중소기업 유예기간을 적용받은 내국법인이 물적분할하여 분할신설법인을 설립한 경우, 해당 분할신설법인이 중소기업 유예기간을 적용받을 수 있는지 여부

국세기본법은 세법을 해석ㆍ적용할 때에는 과세의 형평과 해당 조항의 합목적성에 비추어 납세자의 재산권이 부당하게 침해되지 아니하도록 규정²⁾함으로써, 세법의 해석ㆍ적용은 납세자의 재산권 보장을 위하여 엄격히 해석하여야 하고 유추해석이나 확장해석은 금지하도록 하고 있다. 대법원 역시 “조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하는 것”으로 판단³⁾하였다. 따라서 세법은 조세법률주의에 따른 엄격해석의 원칙에 근거하여 법문언 자체에 충실하도록 해석하여야 하며, 확장해석 혹은 유추해석은 배제되어야 한다. 한편, 조특법은 ① 규모기준⁴⁾, ② 독립성기준⁵⁾, ③ 업종기준⁶⁾의 요건(이하 “중소기업 요건”)을 모두 충족하는 경우 중소기업으로 인정하고 있으며, 중소기업이 규모의 확대 등의 사유⁷⁾ 또는 중소기업기본법 시행령 제3조 제1항 제2호, 별표 1 및 별표 2의 개정에 의하여 중소기업에 해당되지 아니하게 된 경우⁸⁾ 최초로 그 사유가 발생한 날이 속하는 과세연도와 그 다음 3개 과세연도(이하 “중소기업 유예기간”)까지는 중소기업으로 보도록 규정하고 있다. 이와 같이, 조특법은 규모의 확대 등의 사유가 발생한 시점에 즉시 중소기업에서 제외시킨다면 중소기업에 대한 세제지원의 취지를 효과적으로 살릴 수 없는 것으로 보아 중소기업 유예기간을 부여하고 있다. 조특법상 중소기업에 해당될 경우, 조특법 제5조의 2부터 제8조의 4까지 규정된 중소기업에 대한 조세특례를 적용받을 수 있을 뿐만 아니라, 연구 및 인력개발비 세액공제, 각종 투자세액공제의 적용에 있어 대기업, 중견기업과 비교하여 상대적으로 높은 세액공제율을 적용받을 수 있다. 즉, 조특법은 중소기업의 원활한 성장을 지원하기 위한 측면에서 다양한 세제지원제도를 운용하고 있는데, 중소기업 해당 여부가 조특법상 세제혜택을 받을 수 있는지 여부와 직결되므로, 조세법률주의의 엄격해석 원칙에 따라 중소기업 유예기간 대상 여부를 포함한 중소기업 해당 여부는 법문대로 해석해야 하고 합리적 이유 없는 확장해석 또는 유추해석은 배제되어야 한다.

상법은 분할회사, 단순분할신설회사는 분할 전의 분할회사 채무에 관하여 연대하여 변제할 책임이 있으며, 단순분할신설회사는 분할회사의 권리와 의무를 분할계획서에서 정하는 바에 따라 승계하도록 규정하고 있다.⁹⁾ 즉, 분할에 의하여 분할회사의 권리의무가 분할신설회사에 포괄적으로 이전되는데, 이는 분할의 법적 성격을 회사재산의 부분적 포괄승계와 그 대가로서의 사원권의 부여를 본질적 요소로 하는 조직법ㆍ단체법상의 행위 내지 제도로 보고 있기 때문이다.¹⁰⁾

조특법은 중소기업이 그 규모의 확대 등으로 조특법 시행령 제2조 제1항 각 호 외의 부분 단서에 해당되거나 같은 항 제1호 또는 제3호(중소기업기본법 시행령 제3조 제1항 제2호 다목의 규정으로 한정한다)의 요건을 갖추지 못하게 되어 중소기업에 해당하지 아니하게 된 때에는 최초로 그 사유가 발생한 날이 속하는 과세연도와 그 다음 3개 과세연도까지는 이를 중소기업으로 보고, 중소기업 유예기간이 경과한 후에는 과세연도별로 중소기업 해당 여부를 판정하도록 규정하고 있다. 따라서 중소기업 유예기간을 적용받을 수 있는 대상은 규모의 확대 등의 사유로 “최초”로 중소기업 요건을 갖추지 못한 “중소기업”이다.

과세관청은 “분할신설법인이 분할 당시 중소기업 규모를 초과한 경우 분할법인의 잔존 유예기간 승계 여부”에 대한 질의에 “조특법 시행령 제2조 제2항 본문에 따라 ‘유예기간’의 적용을 받던 법인이 법인세법 제46조 제1항 각 호의 요건을 갖춰 분할함에 있어, 분할신설법인이 조세특례제한법 시행령 제2조 제1항 제1호의 ‘규모기준’을 초과한 경우에 해당하더라도 분할 당시의 분할법인의 잔존 ‘유예기간’ 내에 종료하는 각 과세연도까지는 중소기업으로 보는 것”으로 회신¹¹⁾하였다.즉, 과세관청은 분할의 법적 성격에 근거하여 분할법인의 권리의무가 분할신설법인에게 포괄적으로 이전되어 분할법인과 분할신설법인은 동일성, 계속성, 연속성을 가지므로, 분할신설법인 역시 분할법인의 잔존 유예기간을 적용받을 수 있는 것으로 판단하였다.결국, 과세관청은 분할법인이 분할 전에 중소기업 유예기간을 이미 적용받았다면 분할신설법인 역시 이미 중소기업 유예기간을 적용받은 것으로 보아 분할 이후에는 재차 중소기업 유예기간을 적용받을 수 없다는 입장을 취하고 있는 것으로 보인다.

앞서 살펴본 바와 같이, 중소기업 유예기간을 적용받을 수 있는 대상은 규모의 확대 등의 사유로 “최초”로 중소기업 요건을 갖추지 못한 “중소기업”이다. 즉, 중소기업 유예기간 판단의 기산점은 “최초”로 중소기업에 해당하지 아니한 사유가 발생하게 된 시점이다. 대상결정에서 처분청은 분할의 경우 분할법인과 분할신설법인인 청구법인은 동일성과 계속성, 연속성을 가지므로 이미 중소기업 유예기간을 적용받은 것으로 볼 수 있는 청구법인에게 중소기업 유예기간을 재차 적용할 수는 없다고 주장하였다. 다만, 아래와 같은 이유를 근거로 분할신설법인의 중소기업 유예기간 판단의 기산점은 처분청의 주장과 달리 분할 이후로 판단하여야 한다.

• ① 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는데, 분할법인이 중소기업 유예기간을 적용받은 경우 분할신설법인의 중소기업 유예기간 적용 여부와 관련하여 분할로 인해 이미 유예기간을 적용받은 것으로 본다는 명문의 규정은 존재하지 않는다.
• ② 처분청은 법인세법상 적격분할에 해당할 경우 분할법인과 분할신설법인은 동일성, 계속성, 연속성을 가지므로 분할신설법인은 중소기업 유예기간을 재차 적용받을 수 없다고 주장하고 있으나, 적격분할 요건을 충족하지 못할 경우에는 중소기업 유예기간의 적용이 가능한지에 대한 판단이 없을 뿐만 아니라 이와 같이 적격분할 여부에 따라 중소기업 유예기간 적용 여부가 달라지는 해석은 타당하지 않다.
• ③ 조특법은 중소기업 유예기간 적용 배제 대상 중 하나로 “창업일이 속하는 과세연도 종료일부터 2년 이내의 과세연도 종료일 현재 중소기업기준을 초과하는 경우”를 규정¹²⁾하고 있는데, 중소기업 유예기간 판단의 기산점을 분할 전으로 보기 위하여 중소기업 유예기간 적용 대상 “중소기업”을 분할신설법인뿐만 아니라 분할법인으로 확장하여 해석한다면 위 “창업일”은 분할신설법인의 창업일이 아닌 분할법인의 창업일로 해석해야 하는데, 이와 같은 해석은 분할신설법인이 해당 규정을 적용받는 상황을 상정하기 어렵게 만든다.
• ④ 합병의 경우에도 분할과 동일하게 피합병법인의 권리의무가 포괄적으로 합병법인으로 이전되는데, 처분청의 주장과 같다면 합병 전에 중소기업 유예기간 규정을 적용받은 피합병법인이 합병법인과 합병을 한 이후에도 중소기업 요건을 충족하다가 일정기간이 경과하여 중소기업 요건을 충족하지 못할 경우, 중소기업 유예기간 규정을 적용받을 수 없는 범위는 피합병법인으로부터 승계받은 사업에서 발생한 소득으로 한정하여야 하나, 현행 법령상 법인을 사업별로 구분하여 중소기업 해당 여부를 판단하고 있지는 않으며 실무적으로도 이를 구분하여 중소기업 유예기간을 적용하는 것은 어렵다.
12) 조특법 시행령 제2조 제2항 제4호.

조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는데, 중소기업에 대한 유예기간 적용 규정에서 분할법인이 중소기업 유예기간을 적용받은 경우 분할신설법인의 중소기업 유예기간 적용 여부와 관련하여 분할로 인해 이미 유예기간을 적용받은 것으로 본다는 규정이 존재하지 않는 점 등의 사유로, 분할신설법인이 중소기업 유예기간 규정을 적용받을 수 있다고 판단한 조세심판원의 결정은 타당한 것으로 보인다. 처분청은 유예기간을 이미 적용받은 법인으로부터 분할로 인해 신설된 법인에게도 유예기간을 재차 적용해주게 된다면, 계속하여 분할을 통해 중소기업 유예기간을 적용하는 등의 특혜를 취하는 편법을 용인해주는 결과를 초래하다는 점을 주장하고 있는데, 관련 법령에서 명확하게 규정하고 있지 않는 이상 이는 입법의 측면에서 해결할 사항일 뿐이다.