李 喆 載/공인회계사 목 차 Ⅰ. 원 칙 : 권리의무확정주의 Ⅱ. 거래형태별 손익귀속시기 1. 자산의 판매(양도)손익 (1) 일반적인 경우
Ⅰ. 원칙：권리의무확정주의 Ⅱ. 거래형태별 손익귀속시기 1. 자산의 판매(양도)손익 2. 용역매출과 예약매출 3. 기타손익 문1. 자산의 판매 및 양도손익 문2. 할부판매손익 문3. 용역매출 문4. 용역매출과 예약매출 문5. 이자수익 문6. 지급이자와 임대료 법인세법은 손익의 인식기준으로 권리의무확정주의를 채택하고 있다. 권리의무확정주의란 익금은 수취할 권리(채권)가 확정된 시점에서, 손금은 지급할 의무(채무)가 확정된 시점에서 인식하는 것을 말한다. 그러나 다양한 거래형태에 대하여 권리의무확정주의라는 획일적 기준으로 손익귀속시기를 판단하는 데는 어려움이 있으므로 법인세법은 다시 거래형태별 기준을 두고 있다.
┌─────────────┬─────────────────┐ │ 구 분 │ 손익의 귀속시기 │ ├─────────────┼─────────────────┤ │(1)일 반 매 출 │재고자산(부동산제외)을 인도한 날 │ ├─────────────┼─────────────────┤ │(2) 시 용 판 매 │재고자산(부동산제외)의 구입의사를 │ │ │표시한 날 │ ├─────────────┼─────────────────┤ │(3)재고자산 이외의 자산 │대금청산일·소유권이전등기일(등록 │ │ (부동산포함)의 양도손익│일)·인도일·사용수익일 중 가장 빠│ │ │른 날 │ ├─────────────┼─────────────────┤ │(4)위 탁 판 매 │수탁자가 그 자산을 매매한 날 │ └─────────────┴─────────────────┘ * 매출할인 : 약정에 의한 지급일(약정이 없는 경우 실제 지급일)이 속하는 사업연도의 매출액에서 차감한다.
| (2) 자산을 장기할부조건으로 판매(양도)한 경우 특례 |
┌─────────┬──────────────────────────┐
│ 구 분 │ 손익의 귀속시기 │
├─────────┼──────────────────────────┤
│(1)장기할부조건 │대금을 2회 이상 분할하고 할부기간이 1년 이 │
│ │상인 경우 │
│ │ *할부기간 : 목적물의 인도일(재고자산 이외의 │
│ │자산은 소유권이전등기일·인도일·사용수익일 중 │
│ │빠른 날)의 다음날부터 최종할부금의 지급기일까 │
│ │지의 기간 │
├──────┬──┼──────────────────────────┤
│(2)손익귀속 │원칙│명목가치에 의한 인도기준 │
│ 시 기 ├──┼──────────────────────────┤
│ │특례│자산의 인도일(재고자산 이외의 자산은 소유권 │
│ │ │이전등기일, 인도일, 사용수익일 중 빠른 날)이 │
│ │ │속하는 사업연도의 결산을 확정함에 있어서 │
│ │ │① 현재가치에 의한 인도기준(*1) 또는 ② 회수기일도래│
│ │ │기준(*2)에 의하여 회계처리한 경우에는 이를 수용한다.│
└──────┴──┴──────────────────────────┘
(*1) 현재가치할인차금은 기업회계기준에 의하여 환입하였거나 환입할 금액을 익금에 산입한다.
(*2) 회수기일도래기준을 적용한 경우
① 인도 전에 미리 받은 할부금 : 인도일에 받은 것으로 본다.
② 인도일로부터 폐업일까지 받은 것 : 회수 여부에 관계없이 회수기일도래기준에 의한다.
(회수약정일 전에 받은 금액은 선수금으로 봄으로 회수약정일의 익금으로 본다)
③ 폐업일 이후에 회수약정일 도래분 : 폐업일이 속하는 사업연도의 익금에 산입한다.
| 2. 용역매출과 예약매출 |
┌──────────┬────────────────────┐ │ 구 분 │ 세 법 │ ├──────┬───┼────────────────────┤ │(1)단기용역 │원 칙 │인도기준(용역은 완성기준) │ │ ├───┼────────────────────┤ │ │특 례 │진행기준*을 적용하여 수익과 비용을 계상 │ │ │ │한 경우：진행기준 │ ├──────┼───┼────────────────────┤ │(2) 장기용역│원 칙 │진행기준* │ │ ├───┼────────────────────┤ │ │특 례 │무기장·기장불비로 진행률 산정이 불가능 │ │ │ │한 경우：인도기준 │ └──────┴───┴────────────────────┘ *작업기준：원가기준법에 의한 진행기준을 말한다.
| 3. 기타손익 (1) 수입이자 |
┌────┬──────────────────────────┐ │ 구 분 │ 세 법 │ ├────┼──────────────────────────┤ │원 칙 │① 금융보험업 이외의 법인 : 소득세법상 이자소득의 귀│ │ │속시기* │ │ │② 금융보험업 : 현금주의(단, 선수이자 제외) │ ├────┼──────────────────────────┤ │특 례 │결산을 확정함에 있어서 미수이자를 계상한 경우 : 그 │ │ │연도의 익금. 단, 원천징수대상은 미수이자를 익금으로 │ │ │보지 않음. │ └────┴──────────────────────────┘
| * 소득세법상 이자소득의 귀속시기 ① 예금이자·신탁수익 : 실제이자(수익)지급일, 원본전입 특약이 있는 경우에는 원본전입일, 계약을 연장한 경우에는 계약연장일 ② 공사채의 이자 : 무기명 공사채는 실제이자지급일, 기명공사채는 약정에 의한 이자지급개시일 ③ 채권·어음 기타 증권의 이자 : 약정에 의한 상환일. 단, 기일 전에 상환하는 경우 상환일 ④ 비영업대금의 이익 : 약정에 의한 이자지급일과 실제 이자지급일 중 빠른 날 (2) 기타 손익 |
┌────────────┬─────────────────────┐ │ 구 분 │ 세 법 │ ├────────────┼─────────────────────┤ │(1)지 급 이 자 │수입이자의 귀속시기 │ │ │* 결산을 확정함에 있어서 미지급이자를 계상│ │ │한 경우 : 그 연도의 손금 │ ├────────────┼─────────────────────┤ │(2)배 당 소 득 │소득세법상 배당소득의 귀속시기 │ ├────────────┼─────────────────────┤ │(3) 임 대 료 · 임 차 료│계약상 지급일(계약상 지급일이 없는 경우 │ │ │에는 실제지급일) │ │ │* 결산을 확정함에 있어서 이미 경과한 기간 │ │ │에 대응하는 임대료상당액과 이에 대응하는 │ │ │비용을 당해 사업연도의 수익과 손비로 계상 │ │ │한 경우 및 임대료 지급기간이 1년을 초과하 │ │ │는 경우 : 이미 경과한 기간에 대응하는 임대│ │ │료 상당액과 비용은 이를 각각 당해 사업연도│ │ │의 익금과 손금으로 한다(法令 71 ①). │ ├────────────┼─────────────────────┤ │(4)금융보험업의 보험료, │현금주의 │ │부금, 보증료, 수수료 │* 결산을 확정함에 있어서 이미 기간이 경과 │ │ │한 보험료상당액 등을 당해 사업연도의 수익 │ │ │으로 계상한 경우에는 계상한 사업연도의 익 │ │ │금으로 하고, 증권회사가 정형화된 거래방식 │ │ │으로 유가증권을 매매하는 경우 그 수수료의 │ │ │귀속사업연도는 매매계약이 체결된 날이 속하│ │ │는 사업연도로 한다(法令 70 ③). │ ├────────────┼─────────────────────┤ │(5)금전등록기 설치 │인도기준과 현금주의 중 선택 │ └────────────┴─────────────────────┘
| ※ 사채할인발행차금의 손금귀속시기： 법인이 사채를 발행하는 경우에 상환할 사채금액의 합계액에서 사채발행가액(사채발행수수료와 사채발행을 위하여 직접 필수적으로 지출된 비용을 차감한 후의 가액을 말한다)의 합계액을 공제한 금액은 기업회계기준에 의한 사채할인발행차금의 상각방법에 따라 이를 손금에 산입한다. 종전에 사채발행비를 이연자산으로 처리하였으나 2002년부터는 사채발행비도 사채할인발행차금에 포함하여 유효이자율법에 의하여 상각하도록 규정을 개정하였다(法令 71 ③). ※기업회계기준과 관행의 적용 : 내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산·부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정·타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 법인세법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다. [문 1] 자산의 판매 및 양도손익 (주)서울의 다음 자료에 의하여 제6기 사업연도(2002.1.1∼2002.12.31)의 다음 자료를 참고로 소득금액조정합계표를 작성하고 각 사업연도 소득금액을 계산하시오. [자료 Ⅰ] 손익계산서(발췌) |
┌───────────────────┐ │Ⅰ.매 출 액 430,000,000 │ │Ⅶ.영 업 외 비 용 │ │ 기 부 금(현물) 1,600,000│ │XI.당 기 순 이 익 61,380,000│ └───────────────────┘
| [자료 Ⅱ] 보충자료 1. 당해 사업연도에 처음으로 상품의 위탁판매를 시작하였다. 상품(원가 8,000,000원)은 한 대의 트럭에 의하여 운송하였으며 운송비 400,000원은 판매비와관리비로 처리하였다. 수탁자는 그 상품의 2분의 1을 지정된 조건에 따라 제6기말에 판매하고 그 계산서를 제7기초에 당 법인에 송부하였으며, 당 법인은 판매계산서 도착일을 기준으로 판매손익을 인식하였다. 판매가격은 원가(운송비를 제외한 금액)에 원가의 50%의 이익을 가산한 금액이며, 판매수수료는 판매가격의 20%이다. 2. 당기말 대차대조표상의 제품은 35,000,000원(700개 ×@ 50,000원)이다. 그러나 재고실사 결과 제품은 100개가 부족하여, 재고부족에 대하여 원인을 규정한 바 그 중 30개는 제7기초에 받기로 하고 외상판매한 것이고, 잔액은 현금판매한 것으로 그 대금의 행방은 확인되지 아니한다. 제품 1개당 판매가격은 10만원이다. 3. 제5기말 자본금과적립금조정명세서(을)의 내역 |
┌───────┬──────┬───────────────┐ │ 구 분 │ 금 액 │ 내 역 │ ├───────┼──────┼───────────────┤ │①매 출 액 │ 5,600,000 │제5기의 외상판매분으로서 현금 │ │ │ │으로 회수한 제6기의 매출로 계 │ │ │ │상되었음 │ ├───────┼──────┼───────────────┤ │②매 출 원 가 │△ 2,800,000│ │ └───────┴──────┴───────────────┘
| 4. 당사의 비품(구입일 2001.4.30, 취득가액 3,000,000원, 장부가액 1,600,000원, 기부당시 시가 2,250,000원)을 2002년 6월 30일에 비지정기부금 해당 단체에 기부하고 장부가액만 기부금으로 처리하였다. 동 기부한 자산에 대한 부가가치세를 부가가치세법에 의하여 적법하게 납부하고 세금과공과로 처리하였다. 5. 전기까지 법인세법상 지정기부금 시부인 계산 자료는 다음과 같으며, 제시된 자료 이외의 세무조정사항은 없다고 가정한다. |
구 분 제 3 기 제 4 기 제 5 기 ────────── ─────── ────── ────── 지정기부금지출액 900,000 800,000 700,000 지정기부금한도액 1,000,000 300,000 800,000
| ●point… 1. 위탁판매는 수탁자가 인도한 사업연도를 귀속시기로 하므로 당기에 매출된 금액을 익금산입하고, 매출원가와 판매수수료를 손금산입한다. 운송비를 판매비와관리비로 처리하였으므로 당기에 매출되지 않은 부분에 대한 운송비는 손금불산입하여 유보로 처분한다. 2. 재고부족액 중 외상판매분은 익금산입하여 유보로, 현금판매분은 익금산입하여 상여로 처분한다. 동 매출원가는 손금산입하여 △유보로 처분한다. 3. 전기 외상판매액을 당기에 매출로 계상하였으므로 전기 세무조정에 반대되는 세무조정을 하여 유보를 소멸시킨다. 4.현물로 기부한 경우 비지정기부금은 시가에 의하여 산정한다. 그리고 현물기부금에 대하여 과세된 부가가치세는 부대비용이므로 기부금에 가산한다. 이 경우 부가가치세는 의제시가를 적용하므로 다음과 같이 계산하여야 한다. |
┌───────────────────────┐
│ 부가가치세 과세표준 ＝ 취득가액 × (1 － 25%*│
│× 경과된 과세기간의 수) │
└───────────────────────┘
비지정기부금 ＝기부자산의 시가＋부가가치세부담액
＝2,250,000＋3,000,000×(1－25%×2)×10%
＝2,400,000
| * 건물과 구축물은 5%(2001.12.31. 이전 취득분 10%)의 체감률을 적용한다. 5. 지정기부금 한도미달액이 발생하면 당해 사업연도 개시일로부터 3년 이내 개시한 사업연도의 한도초과액을 손금산입한다. ◎ 해 답 1. 소득금액조정합계표 |
┌─────────────────────┬────────────────────┐ │ 익금산입 및 손금불산입 │ 손금산입 및 익금불산입 │ ├──────────┬─────┬────┼──────────┬─────┬───┤ │과 목 │금 액 │처 분 │과 목 │금 액 │처 분│ ├──────────┼─────┼────┼──────────┼─────┼───┤ │①위 탁 매 출 액 │ 6,000,000│유 보 │①위 탁 매 출 원 가 │ 4,000,000│유 보│ │②적 송 품 운 송 비 │ 200,000│유 보 │②판 매 수 수 료 │ 1,200,000│유 보│ │③외 상 매 출 누 락 │ 3,000,000│유 보 │③매 출 원 가 │ 5,000,000│유 보│ │④현 금 매 출 누 락 │ 7,000,000│상 여 │④전 기 매 출 │ 5,600,000│유 보│ │⑤전 기 매 출 원 가 │ 2,800,000│유 보 │ │ │ │ │⑥비 지 정 기 부 금 │ 2,400,000│기타사외│ │ │ │ │ │ │유출 │ │ │ │ ├──────────┼─────┼────┼──────────┼─────┼───┤ │ 계 │21,400,000│ │ │15,800,000│ │ └──────────┴─────┴────┴──────────┴─────┴───┘
| 2. 각사업연도 소득금액 |
결 산 상 순 이 익 61,380,000
익금산입 및 손금불산입 (＋) 21,400,000
손금산입 및 익금불산입 (－) 15,800,000
──────────
차 가 감 소 득 금 액 66,980,000
전기기부금한도초과액 손금산입 (－) 400,000*
──────────
각 사 업 연 도 소 득 금 액 66,580,000
━━━━━━━━━━
* 지정기부금
(1) 한 도 액 ＝(66,980,000＋0)×5%＝3,349,000
(2) 한도초과액 ＝0－3,349,000＝△3,349,000
(3) 전기부인액 손금산입 : Min[3,349,000, 400,000] ＝ 400,000
구 분 제 3 기 제 4 기 제 5 기 제 5 기
───────── ──────── ───── ───── ──────
지정기부금지출액 900,000 800,000 700,000 －
지정기부금한도액 1,000,000 300,000 800,000 3,349,000
지정기부금시부인 △100,000 500,000 △100,000 △3,349,000
세 무 조 정 세무조정없음 손금불산입 손금산입 손금산입
500,000 100,000 400,000
| ◆ 해설 1. 위탁매출 위탁매출에 대하여는 수탁자의 판매시점을 기준으로 한다. 법인세법은 운송비에 대하여 규정하고 있는 바 없으므로 기업회계기준에 의하여 처리하여야 한다. 2. 현물기부금에 대한 부가가치세 부담분 국가 등에 무상공급하는 재화에 대하여는 부가가치세가 면제되므로 법정기부금과 대부분의 지정기부금은 부가가치세 문제가 발생하지 아니한다. 그러나 비지정기부금 해당 단체인 경우 법인이 부담한 부가가치세는 증정품에 대한 부대비용이므로 기부금으로 처리하여야 한다. 3. 매출누락 현금매출누락은 귀속자에 따라 소득처분(귀속자가 불분명한 경우에는 대표자상여)하고, 외상매출누락은 유보로 처분한다. [문 2] 할부판매손익 (주)경기는 제6기 사업연도에 처음으로 할부판매를 시작하였다. 다음 자료를 참고로 요구사항에 답하시오. 1. 당해 사업연도에 X제품(장부가액 12,000,000원)을 24개월 할부조건으로 판매하였다. 동 제품의 판매가액은 24,000,000원이고 대금은 매월 1,000,000원씩 분할회수하기로 하였다. 당해 사업연도에 약정상 회수하여야 할 금액은 5,000,000원이나 실제 3,000,000원만을 회수하였다. 동 할부매출에 대한 기업회계기준에 의하여 계산한 할부매출채권의 현재가치는 16,000,000원이고, 현재가치할인차금 중 당해 사업연도의 이자수익은 1,000,000원이다. 2. Y제품(장부가액 9,000,000원)을 제7기 1월 8일에 인도하되, 그 대금 18,000,000원은 3개월마다 3,000,000원씩 분할하여 회수하기로 하였다. 제6기 12월 8일 계약금으로 1,800,000원을 선수하였다. 3. Z제품(장부가액 6,000,000원)을 10개월 할부조건으로 15,000,000원에 판매하였다. 계약에 의하여 당해 사업연도에 회수하여야 할 금액은 6회분이나 7회분을 회수하였다. [요구사항] 회사가 다음과 같이 회계처리한 경우 각 상황별 세무조정을 행하시오. 1. 명목가치에 의한 인도기준으로 회계처리한 경우 2.현금회수기준에 의하여 당해 사업연도에 회수한 금액을 수익으로, 이에 대응하는 장부가액을 비용으로 계상한 경우 ●point… 1. 명목가치에 의한 인도기준에 의하여 회계처리한 경우 : 장기할부·단기할부 모두 명목가치에 의한 인도기준에 의하여 회계처리한 경우 세무조정은 불필요하다. 2. 현금회수기준에 의하여 회계처리한 경우 : [제품 X] 당해 사업연도에 회수기일이 도래한 것 중 회수하지 못한 금액을 익금산입, 이에 대 응하는 매출원가를 손금산입으로 세무조정하여야 한다. [제품 Y] 당해 사업연도에 인도하지 않았으므로 인도 전에 회수한 것은 인도일이 속하는 사업 연도에 회수한 것으로 본다. 따라서 당해 사업연도의 익금과 손금은 없으므로 수익 과 비용을 익금불산입과 손금불산입으로 세무조정한다. [제품 Z] 단기할부이므로 인도기준을 사용하여야 한다. 인도기준과의 차이를 세무조정한다. ◎ 해답 1. 인도기준에 의하여 회계처리한 경우 세무조정 없음 2. 현금회수기준에 따라 회계처리한 경우 (1) 제품 X [익금산입] 매 출 액 2,000,000 (유보) [손금산입] 매출원가 1,000,000 (△유보) (2) 제품 Y [익금불산입] 매 출 액 1,800,000 (△유보) [ 손금불산입 ] 매출원가 900,000 (유보) * 인도일 이전에 회수하였거나 회수한 금액은 인도일에 회수한 것으로 본다. 따라서 할부계약금은 인도일이 속하는 사업연도의 익금으로 인식하여야 한다. (3) 제품 Z [ 익금산입 ] 매 출 액 4,500,000 (유보) [ 손금산입 ] 매출원가 1,800,000 (△유보) * 단기할부에 대하여는 회수기일도래기준을 적용할 수 없으므로 인도기준과의 차이를 세무조정한다. ◆ 해설 1. 장기할부판매에 대한 각 세법의 손익귀속시기 |
┌──────────────┬─────────────────┐ │ 구 분 │ 귀 속 시 기 │ ├──────────────┼─────────────────┤ │각사업연도 소득에 대한 법인 │명목가치에 의한 인도기준, 현재가치│ │세·소득세법상 사업소득 │에 의한 인도기준, 회수기일도래기준│ │ │중 선택 │ ├──────────────┼─────────────────┤ │토지 등 양도소득에 대한 법 │대금청산일·소유권이전등기접수일·│ │인세·소득세법상 양도소득세 │인도일·사용수익일 중 가장 빠른 날│ ├──────────────┼─────────────────┤ │부 가 가 치 세 │회 수 기 일 도 래 기 준 │ └──────────────┴─────────────────┘
| 2. 회계처리에 오류가 발생한 경우의 세무조정 세법이 정한 방법으로 회계처리하였으나 회계처리에 오류가 발생한 경우에는 오류만을 세무조정한다. 즉, 장기할부매출에 대하여 현재가치인도기준으로 회계처리하였으나 회계처리에 오류가 발생한 경우, 회수기일도래기준으로 회계처리하였으나 회수기일도래분 중 일부를 누락한 경우, 단기용역에 대하여 진행기준으로 회계처리하였으나 진행률 산정에 오류가 발생한 경우에는 결산상의 수익과 비용을 회사가 선택한 방법에 의한 익금 및 손금과 비교하여 그 차액을 세무조정한다. [문 3] 용역매출 (주)건축은 제3기 사업연도(2002.1.1∼2002.12.31) 중에 다음의 두 건의 공사를 수주하여 공사를 진행 중에 있다. 다음 자료를 참고로 요구사항에 답하시오. 1. 당기 공사내역은 다음과 같다. |
┌─────────────┬──────┬──────┐ │ 구 분 │ A공사 │ B공사 │ ├─────────────┼──────┼──────┤ │①도 급 금 액 │100,000,000 │300,000,000 │ │②도 급 기 간 │2002.5.1 ∼ │2001.7.1 ∼ │ │ │2003.3.31. │2003. 6.30. │ │③당 기 공 사 비 발 생 액 │ 60,000,000 │ 80,000,000 │ │④추 가 공 사 비 예 상 액 │ 20,000,000 │ 70,000,000 │ └─────────────┴──────┴──────┘
| * 당기 공사비는 장부와 증빙서류에 의하여 입증되는 것이다. 2. 제2기에 B공사의 공사원가 75,000,000원과 공사수익 90,000,000원을 결산상 비용과 수익으로 계상하였으며, 자본금과적립금조정명세서(을)에는 공사수익에 대한 유보 10,000,000원이 있다. 3. 진행률 산정시 1/100 미만은 버릴 것. [요구사항] 1. 회사가 당해 사업연도에 공사원가를 재고자산(미완성공사)으로 계상하고 공사수익을 계상하지 않은 경우 2. 회사가 투입량기준에 의한 진행기준으로 회계처리하여 다음의 공사수익과 공사원가를 수익과 비용으로 처리한 경우 세무조정을 행하시오. |
┌──────┬──────┬──────┐ │ 구 분 │ A 공사 │ B 공사 │ ├──────┼──────┼──────┤ │공 사 수 익 │ 70,000,000 │ 110,000,000│ ├──────┼──────┼──────┤ │공 사 원 가 │ 60,000,000 │ 80,000,000│ └──────┴──────┴──────┘
| ● Point..................... 1. A공사는 단기, B공사는 장기인 점에 유의할 것. 공사원가를 미완성공사로, 공사수익을 계상하지 않은 것은 완성기준에 의하였다는 것을 의미한다. 이 경우 단기공사는 세무조정이 불필요하나 장기공사는 진행기준과의 차이를 세무조정하여야 한다. 2. 단기공사에 대하여 투입량기준에 의한 진행기준으로 회계처리한 경우 오류에 해당하므로 원가기준법에 의한 진행기준과의 차액을 세무조정한다. 장기공사에 대하여는 원가기준법 진행기준만을 인정하므로 원가기준법 진행기준에 의한 손익과 결산상 손익을 비교하여 그 차이를 세무조정하여야 한다. ◎ 해 답 1. 완성기준에 의하여 회계처리한 경우 세무조정 (1) A공사(단기공사) : 세무조정 없음 (2) B공사(장기공사) ① 공사수익 ㈎ 작업진행률 ＝75,000,000+80,000,000/75,000,000+80,000,000+70,000,000＝68% ㈏ 공사수익 ＝ 300,000,000×68%－(90,000,000＋10,000,000*)＝104,000,000 * 전기 공사수익에 대한 유보금 10,000,000원임 ② 세무조정 [ 익금산입 ] 공사수익 104,000,000 (유보) [ 손금산입 ] 공사원가 80,000,000 (△유보) 2. 투입량기준에 의한 진행기준으로 회계처리한 경우 (1) 세무조정금액 |
공 사 명 A 공사 B 공사 ──────── ──────── ──────── 세무상공사수익 75,000,000* 104,000,000 결산상공사수익 70,000,000 110,000,000 세무조정금액 5,000,000 △6,000,000 * 100,000,000×60,000,000/80,000,000＝75,000,000
| (2) 세무조정 [ 익금산입 ] 공사수익(A) 5,000,000 (유보) [ 익금불산입 ] 공사수익(B) 6,000,000 (△유보) ◆해설 ▣ 법인세법상 진행기준 : 원가기준법에 의한 진행기준 ·손 금：당해 사업연도에 발생한 총비용 ·익 금：공사수익 ＝ 도급금액 × 작업진행률 전기공사수익누적액 (*1) 작업진행률：세법은 공사를 완성할 때까지 투입될 총공사예정비에 대한 실제 발생 총공사비누적액의 비율에 의하여 작업진행률을 계산한다. |
┌──────────────────────┐ │ 당해 사업연도 말까지 발생한 │ │ 총공사비누적액 │ │작업진행률＝─────────────── │ │ 총공사예정비 │ └──────────────────────┘ (*2) 공사비：당해 공사에 투입되는 자재비 노무비 기타 공사경비의 합계액을 말한다. 다만, 자기가 부담하지 않은 자재비는 포함하지 아니한다(法通 40 69…6). (*3) 총공사예정비：건설업회계처리준칙을 적용하여 계약 당시 추정한 투입될 공사원가 예정액을 말한다. 그 후 총공사예정비가 변동된 경우에는 변동상황을 반영하여 합 리적으로 추정한 것을 총공사예정비로 한다.
| [문 4] 용역매출과 예약매출 다음 자료에 의하여 (주)도남의 제8기 사업연도(2002.1.1∼2002.12.31)의 세무조정을 행하시오. 1. 회사는 3건의 공사를 수주받아 공사를 진행하고 있는데 그 내역은 다음과 같다. (1) 공사진행현황 |
┌───┬────────────┬──────┬──────┐ │공사명│공사기간 │도급금액 │총공사예정비│ ├───┼────────────┼──────┼──────┤ │ A │2001. 7. 1∼2002. 9.30. │100,000,000 │ 80,000,000 │ ├───┼────────────┼──────┼──────┤ │ B │2002.10. 1∼2003. 8.31. │200,000,000 │150,000,000 │ ├───┼────────────┼──────┼──────┤ │ C │2002. 6. 1∼2004. 5.31. │200,000,000 │180,000,000 │ └───┴────────────┴──────┴──────┘
| (2) 결산상 공사손익 계상액 |
┌──┬──────┬─────┬─────────────┐ │구분│ 공사수익 │ 공사원가 │ 비 고 │ ├──┼──────┼─────┼─────────────┤ │ A │100,000,000 │80,000,000│ － │ ├──┼──────┼─────┼─────────────┤ │ B │ － │ － │대차대조표의 미성공사 계정│ │ │ │ │에 1억원 계상 │ ├──┼──────┼─────┼─────────────┤ │ C │90,000,000 │81,000,000│ － │ └──┴──────┴─────┴─────────────┘
| (*1) A공사의 전기공사원가는 32,000,000원이 발생하였으나 회사는 이를 미성공사(재고자산)로 계상하였다. A공사에 대한 총공사비예정비는 전기와 당기에 변동된 바 없으며, 전기의 세무조정은 적법하게 수행되었다. (*2) B공사의 미성공사 계정에는 영업외비용에 해당하는 지급이자 3,000,000원이 포함되어 있다. (*3) C공사의 공사원가인 외주비 9,000,000원이 경리담당자의 실수로 회계처리가 누락되었다. 2. 제8기 4월 1일에 D아파트(예상 건설기간 15개월)를 분양하였는데, 100％ 분양계약이 체결되었다. 분양대금은 총 7억원이며 총분양원가 예정비는 4억원(용지비 2억원 포함)이다. 제8기에 부지매입비 2억원과 건축비 1억원이 발생되었다. 회사는 손익계산서에 분양수익 525,000,000원과 분양원가 300,000,000원을 매출손익으로 계상하였다. ●Point.................................... 1. 용역매출 ① A공사는 장기공사로서 당기에 공사가 완료되었다. 회사는 공사완성기준에 의하여 회계처리하였으므로 전기의 공사수익과 공사원가에 대하여 반대 조정을 하여야 한다. ② B공사는 단기공사로서 완성기준에 의하여 회계처리하였으므로 세무조정은 불필요하다. 그러나 영업외비용을 재고자산으로 회계처리하였으므로 오류에 대하여는 조정하여야 한다. ③ C공사는 장기공사로서 진행기준에 의하여 회계처리하였으므로 진행기준과의 차이를 조정하여야 한다. 이 경우 공사원가에 대한 오류를 먼저 조정하고 그 다음 공사수익에 대한 세무조정을 하여야 한다. 2. D아파트분양은 장기예약매출에 해당하므로 진행기준에 의한다. 용지비는 진행률 산정에 포함하지 아니한다. ◎ 해 답 1. 공사매출 (1) A공사 [익금불산입] 공사수익 40,000,000 (△유보) [손금불산입] 공사원가 32,000,000 (유보) * 전기 세무조정금액 ① 전기 공사원가 : 32,000,000 ② 전기 공사수익 : 100,000,000 × 32,000,000/80,000,000 ＝ 40,000,000 (2) B공사 [손금산입] 미성공사 3,000,000 (△유보) (3) C공사 [손금산입] 공사원가 9,000,000 (△유보) [익금산입] 공사수익 10,000,000 (유보) * 작업진행률 :(81,000,000+9,000,000)/180,000,000＝50% 공사수익차액 : 200,000,000×50%－90,000,000＝10,000,000 2. D예약매출 (1) 분양원가 ① 결산상 비용 : 300,000,000* * 용지비 200,000,000＋건축비 100,000,000 ＝300,000,000 ② 세무상 손금 : 용지비 100,000,000*＋건축비 100,000,000＝200,000,000 * 용지비×작업진행률＝200,000,000×100,000,000/200,000,000＝100,000,000 ③ 세무조정 : [손금불산입] 분양원가 100,000,000 (유보) (2) 분양수익 ① 결산상 수익 : 525,000,000 ② 세무상 익금 : 700,000,000×50％＝350,000,000 ③ 세 무 조 정 : [익금불산입] 분양수익 175,000,000 (△유보) 3. 세무조정사항 요약 |
[익금산입 및 손금불산입]
공사원가(A) 32,000,000 (유보)
공사수익(C) 10,000,000 (유보)
분양원가(D) 100,000,000 (유보)
[손금산입 및 익금불산입]
공사수익(A) 40,000,000 (△유보)
미성공사(B) 3,000,000 (△유보)
공사원가(C) 9,000,000 (△유보)
분양수익(D) 175,000,000 (△유보)
| ◆해설 1. 재고자산에 대한 건설자금이자 기업회계기준은 제조 등의 기간이 장기인 재고자산에 대하여도 건설자금이자를 계상하도록 하고 있으나, 법인세법은 재고자산에 대하여는 건설자금이자를 인정하지 않고 있다. 따라서 이에 대하여 손익에 미치는 영향을 고려하여 세무조정여부를 판단하여야 한다. 2. 아파트 등을 분양하는 경우의 작업진행률 계산(法通 40－69…7) 주택·상가 또는 아파트 등의 예약매출에 대하여 진행기준을 적용하는 경우 용지비에 대한 처리는 기업회계와 같다. 즉, 당해 아파트 등의 부지로 사용될 토지의 취득원가는 작업진행률 계산시 산입하지 아니한다. 이 경우 토지 취득원가는 작업진행률에 의하여 안분하여 손금에 산입한다. [문 5] 이자수익 다음 자료에 의하여 제조업을 영위하는 (주)해일의 제8기 사업연도(2002.1.1∼2002.12.31)의 세무조정을 행하시오. 1. 회사는 제7기에 3년만기 정기적금에 가입하고 적금을 불입하고 있다. 회사는 기업회계기준에 의하여 기간경과분에 대한 이자를 미수이자로 계상하고 있으며, 당기 미수이자 계정은 다음과 같다. |
전기이월액 당기증가액 당기감소액 차기이월액 ─────── ─────── ─────── ─────── 1,000,000 1,500,000 － 2,500,000
| 2. 회사는 제7기 5월 1일에 2년 만기 정기예금에 가입하였다. 동 정기예금 약관에 의하면, 이자는 만기시 일시지급조건이다. 제8기 중 정기예금을 해약하고, 이자 2,000,000원을 수령하였으나 전기 미수이자 계상액은 3,000,000원이므로 다음과 같이 회계처리하였다. |
(차) 현 금 2,000,000 (대) 미수이자 3,000,000
잡 손 실 1,000,000
| 3. 회사는 제8기초 무기명 국공채(액면가액 10,000,000원, 표면이자율 연 5%, 4년 후 원리금 일시상환조건)를 증권시장에서 유통수익률로 할인하여 8,196,000원에 매입하였다. 국공채의 액면가액과 매입가액과의 차액 중 상환기간에 걸쳐 유효이자율법으로 계산한 금액 319,600원과 기간경과분 미수이자 500,000원을 이자수익으로 계상하였다. 4. 회사는 제7기 10월 1일에 거래처에 1억원을 월 1% 이자로 4개월간 대여하였다. 이자는 매월말에 받기로 하였으나 채무자의 자금사정상 전기에 2개월분을 받고 당기에 2개월분을 받았다. 당기에 이자수익 2,000,000원을 수령하고 이를 영업외수익으로 회계처리하였다. 5. 전기까지의 세무조정은 적절하게 수행되었다. ●Point.............. 1. 정기적금미수이자를 계상하였으므로 이를 익금불산입(△유보)한다. 2. 정기예금을 해약하였으므로 전기 △유보를 익금산입(유보)하여야 한다. 전기의 미수이자로 인하여 당기의 익금이 과소표시되므로 이를 조정하기 위한 것이다. |
결산상 손익 세무조정 세무상 익금
──────────── ─────────── ───────────
잡손실 △ 1,000,000 익금산입 3,000,000 해약으로 인한 이자
2,000,000
| 3. 무기명국공채의 이자와 할인액은 이자와 할인액의 수취일을 귀속시기로 하므로 익금불산입(△유보)으로 세무조정하여야 한다. 4. 비영업대금의 이익은 약정에 의한 이자지급일을 귀속시기로 하므로 전기말에 회수하기로 하였으나 실제 회수하지 못한 이자 1,000,000원은 전기의 익금이 된다. 전기에 이에 대하여 적절하게 익금산입으로 세무조정하였으므로 당기에 이자수익 중 1,000,000원을 익금불산입(△유보)한다. ◎해 답 |
(1) [ 익금불산입 ] 정기적금미수이자 1,500,000 (△유보) (2) [ 익금산입 ] 전기 정기예금미수이자 3,000,000 (유보) (3) [ 익금불산입 ] 국공채이자 819,600 (△유보) (4) [ 익금불산입 ] 전기이자소득 1,000,000 (△유보)
| [문 6] 지급이자와 임대료 (주)바다의 제12기 사업연도(2002.1.1∼2002.12.31)의 다음 자료에 의하여 세무조정을 하시오. 1. 회사는 당기 10월 1일 서울상호신용금고에서 1억원(이자율 연 12%, 3개월 단위 이자후급)을 차입하였다. 제12기의 미지급이자는 3,000,000원이나 결산시 경리담당자의 착오로 4,000,000원의 미지급이자를 계상하였다. 2. 회사는 제12기에 (주)남해와 (주)동해에서 각각 1,000,000원의 배당금을 받고 영업외수익으로 처리하였다. 배당금과 관련된 자료는 다음과 같으며, 동 수입배당금액은 수입배당금액 익금불산입 대상이 아니다. |
구 분 주식종류 배당결의일 배당금수령일 ────── ─────── ───────── ──────── (주)남해 무기명주식 제11기 12.20. 제 12기 1.10. (주)동해 기명주식 제11기 12.30. 제 12기 1.20.
| 3. 다음과 같이 부동산을 임대하고 있다. 기간계산이 필요한 경우 월수로 계산할 것. ① 토지 A를 당해 사업연도 9월 1일부터 1년간 임대하고 매월분 임대료(월 100만원)는 다음달 5일에 받기로 하였다. 당해 사업연도말 현재 9월분과 10월분 임대료는 받았으나 11월분 임대료를 받지 못하였으며, 당 법인은 토지 A의 임대료에 대하여 현금주의에 의하여 회계처리하였다. ② 점포 B를 당해 사업연도 12월 1일부터 1년간 임대하고 매월분 임대료(월 50만원)는 다음달 10일에 받기로 하였다. 당해 사업연도의 결산을 확정함에 있어서 미수임대료 50만원을 수익으로 계상하였다. ③사무실 C를 당해 연도 10월 1일부터 3년간 임대하고 3년간의 임대료 36,000,000원을 임대기간초에 받았다. 당해 사업연도의 결산을 확정함에 있어서 임대료 전액을 수익으로 계상하였다. ④주택 D를 당해 연도 10월 1일부터 2년간 임대하고 2년간의 임대료 24,000,000원을 임대기간말에 받기로 하였다. 당해 사업연도의 결산을 확정함에 있어서 임대료를 계상하지 아니하였다. 4. 전기까지의 세무조정은 적법하게 수행되었다. ●Point.............................. 1. 미지급이자는 계상한 사업연도의 손금으로 인정한다. 다만, 미지급이자를 과대계상하였으므로 과대계상분 1,000,000원을 손금불산입한다. 2. 배당금은 소득세법상 배당소득의 귀속시기에 의한다. (주)남해의 주식은 무기명주식이므로 현금주의에 의한 처리는 적절하다. 그러나 (주)동해의 주식은 기명주식이므로 잉여금처분결의일을 귀속시기로 한다. (주)동해의 배당금 1,000,000원은 전기에 익금산입(유보)하고 당기에 익금불산입(△유보)한다. 3. 임대료 ① 토지 A : 임대료 지급기간이 1년 이하이며 기간경과분을 결산상 계상하지 아니하였으므로 임대료 지급기일을 귀속시기로 한다. 11월분 임대료를 받지 못했으나 지급기일이 경과하였으므로 1,000,000원을 익금산입하여야 한다. ② 점포 B : 기간경과분 임대료를 결산상 계상하였으므로 세무조정은 불필요하다. ③ 사무실 C : 임대료 지급기간이 1년을 초과하므로 회계처리에 관계없이 기간경과분을 익금으로 본다. 임대료 선수시 전액 임대료를 계상하였으므로 과대계상분을 익금불산입한다. ④ 주택 D : 임대료 지급기간이 1년을 초과하므로 회계처리에 관계없이 기간경과분을 익금으로 본다. 임대료를 계상하지 아니하였으므로 기간경과분 임대료를 익금산입한다. ◎해 답 |
1. 지급이자 : [손금불산입] 미지급이자 1,000,000 (유보)
2. 배당금수익 : [익금불산입] 배당금수익 1,000,000 (△유보)
3. 임대료
[익금산입] 임 대 료(토지 A) 1,000,000 (유보)
[익금불산입] 임 대 료(사무실 C) 33,000,000*(△유보)
* 36,000,000 －(36,000,000 ×3/36)＝33,000,000
[익금산입] 임 대 료(주택 D) 3,000,000*(유보)
* 기간경과분 임대료 : 24,000,000 × 3/24 ＝ 3,000,000