,000＝30,000,000 (*2) 재고자산 : 26,000,000－1,000,000＝25,000,000 (*3) 고정자산 : 40,000,000＋7,000,000(건설자금이자)＝47,000,000 (*4) 미지급금 : 12,000,000－2,000,000(미지급기부금)＝10,000,000 (*5) 퇴직급여충당금 : 19,000,000－5,000,000＝14,000,000 (*6) 연구및인력개발준비금 : 0＋3,000,000＝3,000,000 (*7) 자본 : 50,000,000＋11,000,000(유보잔액)＝61,000,00