李 晟 鳳/대외경제정책연구원 연구위원 목차 1. 서론 일본은 올해 7월에 법인세법을 개정하여 연결납세제도를 새롭게 도입하였다. 일본의 연결납세제도는 2003년 3월 31일 이후에 종료하는 사업연도부터 적용된다. 대부분 일본법인들이 3월 결산법인이란 점을 고려한다면 올해부터 일본에서는 연결납세제도가 시행되게 되었다. 3. 적용대상 법인(1) 적용대상 법인 (2) 연결납세제도의 적용배제(동법 제4조의3 제2항) 연결납세제도를 적용받으려면, 최초로 적용되는 모회사 사업연도개시일 6개월 전일까지, 모회사 및 그 모회사에 의해서 완전지배관계에 있는 모든 자회사의 연명으로, 승인신청서를 모회사의 납세지 관할세무서장을 경유하여 국세청장에게 제출해야 한다. 4. 연결납세제도의 적용 신청 및 승인 (1) 원칙 (2) 모회사의 설립 사업연도부터 적용을 받고자 하는 경우의 신청기한의 특례 (3) 제도 창설 당시의 경과 조치에 의한 신청기한의 특례(동법 부칙 제3조 제1항, 제3항) 5. 연결사업연도 6. 연결납세 적용승인의 취소 및 적용의 정지 (1) 연결납세 적용승인의 취소(동법 제4조의5 제1항) (2) 연결납세 적용승인의 간주취소(동법 제4조의5 제2항)
1. 서론 2. 연결납세제도와 완전지배관계 3. 적용대상 법인 4. 연결납세제도의 적용 신청 및 승인 5. 연결사업연도 6. 연결납세 적용승인의 취소 및 적용의 정지 7. 세율 8. 연결소득금액 및 연결소득 법인세의 계산 9. 신고 및 납부 일본은 올해 7월에 법인세법을 개정하여 연결납세제도를 새롭게 도입하였다. 일본의 연결납세제도는 2003년 3월 31일 이후에 종료하는 사업연도부터 적용된다. 대부분 일본법인들이 3월 결산법인이란 점을 고려한다면 올해부터 일본에서는 연결납세제도가 시행되게 되었다. 본고는 일본 국세청이 2002년 8월 1일에 발간한 법인세 관계법령 개정의 개략(연결납세제도의 창설)이란 자료를 발췌하여 정리한 것이다. 2. 연결납세제도와 완전지배관계 연결납세제도는 모회사(親法人)와 그 모회사에 의해서 완전지배관계에 있는 모든 자회사(子法人)를 하나의 그룹으로 묶어, 모회사가 그 그룹의 소득금액, 즉 연결소득금액을 하나의 신고서(연결확정신고서)에 기재해서 법인세의 신고·납세를 행하는 제도이다. 따라서, 연결납세제도를 적용하는 경우 원칙적으로 해당 연결그룹에 속한 개개의 법인은 개별적으로 법인세의 신고 및 납세를 할 필요가 없다(일본 법인세법 제4조의2, 제81조의22, 제81조의27). 여기서 완전지배관계의 범위는 법인의 발행주식 또는 출자(자기주식 또는 자기출자를 제외함)의 전부를 직접 또는 간접으로 보유하는 관계를 말한다(동법 제4조의2). 연결납세제도의 적용을 받는 모회사 및 자회사는 일본 국내법인 중 다음 (1)에서 제시한 법인에 해당하며, 동시에 (2)에서 제시된 사실이 없는 법인으로 국세청장(國稅廳長官)의 승인을 받은 법인에 한한다. 또한 동 승인을 받은 모회사 및 자회사를 통틀어 연결법인(連結法人)이라고 한다(동법 제4조의2, 제4조의3). 1) 모회사 일반법인 또는 협동조합 중에서 다음에 언급한 법인을 제외한 것이다. 국세청장의 승인을 받은 이러한 모회사를 연결모회사(連結親法人)라고 한다. ① 청산 중의 법인 ② 다른 법인(외국법인을 제외) 또는 협동조합 등에 의해서 완전지배관계에 있는 법인 ③ 그 외 일정 법인 2) 자회사 모회사에 의해서 완전지배관계에 있는 일반법인 중에서 다음에 언급한 법인을 제외한 것이다. 국세청장의 승인을 받은 이러한 자회사를 연결자회사(連結子法人)라고 한다. ① 청산 중의 법인 ② 자산유동화에관한법률 제2조 제3항에 규정한 특정목적회사 ③ 그 외 일정 법인 다음에 제시된 사항의 경우에는 연결납세제도의 적용을 받을 수 없다. ① 연결예정법인 중 어느 하나라도 제도의 적용신청을 하지 않은 경우. 여기서 연결예정법인은 모회사와 그 모회사에 의한 완전지배관계에 있는 모든 자회사를 말한다. ② 신청한 법인에 연결예정법인 이외의 법인이 포함되어 있을 경우 ③ 연결예정법인 중 다음 사항이 있는 경우 - 연결소득금액 또는 연결결손금액 및 법인세액 계산이 적정하게 이루어지기 어렵다고 인정될 경우 - 연결사업연도에 있어서 장부의 준비, 기록 또는 보존이 적정하게 이루어질 수 없을 경우 - 연결납세 승인취소처분을 받은 날 또는 연결납세 적용의 중지에 관한 결정을 받은 날 이후 5년 이내에 연결납세를 신청한 법인이 있을 경우 - 법인세 부담을 부당하게 감소시킬 결과가 된다고 인정될 경우 등이다. (동법 제4조의3 제1항, 제3항, 제4항, 제5항) 연결납세제도를 적용받으려면, 최초로 적용되는 모회사 사업연도개시일 6개월 전일까지, 모회사 및 그 모회사에 의해서 완전지배관계에 있는 모든 자회사의 연명으로, 승인신청서를 모회사의 납세지 관할세무서장을 경유하여 국세청장에게 제출해야 한다. 예를 들어, 최초에 적용을 받으려고 하는 사업연도가 2004년 4월 1일부터 2005년 3월 31일까지인 경우의 승인신청서의 제출기한은 2003년 9월 30일이 된다. 승인신청서의 제출 후, 적용받고자 하는 모회사 사업연도개시일 전일까지 승인 또는 기각 처분이 없을 경우에는, 그 사업연도개시일에 승인이 있었다고 보고 동 개시일 이후의 기간에 대해서 연결납세가 적용된다. (동법 제4조의3 제6항, 제8항, 제9항) 모회사의 설립사업연도 또는 설립사업연도의 다음 사업연도부터 적용을 받고자 하는 경우에는 승인신청서의 제출기한은 상기 (1)의 기한에 불구하고, 다음에 언급한 구분에 상응하는 기한이 적용된다. ① 모회사의 설립사업연도부터 적용을 받고자 하는 경우：설립사업연도개시일부터 1개월이 경과하는 날과 설립사업연도종료일 5개월 전일 중 빠른 날짜 ② 모회사의 설립사업연도의 다음 사업연도부터 적용을 받으려고 하는 경우：설립사업연도종료일과 다음 사업연도종료일 5개월 전일 중 빠른 날짜 2002년 4월 1일부터 2003년 6월 31일까지 사이에 개시하고, 2003년 3월 31일 이후에 종료하는 모회사 사업연도부터 연결납세의 적용을 받고자 하는 경우에 승인신청서의 제출기한은 상기 (1)에도 불구하고, 적용받고자 하는 최초 사업연도종료일부터 기산해 6개월 전일로 한다. 예를 들어, 최초로 적용받고자 하는 모회사 사업연도가 2002년 4월 1일부터 2003년 3월 31일까지인 경우 승인신청서의 제출기한은 2002년 9월 30일이 된다. 연결납세의 적용기간 중에는 원칙적으로 연결사업연도마다 신고 및 세액을 납부해야 한다. 이때 연결사업연도란 연결모회사의 사업연도개시일부터 그 종료일까지의 기간을 말한다(동법 제14조, 제15조의2). 연결모회사와 사업연도가 다른 연결자회사는 자신의 사업연도에 관계없이, 연결사업연도의 기간을 하나의 사업연도로 간주한다. 연결납세의 적용개시, 적용의 정지 등과 관련해서 연결사업연도와 법인의 사업연도를 조정하기 위해서 각각의 경우마다 간주 사업연도의 규정이 마련되어 있다. 연결법인에 다음 사실이 있는 경우에 국세청장은 그 사실이 있는 연결법인의 승인을 취소할 수 있다. 한편, 이 취소처분을 받은 경우에 그 처분이 있었던 날이 속하는 연결사업연도개시일 이후의 기간에 대해서는 연결납세가 적용되지 않는다. ① 연결사업연도에 대한 장부의 준비, 기록 또는 보존이 적정하게 이루어지지 않을 경우 ② 연결사업연도에 대한 장부의 준비 등에 관한 국세국장(우리의 지방국세청장에 해당) 또는 세무서장의 지시에 따르지 않았을 경우 ③ 연결사업연도에 대한 장부에 거래의 전부 또는 일부를 은폐 또는 허위로 기재하거나 또는 기록하지 않는 등, 기재 및 기록 사항 전반에 대해서 진실을 의심하기에 충분한 상당의 이유가 있을 경우 ④ 연결확정신고서를 제출기한까지 제출하지 않았을 경우 연결법인에 다음 [표 1]에 언급된 사실이 발생했을 경우에는 각각 다음 [표 1]에 언급한 취소대상법인의 연결납세적용에 관한 승인이 취소된 것으로 간주해, 간주취소일 이후의 기간에 대해서 연결납세가 적용되지 않는다. 불가피한 사정이 있는 경우 연결납세의 적용을 일시 정지받을 수 있다. 적용의 정지를 위해서는 연결그룹에 속하는 모든 법인의 연명으로, 적용정지에 대한 이유 등을 기재한 신청서를 연결모회사의 납세지관할세무서장을 경유해, 국세청장에게 제출하고 승인받아야 한다. 적용정지에 관한 승인을 받은 경우, 승인을 받은 날이 속하는 연결사업연도종료일 후의 기간에 대해서 연결납세제도가 적용되지 않는다(동법 제4조의5 제6항). 각 연결사업연도의 연결소득금액에 대한 법인세의 세율은 연결모회사의 구분에 상응해 다음 [표 2]와 같다. 한편, 2002년 4월 1일부터 2004년 3월 31일까지 기간에 개시하는 각 연결사업연도에 대해서는 2%의 세율이 추가로 적용되게 되어 [표 2]의 ( ) 안과 같은 세율이 적용된다(동법 제81조의12, 부담경감조치법 제16조 등) 연결사업연도의 연결소득금액은 연결사업연도의 익금에서 손금을 공제한 금액으로 계산한다. 예를 들어 연결소득금액의 계산과 관련해서 감가상각비의 계산(동법 제31조), 종업원 상여 등의 손금불산입(동법 제35조) 등은 연결법인 이외의 일반 법인소득(개별 법인소득)의 금액을 계산할 때 적용하는 방법에 기초하여 계산된다. 다만, 아래 언급하는 사항을 비롯한 일정한 사항에 대해서는 연결소득금액을 계산하기 위한 별도의 방법이 적용된다(동법 제81조의2, 제81조의3 제1항) 1) 양도손익 조정자산의 양도(동법 제81조의10) 연결그룹 내의 법인간에 양도손익조정자산(讓渡損益調整資産)을 양도한 경우에는, 그 양도에 따른 양도차익(또는 양도손실)에 상당하는 금액은 연결소득금액 계산상, 손금산입(또는 익금산입)한다. 여기서 양도손익조정자산이란 고정자산, 재고자산인 토지 등, 유가증권, 매출채권 및 이연자산 중 일정자산 이외의 자산을 말한다. 동 양도손익의 손금산입(또는 익금산입) 금액은 동 양도손익조정자산을 양도받은 법인이 양도 및 상각 등을 행한 경우나, 그 양도손익조정자산을 양도한 법인이 연결그룹으로부터 이탈한 경우에 다시 익금산입(또는 손금산입)하게 된다. 2) 수취배당 등(동법 제81조의4 제1항) 연결법인이 다른 연결법인으로부터 받는 수취배당 등의 금액에 대해서는 연결소득금액 계산상, 해당 연결법인 주식취득을 위한 차입금에 대한 이자를 공제하지 않고, 그 수취배당 전액을 익금에 산입하지 않는다. 3) 기부금(동법 제81조의6 제2항) 연결그룹 내 법인간에 지출한 기부금은 연결소득금액 계산상 전액 손금불산입한다. 1) 연결결손금액의 이월공제 연결그룹의 각 연결사업연도개시일 전 5년 이내에 개시한 연결사업연도에서 발생한 결손금액(연결결손금액)은 각 연결사업연도의 연결소득금액을 한도로 손금산입한다. 2) 연결납세 적용 이전에 발생한 결손금액의 이월공제 연결납세 적용 이전에 발생한 결손금액이라도 그 연결그룹이 최초에 연결납세를 적용하는 사업연도 개시일 전 5년 이내에 개시한 각 사업연도에 모회사에서 발생한 결손금액 중 일정요건을 충족하는 것은 연결결손금액으로 간주될 수 있다. 연결법인이 받는 관계법인 주식 등에 의한 배당 등의 금액에 대해서는 그 수취액의 합계액에서 그 관계법인 주식 등에 관련된 차입금 이자를 공제한 금액이 익금불산입된다. 여기서 관계법인 주식 등은 내국법인의 발행주식총수 또는 출자금액 중 연결그룹에 속하는 법인이 가지는 주식의 수 또는 출자금액의 합계비율이 25% 이상이 되는 등 일정 요건을 충족하는 것을 말한다. 한편, 관계법인 주식 등에 관한 배당 등의 금액 등 연결그룹 외 법인으로부터 받은 배당 등의 금액에서 공제된 주식관련 차입금 이자는 연결그룹 전체로 계산하게 된다. 기부금의 손금불산입금액은 연결모회사의 연결개별자본 등의 금액과 연결소득금액을 기초로 연결그룹을 하나로 보고 계산된다. 여기서 연결개별자본 등의 금액이란 연결법인의 자본금액 또는 출자금액과 연결개별자본적립금액{연결법인의 최초 연결사업연도의 직전사업연도종료시 자본적립금액과 동 연결법인의 각 연결사업연도에 자본적립금액 관련 규정(동법 제27조)에 준해 계산한 금액과의 합계액}과의 합계액을 말한다(동법 제26조의2, 제17조의3). 교제비 등의 손금불산입 금액은 연결모회사의 자본금액 또는 출자금액을 기초로 연결그룹을 일체로 보고 계산된다. 세액공제도 연결그룹을 일체로 보고 적용한다. 연결모회사가 동족회사인 경우에 동족회사의 유보금액 과세는 연결그룹을 일체로 보고 적용한다. 세무서장은 연결그룹에 속하는 법인의 행위 또는 계산으로 법인세 부담을 부당하게 감소시키는 결과가 된다고 인정될 때에는, 그 행위 또는 계산에 상관없이, 법인세의 과세표준, 연결결손금액 또는 법인세액을 계산할 수 있도록 하고 있다. 연결모회사는 각 연결사업연도종료일 다음날부터 2개월 이내에, 연결소득금액(또는 연결결손금액) 등을 기재한 연결확정신고서를 연결모회사의 납세지관할세무서장에 제출해야 한다. 또한, 연결자회사는 연결확정신고서의 제출기한까지, 연결자회사의 본점 또는 주요 사무소 소재지의 관할세무서장에게 연결사업연도에 관한 개별귀속액 등을 기재한 서류를 제출해야 한다. 회계감사인의 감사를 받아야 하는 등의 이유에 의해 각 연결사업연도의 연결확정신고서를 그 제출기한까지 제출할 수 없는 상황에 있다고 인정될 경우, 연결모회사의 납세지 세무서장은 연결모회사의 신청을 받아 그 제출기한을 2개월 연장할 수 있다. 이 제출기한의 연장특례의 적용을 받고자 하는 경우, 연결모회사는 적용받고자 하는 연결사업연도의 종료일 다음날부터 45일 이내에 연결모회사의 납세지 관할세무서장에게 신청서를 제출해야 한다. 연결모회사는 연결확정신고서에 기재한 연결소득에 대한 법인세액을 동 신고서의 제출기한까지 납부해야 한다. 또한 연결자회사는 연결모회사가 납부해야할 연결소득에 대한 법인세액에 대해서 연대납부의 책임을 진다.
[표 1] 연결납세 적용승인의 간주취소
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│ 사 실 │취 소 대 상 법 인 │ 간 주 취 소 일 │
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│ ① 다른 내국법인(일반법인 또 │연결모회사 및 모 │완전지배관계가 발생한 날 │
│는 협동조합 등에 한함)에 의해 │든 연결자회사 │ │
│서 연결모회사에 대한 완전지배 │ │ │
│관계가 발생했을 경우 │ │ │
├────────────────┼─────────┼─────────────┤
│ ② 연결자회사가 없어져서 연 │연결모회사 │연결자회사가 없어진 날이 │
│결법인에 연결모회사만 남았을 │ │속하는 연결모회사 사업연 │
│경우 │ │도개시일1) │
├────────────────┼─────────┼─────────────┤
│ ③ 연결모회사의 해산 │연결모회사 및 모 │ 해산일 다음날(합병에 의 │
│ │든 연결자회사 │한 해산의 경우에는 합병일)│
├────────────────┼─────────┼─────────────┤
│ ④ 연결자회사의 해산 │해당 연결자회사 │해산일(합병에 의한 해산의 │
│ │ │경우에는 합병 전일)이 속 │
│ │ │하는 그 연결자회사의 사업 │
│ │ │연도개시일2) │
├────────────────┼─────────┼─────────────┤
│ ⑤ 연결자회사가 연결모회사 │해당 연결자회사 │완전지배관계를 유지하지 │
│에 의한 완전지배관계를 유지하 │ │않게 된 날이 속하는 해당 │
│지 않게 되었을 경우(①, ③ 또는 │ │연결자회사 사업연도개시 │
│④에 해당하는 경우 제외) │ │일3) │
└────────────────┴─────────┴─────────────┘
※주：1) 연결모회사 사업연도종료일에 연결자회사가 해산(합병에 의한 해산은 제외) 하여 연결자회사가 없어졌을 경우, 그 해산일 다음날이 된다.
2) 연결모회사 사업연도개시일에 합병에 의한 해산을 한 경우에는 그 합병일이 되며, 연결모회사 사업연도종료일에 해산(합병에 의한 해산은 제외)한 경우, 그 해산일 다음날이 된다.
3) 연결자회사가 연결모회사에 의한 완전지배관계를 유지하지 않게 된 사실이, 연결모회사 사업연도종료일에 해당 연결자회사의 발행주식 또는 출자를 직접 또는 간접으로 가지는 다른 연결자회사가 해산(합병에 의한 해산은 제외)하여 나타난 경우, 그 해산일 다음날이 된다.
(3) 연결납세의 적용의 정지(동법 제4조의5 제3항, 제4항) 7. 세율
[표 2] 연결소득에 대한 법인세율 ┌───────────────────────┬──────────────┐ │ 연결모회사 │ 세율 │ ├───┬───────────────────┼─────────┬────┤ │보통 │자본금액 또는 출자금액이 1억엔 이하인 │800만엔 이하 부분 │22%(24%)│ │법인 │법인 또는 자본 혹은 출자를 하지 않은 │ │ │ │ │법인(상호 회사는 제외) ├─────────┼────┤ │ │ │800만엔 초과 부분 │30%(32%)│ │ ├───────────────────┼─────────┴────┤ │ │자본금액 또는 출자금액 1억엔 초과 법인│30%(32%) │ ├───┴───────────────────┼──────────────┤ │협동조합 등 │23%(25%) │ ├───────────────────────┼─────────┬────┤ │특정 협동조합 등(특정 지구 또는 지역과 관계 │10억엔 이하 부분 │23%(25%)│ │된 법인으로 일정요건을 충족하는 법인) ├─────────┼────┤ │ │10억엔 초과 부분 │26%(28%)│ ├───────────────────────┼─────────┴────┤ │특정 의료법인(일정 요건을 충족하는 법인으로 │23%(25%) │ │재무대신의 승인을 받은 법인) │ │ └───────────────────────┴──────────────┘연결그룹 내의 법인간에 양도손익조정자산(讓渡損益調整資産)을 양도한 경우에는, 그 양도에 따른 양도차익(또는 양도손실)에 상당하는 금액은 연결소득금액 계산상, 손금산입(또는 익금산입)한다. 8. 연결소득금액 및 연결소득 법인세의 계산 (1) 연결그룹 내의 법인간 거래 연결법인이 받는 관계법인 주식 등에 의한 배당 등의 금액에 대해서는 그 수취액의 합계액에서 그 관계법인 주식 등에 관련된 차입금 이자를 공제한 금액이 익금불산입된다. 관계법인 주식 등에 관한 배당 등의 금액 등 연결그룹 외 법인으로부터 받은 배당 등의 금액에서 공제된 주식관련 차입금 이자는 연결그룹 전체로 계산하게 된다. (2) 이월결손금(동법 제81조의9 제1항, 제2항) (3) 수취배당 등(동법 제81조의4 제3항, 제5항) (4) 기부금(동법 제81조의6) (5) 교제비 등 (6) 세액공제(동법 제81조의14) (7) 연결동족회사의 특별세율(동법 제81조의13) (8) 조세회피행위 방지(동법 제132조의3) 9. 신고 및 납부 (1) 신고(동법 제81조의22, 제81조의25) (2) 연결확정신고서 제출기한의 연장 특례(동법 제81조의24) (3) 연결소득에 대한 법인세액의 납부(동법 제81조의27, 제81조의28)