洪 哲 根/국세청 부이사관 국제업무과장Ⅲ. 소득종류별 과세대상소득 1. 이자소득 2. 배당소득 3. 사용료 소득 Ⅲ. 소득종류별 과세대상소득1. 이자소득(1) 국내세법상 국내원천 이자소득1) 국내원천 이자소득2) 감면소득(2) 조세조약상 이자소득의 범위1) D/A 할인료2) 원천지국 결정기준(3) 조세조약상 과세원칙1) 제한세율 과세2) 제한세율 적용배제(4) 조세조약상 비과세소득2. 배당소득(1) 국내세법상 국내원천 배당소득
<목차> Ⅰ. 서 설 Ⅱ. 비거주자·외국법인의 국내원천소득에 대한 원천징수개요 1. 원천징수대상소득 2. 원천징수의무자 3. 납세지 4. 원천징수시기 5. 과세표준 6. 적용세율 7. 원천징수세액 계산사례 (지급자 세부담 조건의 경우) 국내세법상 비거주자 등의 국내원천 이자소득은 비거주자 등이 국가·지방자치단체·거주자·내국법인·외국법인의 국내사업장 또는 비거주자의 국내사업장으로부터 지급받는 이자소득으로서 소득세법 제16조 제1항에 규정하는 이자 및 기타의 대금의 이자와 신탁의 이익을 말한다. 다만, 거주자 또는 내국법인의 국외사업장을 위하여 그 국외사업장이 직접 차용한 차입금의 이자는 제외된다(法法93 1호, 所法 119 1호, 16 ①). 이 단서규정에 해당하기 위하여는 자금의 사용주체와 차입주체가 국외사업장이어야 한다. 구체적인 이자소득의 내용은 아래와 같다. ① 국가, 지방자치단체 또는 내국법인이 발행한 채권 또는 증권의 이자와 할인액 ② 국내에서 지급받는 예금(적금·부금·예탁금과 우편대체 포함, 이하 같다)의 이자와 할인액. 따라서 국외에서 지급받는 예금의 이자는 제외된다. ③ 상호신용금고법에 의한 상호신용계 또는 신용부금으로 인한 이익 ④ 내국법인으로부터 받는 신탁(공채 및 사채 이외의 증권투자신탁 제외)의 이익. 다만, 국외에서 지급받는 신탁의 이익은 제외된다. ⑤ 외국법인의 국내지점 또는 국내영업소에서 발행한 채권이나 증권의 이자와 할인액. 따라서 외국법인의 본점이나 해외지점에서 발행한 채권이나 증권의 이자와 할인액은 제외된다. ⑥ 증권거래법에 의하여 증권업허가를 받은 법인, 증권거래법에 의한 증권금융회사 또는 체신예금·보험에관한법률에 의한 체신관서가 환매기간에 따른 사전 약정이율을 적용하여 환매수 또는 환매도하는 것을 조건으로 매매하는 채권 또는 증권의 매매차익(환매조건부 매매차익) ⑦ 7년 미만의 단기저축성 보험의 보험차익(1996. 5.13. 이후 보험계약체결분부터 적용) ⑧ 직장공제외 초과반환금(1999. 1. 1. 이후 적용) ⑨ 비영업대금의 이익 ⑩ 기타 대금의 이자 ⅰ. 연불판매이자 물품을 연불조건으로 매입하면서 당초 계약에 의하여 이자상당액을 가산하여 매입가격을 확정하고 연불방법에 따라 그 이자상당액을 포함한 가액을 매입대금으로 지급하는 경우 그 이자상당액은 이자소득으로 보지 아니한다. 그러나 당초 계약에 의하여 매입가액이 확정된 후 그 대금의 지급지연으로 실질적인 소비대차로 전환되어 발생되는 이자는 이자소득에 해당한다. ⅱ. 원천지국 결정기준 이자소득의 원천지국을 정하는 경우 당해 이자를 지급하는 자의 거주지국을 기준으로 하는 지급지 기준과 당해 이자의 발생원인이 되는 자본이 사용되는 국가를 소득원천지국으로 하는 사용지 기준이 있으며, 우리나라 세법은 거주자, 내국법인 또는 외국법인 및 비거주자의 국내사업장이 지급하는 이자를 국내원천 이자소득으로 규정함으로써 원칙적으로 지급지 기준을 채택하고 사용지 기준(거주자 또는 내국법인의 국외사업장을 위하여 그 국외사업장이 직접 차용한 차입금의 이자는 국내원천소득에서 제외)에 의하여 이를 보완하고 있다. 비거주자 등의 이자소득 중 일정소득은 외자도입법과 조세특례제한법 등에 따라 감면되는데, 그 내용은 아래와 같다. ① 조세특례제한법에 의한 감면소득 공공차관의 도입과 직접 관련하여 외국의 대주가 부담하여야 할 조세, 공과금 등은 당해 공공차관협약이 정하는 내용에 따라 감면된다(租特法 20 ①). ② 조세특례제한법에 의한 면제소득 다음의 소득에 대하여는 소득세 또는 법인세를 면제한다. 다만, 거주자와 내국법인(국외사업장 제외)이 지급받는 경우에는 그러하지 아니한다. ⅰ. 국가, 지방자치단체 또는 내국법인이 발행하는 외화표시채권의 이자 및 수수료(租特法 21 ① 1호) ⅱ. 외국환은행 또는 외국환업무지정기관이 외국환거래법이 정하는 바에 따라 외국금융기관으로부터 차입하여 외화로 상환하여야 할 외화채무에 대하여 지급하는 이자 및 수수료(租特法 21 ① 2호) ⅲ. 외국환은행이 외국환거래법이 정하는 바에 따라 국외에서 발행 또는 매각하는 외화표시어음과 외화예금증서의 이자 및 수수료(租特法 21 ① 3호) ⅳ. 외국환은행이 비거주자로부터 외화자금을 예수 또는 차입하거나 외화증권을 발행하여 조달된 외화자금을 비거주자에게 예치 또는 대출하거나 비거주자가 발행한 외화증권을 인수 또는 매매하는 경우, 외국환은행이 비거주자에게 지급하거나 외국환은행이 비거주자로부터 지급받는 소득(租特法 21 ②). 이 경우의 비거주자에는 내국법인의 해외지점이 포함되므로 해외지점에 대여하고 받는 수입이자도 감면된다(재무부 국조 22601－105, 1992.10.13.). 우리나라가 체결한 대부분의 조세조약은 이자소득을 "모든 종류의 채권으로부터 발생되는 소득" 및 "이자소득이 발생한 국가의 세법에서 이자소득으로 규정하고 있는 소득" 등과 같이 매우 넓게 규정하고 있다. 따라서 조세조약상의 이자소득은 국내세법의 이자소득과 크게 다른 내용은 없다. 다만, 한·이집트조세조약은 부동산담보채권 이자를 부동산소득으로 규정하고 있으며(국내세법상은 이자소득), 불란서, 필리핀, 오스트리아, 방글라데시와 체결한 조세조약에서는 연불판매이자를 이자소득으로 규정하고 있다(국내세법상은 사업소득). 국내 고정사업장을 가지고 있는 일본 거주자(개인, 법인 포함)가 한국에서의 상품판매와 관련하여 D/A 할인료를 지급하는 경우 그 D/A 할인료가 국내 고정사업장에서 지급되는지 본점에서 지급되는지 여부와 관계없이 한국원천에서 발생하는 이자소득으로 본다(국내세법상으로는 상품취득원가, 한·일조세조약 제4차 실무자회담). 이자소득의 원천지국을 정함에 있어 우리나라가 체결한 모든 조세조약은 이자지급자의 거주지국에 그 원천이 있는 것으로 규정하고 있다. 또한 비거주자 등의 국내 고정사업장이 자금을 차입하고 그 고정사업장이 그 차입금에 대한 이자를 부담하는 경우에는 그 고정사업장을 가지고 있는 자의 거주지국과는 관계없이, 그 고정사업장이 소재하는 체약국에서 발생한 소득으로 보도록 규정하고 있다. 조세조약상 비거주자의 이자소득에 대하여는 그 이자소득이 발생한 국가(원천지국)에서 국내세법에 따라 과세할 수 있다. 그러나 그 이자의 수취인이 동 이자의 수익적 소유자인 경우에는 일정한 세율(제한세율)을 초과하여 과세할 수 없다. 그 제한세율은 통상 10∼15%이다. 다만, 헝가리, 아일랜드와 체결한 조세조약상에서는 이자소득에 대하여 거주지국에서만 과세할 수 있다. 이자의 지급원인이 되는 채권이 비거주자의 국내 고정사업장과 실질적으로 관련되는 경우에는 그 이자에 대하여는 제한세율이 적용되지 아니하며 사업소득으로 과세된다. 또한 그 이자의 수취인이 동 이자의 수익적 소유자가 아닌 경우에는 제한세율이 적용되지 아니한다. 우리나라가 체결한 조세조약 중에는 다음과 같은 특정이자에 대하여는 원천지국에서 과세할 수 없도록 규정하고 있는 조약이 있다. 그 범위는 조세조약에 따라 다르므로 각 조세조약을 참고하여야 한다. ① 정부·중앙은행이 수취하는 이자 ② 정부·중앙은행의 출자기관이 수취하는 이자 ③ 수출입은행의 보증 및 공여차관이자 ④ 연불판매이자 국내세법상 비거주자 등의 국내원천 배당소득은 비거주자 등이 내국법인 또는 법인격 없는 사단·재단 기타 국내로부터 지급받는 다음의 소득을 말한다(法法 93 2호, 所法 119 2호, 17). ① 이익이나 잉여금의 배당 또는 분배금과 상법 제462조의 규정에 의한 건설이자의 배당 ② 의제배당
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│ 구 분 │ 과세표준 │
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│자본의 유상감소 등 │감자 등으로 받은 대가－당해 주식 등 │
│ │의 취득가액 │
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│잉여금 자본전입에 의한 무상주 │교부받은 무상주식수×액면가액 │
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│해산 │해산으로 받은 대가－당해 주식 등의 │
│ │취득가액 │
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│합병 │합병으로 받은 대가－당해 주식 등의 │
│ │취득가액 │
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│자본준비금, 재평가적립금의 자본 │교부받은 주식수×액면가액 │
│전입시 자기주식에 대한 주식을 주│ │
│주 등에게 배정한 경우 │ │
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| ③ 법인세법에 의하여 배당으로 처분된 금액 ④ 주식형 증권투자신탁이익의 분배금 ·원천지국 결정기준 비거주자 등이 받는 배당소득이 국내원천소득이 되기 위해서는 배당소득의 지급주체가 내국법인(법인격없는 사단, 재단 기타 단체 포함)이어야 하므로 비거주자가 외국법인으로부터 받는 배당은 비거주자 등의 국내원천소득에 해당되지 아니한다. (2) 감면소득 외국투자가가 고도기술 수방사업, 수출자유지역에 입주하는 사업 또는 조세감면이 불가피한 사업에 투자하고 취득하는 주식 또는 지분에서 생기는 배당금에 대한 소득세 또는 법인세는 조세특례제한법 제121조의2에 의하여 감면되는 바, 감면기간·감면범위 및 감면대상을 보면 아래와 같다. ·감면기간·감면범위 |
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│ 대상기간 │ 감면범위 │
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│1998.11.17. 이후 조세 │－법인세 등 감면기간 및 감면율과 동일 │
│감면신청분 │, 최초 7년간 100% │
│ │, 그 후 3년간 5% │
│1995. 4. 1. 이후 조세 │－법인세 등 감면기간 중 │
│감면신청분 │, 고도기술 수반사업：법인세 등 │
│(외자도입법 제14조 제 │ 전액 감면기간 중：100%(법인세 등 50% 감면기 │
│3항) │간중：50%) │
│ │, 수출자유지역 입주사업 등：50% │
│1991. 3. 1. 이후 인가 │－사업개시일이 속하는 과세연도와 그 다음 5개 과 │
│신청 또는 신고분 │세연도에 발생한 배당에 대하여 50% 감면(법인세 │
│ │감면기간과 동일함) │
│1991. 2.28. 이전 인가 │－등록 후 최초로 개시하는 과세연도 이후 10년중 │
│신청분 │선택된 5년간 발생한 배당에 대하여 100% 감면(법 │
│ │인세에서 선택한 감면기간과 동일하여야 함) │
│1984.6.30.이전 인가분 │－5년간 100%, 3년간 50% 감면 │
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| 1) 감면 대상소득 ·인가영업소득：인가받은 영업에서 발생한 소득으로부터의 배당에 대하여만 감면된다. ·발생기준：감면기간 내에 발생한 배당소득을 감면하는 것이며 따라서 감면기간 종료 후 지급하는 경우에도 발생시의 감면율을 적용하는 것이다. ·선이익·선배당 원칙：수개 사업연도에 걸쳐 누적된 소득이 배당처분되는 경우에는 먼저 발생되는 소득부터 배당한 것으로 본다. 2) 증자시의 감면 기간 계산 |
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│ 구 분 │ 감면기간 │
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│현금, 현물, 배당에 의한 증자│원시투자분에 대한 감면과 동일함 │
│ │(감면기간이 새로이 설정됨) │
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│자본준비금, 재평가적립금의 │발생근거가 되는 주식의 감면에 따름 │
│자본전입에 의한 증자 │(감면기간이 신규로 설정되는 것이 아님)│
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| (3) 조세조약상 배당소득의 범위 우리나라가 체결한 조세조약상 배당소득은 "주식 기타 이윤의 분배를 받을 권리(채권은 제외)로부터 생기는 소득" 및 "분배를 하는 법인의 거주지국의 세법상 주식으로부터 생기는 소득과 동일한 취급을 받는 소득"을 말한다. 따라서, 우리나라가 체결한 조세조약상 배당소득도 국내세법상의 내용과 유사하다. (4) 조세조약상 배당소득 과세원칙 1) 제한세율 과세 비거주자 등이 내국법인으로부터 배당소득을 지급받는 경우 그 배당소득에 대하여는 그 배당소득이 발생한 국가(원천지국) 즉, 우리나라에서 과세할 수 있다. 그러나 그 배당의 수취인이 동 배당의 수익적 소유자인 경우에는 일정한 세율(제한세율)을 초과하여 과세할 수 없다. 그 제한세율은 조세조약에 따라 다르나 대부분의 경우 10∼15% 정도이다. 또한 배당수취인이 법인인 경우와 개인인 경우에 각각 다른 제한세율이 적용되는 경우가 많다. 2) 제한세율 적용배제 배당의 지급원인이 되는 주식·출자지분에 비거주자 등 국내사업장에 실질적으로 관련되는 경우에는 그 배당에 대하여는 위 제한세율이 적용되지 아니하며 사업소득으로 과세된다. 또한 그 배당의 수취인이 동 배당의 수익적 소유자가 아닌 경우에는 제한세율이 적용되지 아니한다. 3. 사용료소득 (1) 국내세법상 국내원천 사용료소득 국내세법상 비거주자 등의 국내원천 사용료는 다음에 열거하는 자산·정보 또는 권리를 국내에서 사용하거나 그 대가를 국내에서 지급하는 경우의 당해 대가 및 그 자산·정보 또는 권리의 양도로 인하여 발생하는 소득을 말한다. 그 자산·권리 등이 공부에 등록되었는지 여부와 관계가 없으며, 또한 등록되어야 할 것을 요건으로 하지 아니한다(法法 93 9호, 所法 119 11호). ① 학술 또는 예술상의 저작물(영화필름 포함)의 저작권·특허권·상표권·의장·모형·도면이나 비밀의 공식 또는 공정·라디오나 텔레비젼 방송용 필름 및 테이프·기타 이와 유사한 자산이나 권리·여기에는 저작물의 복제, 상연, 연주, 방송, 전시, 상영, 번역, 편곡, 각색, 영화와 기타 저작물의 이용 또는 출판권의 설정에 의해 지불되는 모든 대가 및 양도대가 등이 포함되며, 또한 이들 권리의 실시, 사용, 채용, 제공, 전수 또는 사용권의 설정 및 그 양도에 대해 지불되는 모든 형태의 대가 ·고정기술료, 경상기술료, 선불금, 착수금과 그 자산·권리 등의 제공 또는 전수에 필연적으로 부수되는 비용에 충당하기 위하여 지불되는 대가 ·특허권 등에 관한 등록을 받을 권리(출원권)의 대가 ·자산·권리 등을 침해하거나 불법으로 복제한 데 대하여 지급하는 보상적 성질의 대가 등이 포함된다. ② 산업상·상업상 또는 과학상의 지식·경험 또는 숙련에 관한 정보 ·여기에는 제품의 제조·처리·가공·사용·보존방식 등에 관한 지식, 경험 등에 관한 정보의 대가 ·제조, 경영, 판매 등에 관한 비밀정보(know－how, trade secret) 등의 제공에 대한 대가 등이 포함된다. 그러므로 여기에는 해외에서의 일반적인 기술의 동향, 제품의 판로, 특정품목에 대한 생산량 등에 관한 시장정보 또는 기계·장치·운반구·공구·기구 등의 재질감정, 성능조사, 검사 등의 용역대가는 포함되지 않는다. ③ 산업상·상업상 또는 과학상의 기계·설비·장비·운반구·공구·기구와 비품 1) 원천지국 결정기준 비거주자 등의 사용료소득이 국내세법상 국내원천소득이 되기 위하여는 당해 소득을 발생시키는 자산·정보 및 권리가 국내에서 사용되거나 그 대가가 국내에서 지급되어야 한다. 종전에는 당해 자산 등이 국내에서 사용되는 경우에만 국내원천소득이 되었으나, 1988년 세법 개정으로 인하여 당해 자산 등을 국외에서 사용하더라도 국내에서 사용료가 지급되는 경우에는 국내원천소득이 된다. 다만, 소득에 관한 이중과세방지협약에서 사용지를 기준으로 당해 소득의 국내원천소득 여부를 규정하고 있는 경우에는 국외에서 사용된 자산·정보 또는 권리에 대한 대가는 국내지급 여부에 불구하고 이를 국내원천소득으로 보지 아니한다(所法 119 11호 단서, 法法 93 9호 단서). 2) 내국법인의 해외지점에서 사용되는 기술도입대가 내국법인이 국내사업장이 없는 외국법인으로부터 사용료를 발생시키는 자산, 권리, 정보 등을 도입하여 동 내국법인의 해외지점 또는 건설공사현장에서 사용하는 경우 그에 대한 대가는 국내원천 사용료에 해당한다. 3) 체재비 등에 대한 과세문제 외국기업이 국내기업과의 기술제공계약에 따라 국내기업에 기술을 제공하기 위하여 파견하는 기술자에 대한 항공료, 숙박비 등 체재비, 일당 등을 국내기업이 부담하는 경우 그 항공료, 체재비, 일당 등은 모두 그 기술제공에 대한 대가로서 사용료에 해당한다. 4) 관세 부과와 사용료 과세 기술정보 또는 소프트웨어가 설계도면, 테이프, 디스켓 등에 수록되어 물품의 수입방식으로 도입되어 그 도입대가에 대하여 관세가 부과되는 경우에도, 그 기술정보 또는 소프트웨어의 대가가 사용료에 해당되는 경우에는 그 대가는 그 관세부과 사실에 불구하고 사용료에 해당한다. (2) 면제소득 현행 법규정상 기술(용역)도입은 외국인투자촉진법, 엔지니어링기술진흥법 및 외국환거래법(규정) 등에 의하고 있으나 기술도입대가에 대한 조세감면은 외국인투자촉진법에 의한 기술도입대가에 한한다. 1) 개요 국내산업의 국제경쟁력 강화에 긴요한 고도기술을 도입하는 계약으로서 대통령령이 정하는 기준에 해당하는 기술을 외국인투자촉진법 제27조의 규정에 의하여 도입할 경우 그 기술을 제공하는 외국이(개인, 법인, 경제협력기구)이 취득하는 기술도입대가에 대한 소득세, 법인세는 그 대가를 최초로 지급하기로 한 날로부터 5년간 면제된다(租特法 121의6). 2) 조세면제대상기술의 범위 재경부장관은「외국인투자 등에대한 조세감면규정」에서 조세면제대상 기술의 범위를 지정하고 있다(재정경제부 고시 제1999－14, 1999. 5.29.). 3) 조세면제기간·범위 |
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│ 기 간 │조세면제 │
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│1993. 3. 1. 이후│최초로 그 대가를 지급하기로 한 날로부터 5 │
│신고수리분 │년 동안 100% 면제 │
│1984. 7. 1. 이후│기술도입계약의 신고수리일로부터 5년간 │
│신고수리분 │100% 면제 │
│1984. 6.30. 이전│기술도입계약의 인가를 받은 날로부터 5년간 │
│인가분 │100% 면제, 그 후 3년간 50% 감면 │
│1998.11.17. 이후│기술도입계약이 체결된 날부터 1년 또는 기 │
│ │술도입대가의 최초지급일 중 먼저 도래하는 │
│ │날 이내에 주무부장관에게 면제신청을 하여 │
│ │야 함. │
│1997. 2. 1. 이후│기술도입계약이 발효되기 전에 기술도입신 │
│ │고와 동시에 주무부장관에게 신청하여야 함. │
│1995. 4. 1. 이후│기술도입계약신고와 동시에 주무부장관에게 │
│ │면제신청을 하여야 함. │
│1991. 3. 1. 이후│기술도입계약신고와 동시에 주무부장관에게 │
│ │면제신청을 하여야 함. │
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| (3) 조세조약상 사용료소득의 범위 조세조약은 체약국에 따라서 다소 상이하나, 다음과 같은 모든 형태의 지급금을 사용료소득으로 정의하고 있다. ① 과학, 예술 또는 학술작품의 저작권(copyright), 특허권(patent), 상표권(trademark), 의장(design), 모형(model), 도면(plan), 비밀공식 또는 공정(secret formula or process)의 사용 또는 사용할 권리의 대가 ·일본, 미국, 캐나다, 싱가폴, 독일, 멕시코와 맺은 조세조약에서는 이러한 재산의 양도로부터 발생하는 소득까지도 사용료소득으로 본다. ② 산업상·상업상 또는 학술상 장비의 사용 또는 사용할 권리의 대가 ·미국, 태국, 방글라데시, 이집트, 남아프리카공화국, 뉴질랜드, 러시아, 휘지 등과 맺은 조세조약에서는 사용료에 해당되지 않는다. ·나용선계약에 의한 선박·항공기의 사용 또는 사용권에 대한 대가는 조세조약에 별도의 규정이 없는 경우에는 선박·항공기 등 임대소득(所法 119 4호, 法法 93 4호)으로 취급된다(네덜란드와의 조약). ·일본, 캐나다, 독일, 멕시코와 체결한 조세조약에서는 이들 장비의 양도소득에 대하여도 사용료에 관한 조항이 적용된다. ③ 산업상·상업상·학술상 경험에 관한 정보의 대가 ·이는 이른바 "know－how"에 해당되는 것으로 이의 본질은 특허권·실용신안권 등처럼 등록을 함으로써 법에서 보장하는 독점권이 아니라, 기술상의 지식 또는 경험을 외부에 대하여 비밀을 유지함으로써 사실상의 독점적 우위를 확보할 수 있는 초과수익력의 원천으로서 영업권과 유사한 수익성있는 무형고정자산이라 할 수 있다. ·이집트와 체결한 조세조약에서는 산업상·상업상·학문상 경험에 관한 정부에 대가가 사용료소득으로 규정되어 있지 아니한다. ·네덜란드와 체결한 조세조약에서는 과학적·지질학적 또는 기술적 성격의 연구나 조사에 대한 대가로서 수취되는 지급금은 산업상·상업상 또는 과학상 경험에 관한 정보에 대한 지급금으로 간주되지 아니하며(의정서 5) ·불란서와 체결한 조세조약에서는 과학적, 지학적 또는 기술적 성격을 가진 특정의 연구나 조사, 특정공학적 용역 또는 자문이나 감독용역에 대한 대가로서 수취되는 지급금은 산업적, 상업적 또는 과학적 경험에 관한 정보에 대한 지급금으로 간주되지 아니한다(의정서 1 ③). ④ 기술용역에 대한 대가 ·브라질, 인도, 파키스탄, 불가리아, 튜니시아와의 조세조약에서는 기술, 경영 또는 자문의 용역에 대한 대가를 사용료로 규정하고 있다. 1) 원천지국 결정기준 사용료의 원천지국을 정함에 있어서도 이자소득의 경우와 같이 지급지 기준과 사용지 기준이 있는바, 우리나라가 체결한 대부분의 조세조약은 사용료의 지급자가 거주하는 국가에 원천이 있는 것으로 규정하고 있으나(지급지 기준), 한·미조세조약, 한·일조세조약, 한·태조세조약에서는 사용료를 발생시키는 자산 등이 사용되는 국가에 원천이 있는 것으로 규정하고 있다(사용지 기준). 지급지 기준을 채택하고 있는 조세조약에 있어서도, 그 사용료의 지급의무가 비거주자 등의 국내 고정사업장과 관련하여 발생되고 그 사용료가 그 고정사업장에 의하여 부담되는 경우에는, 그 사용료는 그 지급인의 거주지국과 관계없이 동 고정사업장이 소재하는 국가에 원천이 있는 것으로 보도록 규정하고 있다. 2) 특허권 등의 양도소득 또한 국내세법에서는 상기 자산·권리의 임대소득뿐만 아니라 양도소득까지도 사용료의 범주에 포함하고 있으나, 조세조약에서는 상기 자산·권리의 양도대가를 사용료에서 제외하고 있는 경우가 많다. 조세조약에서 이러한 자산·권리의 양도대가를 사용료에서 제외하고 있는 경우 당해 양도대가는 사업소득(고정사업장의 소득인 경우), 양도소득 또는 기타소득 중 어느 하나에 해당될 것이다. 우리나라가 체결한 조세조약상 사용료의 범위를 요약하면 다음과 같다. 한국의 조세조약상 사용료의 범위 |
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│ 사용료의 유형 │ 체약국 │ 비 고 │
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│① 문학, 예술 또│그리스, 네덜란드, 노르웨이│, 스위스：문학, 예술작품(필 │
│는 학술작품의 저│, 뉴질랜드, 덴마크, 독일, │름 및 테이프 포함) 제외. 국 │
│작권(필름 및 테 │룩셈부르크, 말레이시아, 몰│내세법 적용함에 주의(한, 스 │
│이프 포함), 특허│타, 미국, 방글라데시, 벨지│위스 조세협약 의정서) │
│권, 상표권, 의 │움, 불란서, 스리랑카, 스웨│, 일본, 태국, 미국, 캐나다, │
│장, 모형, 도면, │덴, 스위스 │싱가폴 및 멕시코와의 조약： │
│비밀공식 또는 공│, 싱가폴, 영국, 오스트리아│이러한 재산의 양도로 인한 소│
│정의 사용 또는 │, 우즈베키스탄, 이스라엘, │득도 사용료로 봄 │
│사용할 권리의 대│인도, 일본, 카자흐스탄, 캐│, 권리 침해에 해당하는 불법 │
│가 │나다, 태국, 터어키, 파키스│복사에 대하여 지급하는 보상 │
│ │탄, 파푸아뉴기니, 포르투칼│금 포함 │
│ │, 핀란드, 필리핀, 호주 │ │
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│②산업상, 상업상│그리스, 네덜란드, 노르웨이│, 미국, 태국, 이집트, 남아공│
│또는 학술상 장비│, 덴마크, 독일, 말레이시아│, 뉴질랜드, 러시아, 방글라데│
│의 사용 또는 사 │, 모로코, 몰타, 벨지움, 스│시, 휘지조약：사용료에서 제 │
│용할 권리의 대가│리랑카, 스웨덴, 스위스, 싱│외 │
│ │가폴, 영국, 오스트리아, 우│, 네덜란드조약：나용선계약에│
│ │즈베키스탄, 이스라엘, 인도│의한 선박, 항공기대여료 제외│
│ │, 일본, 카자흐스탄, 캐나다│, 캐나다, 독일, 멕시코, 일본│
│ │, 터어키, 파키스탄, 파푸아│조약：장비의 양도소득도 사용│
│ │뉴기니, 포르투칼, 핀란드, │료 조항 적용 │
│ │필리핀, 호주 │ │
├────────┼─────────────┼──────────────┤
│③산업상, 상업상│일본, 태국, 독일, 영국, 덴│, 이집트조약：사용료에서 제 │
│, 학술상 경험에 │마크, 벨지움, 캐나다, 싱가│외(사업소득) │
│관한 정보의 대가│폴, 네덜란드, 스위스, 핀란│, 불란서, 네덜란드조약：과학│
│ │드, 스웨덴, 말레이지아, 호│ 적, 지학적 또는 기술적 성 │
│ │주, 모로코, 불란서, 룩셈부│격을 가진 특정 공학적 용역 │
│ │르크, 스리랑카, 터어키, 필│또는 자문이나 감독용역에 대 │
│ │리핀, 인도, 노르웨이, 뉴질│한 대가 제외 │
│ │랜드, 방글라데시, 오스트리│ │
│ │아, 파키스탄, 스웨덴, 이스│ │
│ │라엘, 포르투칼, 몰타, 파푸│ │
│ │아뉴기니, 그리스, 우즈베키│ │
│ │스탄, 카자흐스탄 │ │
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| (4) 조세조약상 과세원칙 1) 제한세율 과세 비거주자 등의 사용료소득에 대하여는 그 원천지국에서 자국의 세법에 따라 과세할 수 있다. 그러나 그 사용료의 수취인이 동 사용료의 수익적 소유자인 경우에는 일정한 세율(제한세율)을 초과하여 과세할 수 없다. 그 제한세율은 조세조약에 따라 다르나 10∼15% 정도이다. 다만, 헝가리, 아일랜드와 체결한 조세조약에서는 사용료에 대하여 거주지국에서만 과세할 수 있고 원천지국에서는 과세할 수 없다. 2) 제한세율의 적용배제 사용료의 지급원인이 되는 권리 또는 자산이 그 사용료를 지급받는 비거주자의 국내사업장에 실질적으로 관련되는 경우에는 그 사용료에 대하여는 위 제한세율이 적용되지 아니하며 사업소득으로 과세된다. 또한 사용료의 수취인이 동 사용료의 수익적 소유자가 아닌 경우에는 그 사용료에 대하여는 제한세율이 적용되지 않는다. (5) 사용료소득과 독립적 인적용역소득의 구분 1) 구분의 필요성 사용료와 인적용역소득은 아래와 같이 그 원천지국 결정기준, 세율 등에 차이가 있으므로 구분할 필요가 있다. ① 원천지국 결정기준：사용료의 원천지국은 그 사용료를 발생시키는 자산, 정보(기술) 등이 사용되는 국가 또는 그 사용료를 지급하는 자의 거주지국이나, 인적용역소득의 경우에는 그 용역이 수행되는 국가가 원천지국이다. ② 세율：사용료의 경우에는 조세조약상 제한세율이 적용되나(국내세법상 원천징수세율 25%), 인적용역소득의 경우에는 조세조약상 제한세율이 없다(국내세법상 원천징수세율 20%). 2) 기술제공방법 모든 기술의 제공은 그것이 고도의 기술이든 아니든 아래와 같이 인적 접촉이나 또는 물적 전달매체를 통하여 이루어진다. ① 인적 접촉에 의한 방법 know－how를 제공하는 자가 제공받는 자에게 기술자를 파견 또는 기술을 제공받는 자의 기술자를 초청하여 시범, 교육, 훈련 등을 함으로써 기술을 제공하는 방법 ② 물적 전달매체에 의한 방법 기술제공자가 기술을 설계도면, 책자, 디스켓 등과 같은 전달매체에 수록하여 그 전달매체를 제공함으로써 기술을 제공하는 방법 ③ 혼합적 방법 위 2가지 방법을 모두 이용하여 기술을 제공하는 방법 3) know－how의 개념 위와 같이 기술이 기술자 또는 설계도면 등을 통하여 이전되기 때문에 기술용역계약 대가로 지급하는 금액이 기술 즉, know－how에 대한 대가로서 사용료에 해당하는지 또는 인적용역의 대가에 해당하는지의 문제가 발생한다. 따라서 그 대가가 사용료에 해당하는지 인적용역소득에 해당하는지를 판단하기 위하여 먼저 know－how의 개념을 파악하여야 한다. ① know－how라 함은 특허를 받을 수 있는지 여부에 관계없이 직접적으로 그리고 동일한 조건하에서 제품의 산업적 재생산 또는 공정에 필요한 모든 공개되지 아니한 기술의 지식을 말한다. know－how는 그것이 경험에서 얻어지는 것이므로, 제품의 단순한 분석, 검사 및 기술 향상에 대한 단순한 지식만으로서는 알 수 없는 것을 말한다. ② 따라서 know－how의 개념 징표로서는 비공개성과 고도의 기술성을 들 수 있다. 즉, 어떤 기술이 know－how에 해당하기 위하여는 그 기술이 공개되지 않아야 하고 통상적인 기술수준을 초과하는 기술이어야 한다. ③ 노우하우계약에 있어 계약당사자의 일방은 타방이 독자적으로 사용할 수 있도록 그의 공개되지 아니한 특별한 지식과 경험을 타방에게 제공할 것을 약정하며, 그 제공자는 제공받는 자에게 제공된 formulas를 적용함에 있어 아무 역할을 할 필요가 없고 또 그 결과를 보증하지 않는 것으로 인식되고 있다. ④ 이에 대하여 인적용역계약에 있어서는 계약당사자의 일방이 타방을 위하여 그의 직업상 통상적인 기술을 사용하여 스스로(직접)업무를 수행할 것을 약정한다. 인적용역제공에 있어서는 고도의 기술을 요하는 것이 아니고 통상적인 수준의 기술이 사용된다는 점에서 know－how 제공과 다르다. 4) 사용료(know－how 대가)와 인적용역소득의 구분기준 ① 기술자 또는 전달매체를 통하여 제공되는 기술이 know－how, 즉 비공개된 고도의 기술에 속하는 경우에는 그 대가는 know－how에 대한 대가이므로 사용료에 해당한다. 그러나 그 기술이 그 직업상 통상적인 수준의 기술에 불과한 경우 그 대가는 인적용역소득에 해당한다. ② 구체적인 판단기준은 아래의 법인세법기본통칙 6－1－12의2…55(노하우와 독립적 인적용역의 구분)를 참조하기 바란다. |
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│노하우와 독립적 인적용역의 구분 │
│(법인세법기본통칙 6－1－12의2…55) │
│ ① 법 제55조 제1항 제9호 (나)목의 정보 또는 노하우란 지적재산권의 목 │
│ 적물이 될 수 있는지 여부에 관계없이 제품 또는 공정의 산업적 재생산 │
│ 을 위하여 필요한 모든 비공개 기술정보로서 동 정보를 제공하기 전에 │
│ 이미 존재하는 것을 말한다. │
│ ② 기술자(엔지니어)가 정형화된 전문직업적 용역이나 정형화되지는 않 │
│ 았으나 그 용역의 성질이 동종의 용역수행자가 통상적으로 보유하는 │
│ 전문지식이나 기능을 활용하여 수행하는 용역(이하 기술지원용역 이 │
│ 라 한다)은 영 제122조 제4항 제4호에 정하는 인적용역에 해당된다. │
│ ③ 제1항에서 말하는 정보 또는 노하우 해당 여부는 특히 다음 각호의 │
│ 요소를 고려하여 결정한다. │
│ 1. 비밀보호규정이 있거나 제3자에게 공개되지 못하게 하는 특별한 장치 │
│ 가 있는지 여부 │
│ 2. 기술용역제공대가가 당해 용역 수행에 투입되는 비용에 통상이윤을 │
│ 가산한 금액을 상당히 초과하는지 여부 │
│ 3. 사용자가 제공된 정보 또는 노하우를 적용함에 있어서 제공자가 특별 │
│ 한 역할을 수행하도록 요구되는지 또는 제공자가 그 적용결과를 보증 │
│ 하는지 여부 │
│ ④ 내국법인이 외국법인과 체결한 기술도입계약상 도입대상이 제1항의 │
│ 정보 또는 노하우와 기술지원용역으로 혼합되어 있는 경우에도 다음 │
│ 각호에 따라 소득을 계산한다. │
│ 1. 계약상 제공하는 정보 또는 노하우와 기술지원용역 중 어느 부분은 │
│ 당해 계약의 주된 부분을 구성하고 있고, 다른 부분은 부수적이며 보조 │
│ 적인 부분으로 구성되어 있는 경우에는 당해 계약상의 전체 지급대가 │
│ 를 그 계약의 주된 부분의 소득으로 한다. │
│ 2. 상기 1호 이외의 경우에는 전체 지급대가를 계약상 제공하는 정보 또 │
│ 는 노하우의 대가의 크기, 작업시간, 주당임금 등을 기초로 하거나 기 │
│ 타 합리적인 기준에 의하여 정보 또는 노하우의 대가와 기술지원용역 │
│ 의 대가를 구분하여 계산한다(1996. 8. 1. 개정). │
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│ 구 분 │ 사용료소득 │ 인적용역소득 │
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│① 개념 │, 무형의 가치 │, 신체에 부수되어 제공되는 │
│ │ │노무, 기능 및 기술 │
├──────┼──────────────┼──────────────┤
│②원천지기준│, 사용지국 │, 수행지국 │
├──────┼──────────────┼──────────────┤
│③ 소득성격 │, 창출된 가치에 대한 대가 │, 서비스에 대한 대가 │
├──────┼──────────────┼──────────────┤
│④ 제공자의 │, 결과에 대한 보증의무 없음.│, 일정기간동안 용역 결과에 │
│책임 │ │대해 보증의무 있음. │
├──────┼──────────────┼──────────────┤
│⑤ 댓가지급 │, 당해 대가가 제공된 기술이 │, 당해 용역에 대한 대가가 │
│방법 │나 공업소유권을 사용한 횟수,│당해 용역제공을 위하여 지출 │
│ │기간, 생산 또는 사용에 의한 │된 비용에 통상이윤을 가산한 │
│ │이익에 대응해서 산정됨. │실제가액인 경우 │
│ │, 창출된 가치를 위하여 지출 │ │
│ │된 비용에 통상이윤을 가산한 │ │
│ │금액을 훨씬 초과하여 지급됨.│ │
├──────┼──────────────┼──────────────┤
│⑥ 설계용역 │, 불특정인을 위하여 작성된 │, 설계사가 제공하는 용역과 │
│대가의 경우 │설계도면을 사용하고 지급하는│같이 정형화된 전문직업적용 │
│ │반복 사용 또는 복제권리의 대│역(그 성질이 용역수행자가 │
│ │가 │통상적으로 보유하는 전문적 │
│ │ │인 지식 또는 특별한 기능을 │
│ │ │활용하여 용역을 제공함) │
│ │, 공개되지 않은 기술적 정보 │, 설계사가 전문직업인으로서 │
│ │즉 know－how가 포함된 도면 │지식을 활용하여 제작한 도면 │
│ │, 설계용역이 공개되지 않은 │ │
│ │기술적 정보를 전수하는 경우 │ │
│ │와 같이 know－how를 제공하는│ │
│ │것일 경우에는 설계도면의 납 │ │
│ │품을 통해서 이루어지더라도 │ │
│ │사용료에 해당됨. │, 개발에 소요되는 직, 간접 │
│ │ │적 비용을 실제 부담한 경우 │
│ │ │, 개발의 성공 여부에 따른 │
│ │ │위험과 책임을 도입자가 부담 │
│ │ │하는 경우 │
│ │, 용역의 상대적 가치가 큰 경│ │
│ │우에는 사용료소득에 해당됨. │ │
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│⑦ 기타 기술│, 특허권 등이나 know－how제 │, 용역제공에 따른 인적, 물 │
│용역 │공에 필연적으로 부수되는 용 │적 비용으로 실제로 소요된 │
│ │역대가 │비용 │
├──────┼──────────────┼──────────────┤
│⑧ 인적용역 │, 인적용역 부분이 보조적이며│, 인적용역 부분이 합리적으 │
│대가와 사용 │그 금액이 크지않은 경우에는 │로 구분가능하고 그 인적용역 │
│료가 혼합된 │전체를 사용료로 봄. │부분이 사용료의 보조적이 아 │
│경우 │ │니며 금액이 큼. │
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│⑨ 기계장치 │ │, 기계장치에 부수되는 단순 │
│의 도입에 따│ │한 설계도면은 인적용역임 │
│른 설치, 제 │ │(단, 계약서상 기계 대가에 │
│작, 조립운전│ │설치 및 조립, 도면, 시운전 │
│을 위한 부수│ │을 위한 비용이 포함된 경우 │
│적인 도면 │ │에는 기계가액으로 봄). │
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| (6) 소프트웨어의 도입대가에 대한 과세문제 1) 소프트웨어의 의의 최근 정보산업의 급속한 발달과 더불어 소프트웨어의 도입이 급속히 증가함에 따라 이에 대한 과세문제가 중요한 문제로서 대두되었다. 소프트웨어라 함은 "특정의 결과를 얻기 위하여 컴퓨터 등 정보처리능력을 가진 기계장치 내에 직접 또는 간접적으로 사용되는 일련의 지시 또는 명령"을 의미한다. 이러한 소프트웨어의 이동은 문서, 마그네틱 테이프, 디스켓 등 다양한 형태로 이루어지며, 광범위하게 이용될 수 있도록 표준화되어 있는 것도 있고 특정 이용자만을 위하여 주문 형식으로 고안된 것도 있다. 또한 소프트웨어의 도입대가는 그 디스켓 등에 수록된 소프트웨어 그 자체에 대한 대가로 파악하여야 한다. 2) 소프트웨어 도입대가의 소득구분 소프트웨어의 도입대가는 아래와 같이 저작권의 사용대가로서 해당하는 경우와 know－how의 사용대가에 해당하는 경우 및 상품의 수입대가에 해당하는 경우가 있다. －저작권 사용료 다음의 대가는 법인세법 제93조 제9호 (가)목, 소득세법 제119조 제11호 (가)목 및 각국과 체결한 조세조약상의 사용료 조항에 규정한 "저작권"의 사용료에 해당된다. , 컴퓨터 소프트웨어의 국내도입자가 외국의 소프트웨어의 저작권자로부터 당해 소프트웨어의 저작권(저작권법 제10조에 규정한 저작인격권 및 저작재산권과 컴퓨터프로그램보호법 제8조에 규정한 저작인격권과 저작재산권을 전부 포함함)을 양수하고 지급하는 대가 , 국내도입자가 저작권자인 외국공급자와 체결한 소프트웨어의 사용허가계약(licence agreement)에 의하여 당해 소프트웨어의 저작권을 사용하고 지급하는 대가 －노우하우 사용료 소프트웨어의 도입대가가 위 저작권 사용료에 해당하지 않는 경우 그 컴퓨터 소프트웨어에 know－how가 포함되어 있는 때에는 그 컴퓨터 소프트웨어의 도입대가는 일시불 지급조건 또는 경상 지급조건인지 여부에 관계없이 법인세법 제93조 제9호 (나)목, 소득세법 제119조 제11호 (나)목 및 각국의 체결한 조세조약상 사용료 조항에 규정하는 "산업상, 상업상 또는 과학상의 지식, 경험 또는 숙련에 관한 정보(know－how)"의 사용대가 또는 사용할 권리의 대가에 해당된다. －상품수입대가 위 이외의 소프트웨어 도입대가에 대하여는 단순히 상품의 수입대가로 본다. 소프트웨어의 도입대가에 대한 과세에 관하여 보다 구체적인 내용에 대하여는 법인세법기본통칙 6－1－13…55(외국법인에게 지급하는 소프트웨어의 도입대가)를 참조하기 바란다. |
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│ 외국법인에게 지급하는 소프트웨어의 도입대가 │
│ (법인세법기본통칙 6－1－13…55) │
│ ① 소프트웨어라 함은 특정의 결과를 얻기 위하여 컴퓨터 등 정보처리 능력을 │
│ 가진 기계장치 내에 직접 또는 간접적으로 사용되는 일련의 지시 또는 명령 │
│ (이하 프로그램 이라 한다) 및 동 프로그램과 관련되어 사용되는 설명서, │
│ 기술서 및 기타 보고서 등을 말한다. │
│ ② 소프트웨어의 국내도입자가 외국법인에게 지급하는 대가는 당해 거래의 성 │
│ 격에 따라 다음 각호와 같이 구분한다. │
│ 1. 소프트웨어 저작권자로부터 당해 소프트웨어의 저작권을 양수하고 지급하 │
│ 는 대가 및 소프트웨어의 복제권, 배포권, 개작권 등의 사용 또는 사용할 권리│
│ 의 대가는 법 제93조 제9호 (가)목에 규정하는 사용료에 해당한다. │
│ 2. 위 1호 이외의 방식으로 도입되는 것으로 다음 각목에서 열거하는 경우에 │
│ 지급되는 소프트웨어의 대가는 법 제93조 제9호 (나)목에 규정하는 사용료에 │
│ 해당한다. │
│ 가. 해당 소프트웨어의 비공개 원시코드(source code)가 제공되는 경우 │
│ 나. 원시코드가 제공되지 않는 경우에도 국내도입자의 개별적인 주문에 의해 │
│ 제작, 개작된 소프트웨어가 제공되는 경우 │
│ 다. 소프트웨어의 지급대가가 당해 소프트웨어의 사용형태 또는 재생산량의 규│
│ 모 등 소프트웨어의 사용과 관련된 일정기준에 기초하여 결정되는 경우 │
│ ③ 원천징수대상이 되는 소프트웨어의 대가의 범위는 다음 각호에 의한다. │
│ 1. 하드웨어와 함께 도입되는 소프트웨어로서 당해 소프트웨어의 가격이 하드 │
│ 웨어의 가격과 분리 가능한 경우는 소프트웨어 대가 부분만 원천징수한다. │
│ 2. 소프트웨어를 담고 있는 매체나 용기의 가격비중인 전체 도입대가에 비하여│
│ 미미한 경우는 그 매체나 용기의 가액을 포함한 전체 도입대가에 대하여 원천 │
│ 징수한다. │
│ 3. 소프트웨어의 국내도입자가 외국의 소프트웨어 개발업자에게 도입자의 비 │
│ 용과 책임으로 자기가 원하는 소프트웨어를 개발하여 제작해 줄 것을 의뢰하 │
│ 고 도입한 것으로서 자기가 그 도입한 소프트웨어에 대한 포괄적인 권리(저작 │
│ 권을 포함한다)를 원시적으로 취득하고 지급하는 대가는 제2항 제2호의 사용 │
│ 료소득에 해당되지 아니한다(1996. 8. 1. 개정). │
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│ 공공기관에 의하여 소유되고 관리되는 기업으로 회사법이나 기타 공 │
│ 법이나 특별법, 행정규칙 등에 의해 설립된 공법인과 생산된 재화나 │
│ 서비스의 대부분을 시장에 판매하는 대규모 비법인 정부사업체에 해 │
│ 당하는 준법인기업으로 분류된다. │
│ 또 공기업은 활동의 유형 즉 경제활동별 분류에서는 산업으로, 제도 │
│ 부문별 분류에서는 비금융법인기업과 금융기관으로 분류되는데 국민 │
│ 투자기금, 공무원연금기금, 중앙은행 등은 금융기관에 포괄적으로 분 │
│ 류되고 있다. │
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