Ⅰ. 결손금 공제제도
법인세는 사업연도 단위로 과세한다. 이러한 기간과세제도에서는 어떤 사업연도에는 결손금이, 또 다른 사업연도에서는 소득이 발생할 수 있다. 결손금은 다른 사업연도의 소득에서 공제해야 한다. 결손금을 공제하지 않으면 소득이 매년 일정하게 발생하는 법인과 경기에 따라 변동하는 법인 간에 과세형평을 유지할 수 없기 때문이다. 이에 따라 「법인세법」은 결손금 공제제도를 두고 있다. 결손금 공제제도는 소급공제와 이월공제로 나누어진다. 소급공제(carry back)는 결손금을 그 전 사업연도의 과세표준에서 공제하여 이미 납부한 세액을 환급하는 제도이고, 이월공제(carry forward)는 결손금을 그 후 사업연도의 소득에서 공제하여 납부할 세액을 감소시키는 제도이다. 불경기에는 많은 기업에 결손금이 발생하여 조세수입이 감소한다. 이 경우 소급공제로 세액을 환급하면 정부의 재정이 악화될 수 있으므로 소급공제대상을 중소기업이 소급공제신청을 한 경우로 한정하고, 공제기간도 직전 사업연도로 제한하고 있다. 반면, 이월공제는 모든 법인을 대상으로 하고 신청에 관계없이 무조건 적용하며, 이월공제기간을 15년으로 하고 있다.
I 소급공제와 이월공제의 비교 I
| 구분 | 소급공제 | 이월공제 |
|---|---|---|
| 의의 | 결손금을 그 전 사업연도의 소득금액에서 공제하여 이미 납부한 세액을 환급받는 제도 | 결손금을 그 후 사업연도의 소득금액에서 공제하여 납부할 세액을 감소시키는 제도 |
| 대상법인 | 중소기업 | 모든 법인 |
| 대상기간 | 직전 사업연도 | 15년 |
| 공제신청 | 신청요건 | 강제공제 |
| 공제한 결손금 | 결손금 소멸 | 결손금 소멸 |
Ⅱ. 결손금의 범위
1. 결손금의 개념
결손금이란 각 사업연도의 손금총액이 익금총액을 초과하는 경우에 그 초과하는 금액으로서 법인이 신고하거나 결정ㆍ경정되거나 수정신고한 과세표준에 포함된 결손금을 말한다(법법 §13 1호). 종전에는 신고 또는 결정ㆍ경정ㆍ수정신고하지 않아도 「법인세법」에 따라 계산한 결과 결손금이 발생한 경우 결손금을 공제하였으나, 2010.1.1.부터는 법적안정성을 제고하기 위하여 신고 등으로 확정되지 않은 결손금은 공제하지 않도록 「법인세법」을 개정하였다. 결손금은 기장한 경우에만 발생되므로 장부를 기장하지 않아서 추계결정ㆍ경정하는 경우에는 결손금이 발생될 수 없다. 추계결정ㆍ경정하는 경우 공제할 금액이 사업수입금액을 초과하면 초과액은 없는 것으로 보기 때문이다(법령 §104 ② 1호).
2. 결손금 범위의 유의사항
(1) 비영리법인과 외국법인의 공제대상 결손금
비영리법인은 수익사업의 소득만을 과세하므로 결손금도 수익사업에서 생긴 것만을 말하며(법칙 §4 ①), 외국법인은 국내원천소득만 과세하므로 결손금도 국내에서 발생한 것만을 말한다(법법 §91 ① 1호).
(2) 법인세가 면제되는 사업에서 발생한 결손금
면제사업과 과세사업을 겸영하는 법인에 있어서 면제사업에서 생긴 결손금이 과세소득을 초과하는 경우에는 그 초과하는 금액을 해당 법인의 결손금으로 한다. 이와 반대의 경우에도 또한 같다(법기통 14-0…3).
(3) 당기순이익 과세법인
당기순이익 과세법인1)은 결손금 공제를 받을 수 없다. 그러나 당기순이익 과세법인이 당기순이익 과세포기 등의 사유로 당기순이익 과세법인에서 제외된 경우 당기순이익 과세법인에서 제외된 사업연도 이후에 발생한 결손금은 이월결손금으로 공제한다(법집 13-10-2 ①). 1) 신용협동조합, 새마을금고 등의 법인은 결산재무제표상 당기순이익(법인세 등을 공제하지 아니한 당기순이익을 말함)에 기업업무추진비 손금불산입 등 법령에 정한 몇 가지 손금에 관한 세무조정사항만 합한 금액에 9%(20억원 초과분은 12%)의 세율을 곱하여 과세한다. 이와 같이 법인세를 과세하는 법인은 당기순이익과세법인이라고 한다(조특법 §72).
Ⅲ. 결손금 소급공제제도
1. 소급공제요건
결손금 소급공제는 다음 요건을 모두 충족한 경우에 적용한다(법법 §72 ①).
- ① 결손금이 발생한 사업연도에 「조세특례제한법 시행령」제2조에 따른 중소기업일 것 : 결손금이 발생한 사업연도에 중소기업인 경우에는 직전 사업연도에 중소기업이 아닌 때에도 결손금 소급공제를 받을 수 있다(법인-624, 2009.5.28.).
직전 사업연도(소득 발생) 직전 사업연도(소득 발생) 소급공제 여부 비중소기업 중소기업 소급공제 가능 중소기업 비중소기업 소급공제 불가 - ② 전기 및 당기 법인세를 기한 내에 신고하였을 것 : 결손금이 발생한 사업연도와 그 직전 사업연도의 법인세를 신고기한까지 신고하였을 것. 이는 성실납세법인만 소급공제대상으로 하겠다는 의미이다. 전기 법인세를 신고하지 않았거나 기한 후 신고한 법인은 결손금 소급공제대상이 아니다.
- ③ 환급신청할 것 : 결손금 소급공제에 따른 환급을 받으려는 법인은 법인세 신고기한 내에 소급공제 법인세액환급신청서를 납세지 관할 세무서장에게 제출(국세정보통신망에 의한 제출을 포함한다)하여야 한다(법법 §72 ②). 납세지 관할 세무서장은 결손금 소급공제환급신청을 받으면 지체 없이 환급세액을 결정하여 「국세기본법」제51조 및 제52조에 따라 환급하여야 한다(법법 §72 ③). 결손금 소급공제는 신청을 요건으로 하므로 법인세 신고기한까지 결손금 소급공제에 의한 환급을 신청하지 않은 경우에는 경정청구절차에 의해 환급신청서를 제출해도 결손금 소급공제에 의한 환급을 받을 수 없다(법기통 72－110…2). 또한 소급공제 법인세액 환급신청을 하지 아니한 경우에는 경정에 의해 납부세액이 발생한 경우에도 결손금 소급공제에 의한 환급을 적용받을 수 없다(법인 46012-1314, 2000.6.7.).
2. 소급공제신청할 결손금
결손금 중 얼마를 소급공제할 것인지는 법인의 의사에 달려 있다. 법인이 결손금 소급공제환급신청서에 소급공제받을 결손금을 기재하여 제출하면, 그 금액을 소급공제하고, 잔액은 이월공제한다.
3. 소급공제기간
결손금 소급공제기간은 직전 사업연도이다. 직전 사업연도가 6개월인 경우 소급공제기간이 6개월(직전 사업연도)인지 아니면 1년인지에 대한 의문이 있을 수 있다. 그러나 사업연도는 「법인세법」에 따라 판단하므로 직전 사업연도인 6개월이 소급공제기간이다(서이 46012－10960, 2002.5.6.).
4. 결손금 소급공제 환급세액의 계산
결손금 소급공제를 하는 경우 전기의 소급공제 전 산출세액과 소급공제 후 산출세액의 차액을 환급세액으로 하되, 납부한 세액을 한도로 한다. 이를 산식으로 표시하면 다음과 같다(법령 §110 ①ㆍ②).
환급세액 : Min[①, ②] ① 직전 사업연도 산출세액*1－ (직전 사업연도 과세표준－소급공제결손금) × 직전 사업연도 세율*2 └ 소급공제 전 산출세액 └ 소급공제후산출세액 ② 한도액 : 직전연도 산출세액－직전연도 감면공제세액
*1 산출세액에는 토지 등 양도소득에 대한 산출세액은 제외한다. *2 직전 사업연도 세율은 직전 사업연도에 과세표준에 실제로 적용된 법인세율을 말한다(서면2팀-1477, 2005.9.16.). 환급세액은 산출세액 차액이므로 토지 등 양도소득에 대한 법인세ㆍ가산세ㆍ추가납부세액은 결손금 소급공제를 해도 환급되지 않는다. 소급공제를 받은 결손금은 소멸된 것으로 보므로 그 후 이월공제를 하거나 소급공제를 받을 수 없다(법법 §72 ①; 법령 §110 ①).
5. 결손금 소급공제 환급세액을 추징하는 경우
납세지 관할 세무서장은 다음의 경우에 환급세액(“①”과 “②”는 과다환급세액)에 이자상당액을 가산한 금액을 해당 결손금이 발생한 사업연도의 법인세로서 징수한다(법령 §110 ④).
* 결손금을 일부만 소급공제받은 경우에는 이월공제분부터 먼저 감소된 것으로 본다. 결손금이 감소된 경우 과다환급세액은 다음과 같이 계산한다(법령 §110 ④).
** 이자상당액은 다음과 같이 계산한다(법령 §110 ④).
| 구분 | 추징세액 |
|---|---|
| ① 결손금이 감소된 경우 | 과다환급세액*＋이자상당액** |
| ② 직전 사업연도의 법인세의 과세표준이 세액이 경정됨으로써 환급세액이 감소된 경우 | 과다환급세액 ＋ 이자상당액** |
| ③ 중소기업이 아닌 법인이 소급공제받은 경우 | 환급세액 전액 ＋ 이자상당액** |
| 당초 환급세액 × | 소급공제 결손금 중 감소액 |
| 소급공제 결손금 |
이자상당액＝환급취소세액 × 일수*1 × 0.022%*2ㆍ*3
*1 일수 : 당초 환급세액의 통지일의 다음 날부터 환급취소세액의 고지일까지의 기간 *2 납세자를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 때에는 「국세기본법 시행령」제43조의 3 제2항에 따른 국세환급가산금 이자율(연 1.2%)을 적용한다. *3 이자율은 종전에 일 0.03%이었으나 납세자의 부담을 경감하기 위하여 2019.2.12.에 일 0.025%로, 다시 2022.2.15.에 일 0.025%에서 일 0.022%로 인하되었다. 개정 전에 발생한 사유로 개정 후에 세액을 납부 또는 부과하는 경우 개정규정 시행일 전일까지의 기간분은 개정 규정에도 불구하고 종전 규정에 따른다(2019.2.12. 법령 개정부칙 §17, 2022.2.15. 법령 개정부칙 §8 ①). 이자율은 다음과 같이 적용한다.
| 구분 | 2019.2.11.까지의 기간 | 2019.2.12.부터 2022.2.14.까지의 기간 | 2022.2.15. 이후 기간 |
|---|---|---|---|
| 이자율 | 일 0.03% | 일 0.025% | 일 0.022% |
6. 환급세액의 재결정
납세지 관할 세무서장은 당초 환급세액을 결정한 후 당해 환급세액의 계산의 기초가 된 직전 사업연도 법인세액 또는 과세표준금액이 달라진 경우에는 즉시 당초 환급세액을 재결정하여 추가로 환급하거나 과다환급세액을 징수하여야 한다(법법 §72 ⑥). 따라서 결손금 소급공제에 의한 환급 후 경정으로 직전 사업연도의 법인세 과세표준이 증가한 경우(법집 72－110－4, 법인 46012－1644, 2000.7.26.) 및 결손금이 발생한 사업연도의 결손금이 증가된 경우(재법인 46012－189, 2000.11.22.)에도 추가로 결손금 소급공제를 받을 수 있다. 그러나 당초 환급세액을 재결정함에 있어서 소급공제 결손금액이 과세표준금액을 초과하는 경우 그 초과결손금액은 소급공제 결손금액으로 보지 아니한다(법령 §110 ⑤).
7. 결손금 소급공제에 따른 법인지방소득세의 환급
(1) 개요
종전에는 지방소득세는 부가세(surtax)이므로 결손금 소급공제에 따른 환급으로 인하여 법인세액이 달라진 경우에는 별도의 환급신청을 하지 않아도 결정ㆍ경정 또는 환급세액에 따라 지방소득세를 환급하거나 추징하였다. 그러나 2014.1.1. 이후 과세기간이 시작되어 납세의무가 성립되는 분부터 지방소득세는 부가세에서 독립세로 개편되었으므로 법인지방소득세를 환급받기 위해서는 법인세에 대한 결손금 소급공제환급신청과 별도로 「지방세법」에 따라 지방소득세에 대한 결손금 소급공제환급신청을 하도록 하였다. 이와 같이 법인세와 법인지방소득세의 결손금 소급공제를 각각 신청하도록 되어 있으나 법인세에 대한 환급신청만 하고 지방소득세에 대한 환급신청을 별도로 하지 않는 사례가 빈번히 발생하여 다시 「지방세법」을 개정하여 2016.1.1. 이후 결손금 소급공제를 신청하는 분부터는 세무서장에게 「법인세법」에 따라 결손금 소급공제 환급을 신청한 경우에는 지방소득세에 대한 환급을 신청한 것으로 보도록 하였다(지법 §103의 28 ②).
I 법인지방소득세의 결손금 소급공제의 신청규정 I
| 구분 | 2014.1.1. 이후 납세의무 성립분부터 | 2016.1.1. 이후 소급공제 신청분부터 |
|---|---|---|
| 법인지방소득세에 대한 결손금 소급공제 신청 | 법인세에 대한 결손금 소급공제를 신청한 경우에도 지방소득세에 대한 환급신청을 별도로 하여야 함. | 법인세에 대한 결손금 소급공제를 신청하면 법인지방소득세도 환급신청한 것으로 봄. → 신청 불필요 |
(2) 환급요건
법인지방소득세에 대한 결손금 소급공제는 다음 요건을 모두 충족한 경우에 적용한다(지법 §103의28). ① 「법인세법」에 따라 결손금 소급공제 환급신청을 제출한 경우일 것 ② 전기 및 당기 법인지방소득세를 기한 내에 신고하였을 것 ③ 환급신청할 것 : 내국법인이 법인지방소득세 신고기한까지 납세지 관할 지방자치단체의 장에게 환급신청을 할 것. 다만, 2016.1.1. 이후 결손금 소급공제를 신청하는 분부터는 내국법인이 세무서장에게 「법인세법」에 따라 결손금 소급공제 환급을 신청한 경우에는 지방소득세에 대한 환급을 신청한 것으로 본다.
(3) 환급세액 계산
법인지방소득세에 대한 결손금 소급공제를 하는 경우 다음의 세액을 환급한다(지령 §100의 18 ②).
환급세액 : Min[①, ②] ① 직전 연도 법인지방소득세 산출세액－(직전 연도 법인지방소득세 과세표준－소급공제결손금) × 직전 연도 법인지방소득세 세율 ② 한도액 : 직전 연도 법인지방소득세 산출세액－직전 연도 법인지방소득세 감면공제세액
(4) 결손금 소급공제 환급세액의 추징
납세지 관할 지방자치단체의 장은 법인지방소득세를 환급받은 내국법인이 다음에 해당하는 경우에는 그 환급세액(“①”과 “②”는 과다환급세액)에 이자상당액을 가산한 금액을 해당 결손금이 발생한 사업연도의 법인지방소득세로서 징수한다(지법 §103의 28; 지령 §100의 18 ⑤).
* 결손금의 일부만을 소급공제받은 경우에는 이월공제분부터 먼저 감소된 것으로 본다. 결손금이 감소된 경우 과다환급세액은 다음과 같이 계산한다(지령 §100의 18 ④).
** 이자상당액은 다음과 같이 계산한다(지령 §100의 18 ⑤).
| 구분 | 추징세액 |
|---|---|
| ① 결손금이 감소된 경우 | 과다환급세액*＋이자상당액** |
| ② 직전 사업연도의 법인세의 과세표준이 세액이 경정됨으로써 환급세액이 감소된 경우 | 과다환급세액 ＋ 이자상당액** |
| ③ 중소기업이 아닌 법인이 소급공제받은 경우 | 환급세액 전액 ＋ 이자상당액** |
| 당초 환급세액 × | 소급공제 결손금 중 감소액 |
| 소급공제 결손금 |
이자상당액＝환급취소세액 × 일수*1 × 0.022%*2ㆍ*3
*1 일수 : 당초 환급세액의 통지일의 다음 날부터 환급취소세액의 고지일까지의 기간 *2 납세자를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 때에는 국세환급가산금 이자율을 적용한다(지령 §100의 18 ⑦ 2호 단서, 지령 §34). *3 2019.1.1. 전에 납부불성실가산세ㆍ환급불성실가산세 또는 특별징수납부 등 불성실가산세를 부과해야 하는 사유가 발생한 경우에는 제34조의 개정규정에도 불구하고 종전의 규정(1일 0.03%)에 따른다.
(5) 전기 법인지방소득세 경정 시 환급세액 재결정
납세지 관할 지방자치단체의 장은 당초환급세액을 결정한 후 해당 환급세액의 계산의 기초가 된 직전 사업연도의 법인지방소득세액 또는 과세표준금액이 달라진 경우에는 즉시 당초환급세액을 재결정하여 추가로 환급하거나 과다하게 환급한 세액 상당액을 징수하여야 한다. 당초환급세액을 재결정할 때에 소급공제 결손금액이 과세표준금액을 초과하는 경우에는 그 초과 결손금액은 소급공제 결손금액으로 보지 아니한다(지령§100의 18 ⑥ㆍ⑦).
8. 농어촌특별세의 환급
결손금 소급공제를 신청하는 경우에도 농어촌특별세는 환급되지 않는다(서이 46012-10328, 2001.10.10.).
사례 결손금 소급공제 중소기업인 ㈜한공의 제23기 사업연도(2023.1.1. ∼ 2023.12.31.)의 과세표준은 400,000,000원, 산출세액은 56,000,000원이다. ㈜정진은 산출세액에서 세액공제 7,000,000원을 차감하고 49,000,000원을 납부하였다. 제23기 사업연도에 적용되는 법인세율은 다음과 같다.
<요구사항1> 제24기 사업연도(2024.1.1. ∼ 2024.12.31.)에 결손금 300,000,000원이 발생하여 그중에서 240,000,000원을 소급공제한 경우 환급세액을 구하시오. <요구사항2> 결손금 240,000,000원을 소급공제하여 세액을 환급받은 후 다음과 같은 사유가 발생한 경우 환급취소세액을 각각 구하시오. 다만, 이자상당가산액을 계산하지 말 것 (1) 제24기 결손금이 180,000,000원으로 경정된 경우 (2) 제23기 사업연도의 과세표준이 360,000,000원, 산출세액은 48,400,000원, 세액공제는 8,000,000원으로 경정된 경우 (3) 중소기업이 아닌 것으로 판정된 경우 <요구사항3> 결손금 240,000,000원을 소급공제하여 세액을 환급받은 후 제23기의 과세표준이 450,000,000원, 산출세액이 65,500,000원, 세액공제가 10,000,000원인 경우 추가 환급세액을 구하시오. 해답 <요구사항1> ① 산출세액 차액： 56,000,000－(400,000,000－240,000,000) × 세율 ＝56,000,000－160,000,000 × 9% ＝41,600,000 ② 환급한도：56,000,000－7,000,000＝49,000,000 ③ 환급세액：Min[①, ②]＝41,600,000 <요구사항2> (1) 제24기 결손금이 160,000,000원으로 경정된 경우 환급취소세액 환급세액 × (소급공제결손금 중 감소액 / 소급공제결손금) ＝41,600,000 × (60,000,000 / 240,000,000) ＝10,400,000(추징) ※ 결손금이 300,000,000원에서 180,000,000원으로 경정되었다면 결손금 감소액은 120,000,000원이다. 결손금은 이월공제분 60,000,000원이 먼저 감소되고, 그 다음 소급공제분 60,000,000원이 감소된다. (2) 제23기 과세표준과 세액이 경정된 경우 환급취소세액 1) 당초 환급세액：41,600,000 2) 경정 환급세액 ① 산출세액 차액： 48,400,000－(360,000,000－240,000,000) × 세율 ＝48,400,000－120,000,000 × 9% ＝37,600,000 ② 환급한도：48,400,000－8,000,000＝40,400,000 ③ 경정 환급세액：Min[①, ②]＝37,600,000 3) 환급취소세액：1)－2)＝4,000,000(추징) (3) 중소기업이 아닌 것으로 판정된 경우 환급취소세액：41,600,000 <요구사항3> 1) 당초 환급세액：41,600,000 2) 경정 환급세액 ① 산출세액 차액： 65,500,000－(450,000,000－240,000,000) × 세율 ＝65,500,000－(18,000,000 ＋ 10,000,000 × 19%) ＝45,600,000 ② 환급한도：65,500,000－10,000,000＝55,500,000 ③ 경정 환급세액：Min[①, ②]＝45,600,000 3) 추가 환급세액：1)－2)＝△4,000,000(환급)
| 과세표준 | 법인세율 |
|---|---|
| 2억원 이하 | 9% |
| 2억원 초과 200억원 이하 | 1천800만원 + (2억원을 초과하는 금액의 19%) |
Ⅳ. 결손금 이월공제제도
1. 이월결손금 공제방법
이월결손금이란 과거에 발생한 결손금이 미공제되어 당해 사업연도로 이월된 것을 말한다. 이월결손금은 과세표준 계산 시 각 사업연도 소득금액에서 공제한다.
각 사업연도 소득금액 － 이월결손금 － 비과세소득 － 소득공제 = 과세표준
2. 공제요건
과세표준 계산 시 공제하는 이월결손금은 해당 사업연도의 개시일부터 소급하여 일정기간 이내에 개시한 사업연도에서 발생한 세무상 결손금 중 미공제분을 말한다. 결손금은 신고하거나 결정ㆍ경정되거나 수정신고한 과세표준에 포함된 결손금에 한정한다(법법 §13 ① 1호).
- ① 세무상 결손금일 것 : 결손금은 회계상 결손금과 세무상 결손금이 있다. 세무상 결손금만 과세표준 계산상 공제하므로 회계상 결손금은 공제대상이 아니다.
- ② 공제기간 내에 발생된 것일 것 : 결손금 공제기간은 처음에는 5년이었으나, 2009.1.1. 이후 개시한 사업연도에서 발생한 결손금은 10년, 2009.1.1.부터 2019.12.31.까지의 기간에 개시한 사업연도에서 발생한 결손금은 10년, 2020.1.1. 이후 개시한 사업연도에 발생한 결손금은 15년으로 공제기간이 연장되었다.
□ 결손금 이월공제기간의 확대
구분 2008.12.31. 이전에 개시한사업연도에서 발생한 결손금 2009.1.1.부터 2019.12.31.까지의기간에 발생한 결손금 2020.1.1. 이후 개시한사업연도에서 발생한 결손금 공제기간 5년 10년 15년 종전에는 결손금을 10년간 이월공제하였으나, 코로나－19 피해기업을 지원하기 위하여 2020.1.1. 이후 개시한 사업연도에 발생한 결손금부터 결손금 이월공제기간을 10년에서 15년으로 확대하였다. 이월결손금 공제기한 연장 효과는 2020년에 발생한 결손금이 10년이 지나는 2031년부터 발생한다.구분 2021년 ~2030년 2031년 2032년 2033년 2034년 2035년 이후 이월결손금 공제 직전 10년분 직전 11년분 직전 12년분 직전 13년분 직전 14년분 직전 15년분 - ③ 미공제분일 것 : 결손금의 공제로 인하여 「법인세법」상 혜택을 받은 경우에는 결손금이 소멸된다. 세무상 결손금의 소멸사유는 다음과 같다. ㉮ 소급공제한 경우 ㉯ 과세표준 계산상 공제한 경우 ㉰ 자산수증이익과 채무면제이익으로 보전한 경우 ㉱ 채무의 출자전환으로 인한 채무면제이익을 이월하여 결손금 보전에 충당한 경우 법인이 주주총회의 결의에 따라 자본잉여금 또는 이익잉여금으로 이월결손금을 보전한 경우에도 세무상 이월결손금은 소멸된 것이 아니므로 과세표준 계산상 공제할 수 있다.
I 이월결손금의 비교 I
구 분 결손금성격 공제기한 공제 시 소멸 여부 ① 과세표준 계산상 공제하는 이월결손금 세무상 결손금 15년 이내 발생분 소멸 ② 기부금한도액 계산상 공제하는 이월결손금 미소멸 ③ 자산수증이익 등의 보전대상 이월결손금 발생연도의 제한이 없음 소멸 ④ 청산소득금액 계산 시 공제하는 이월결손금 소멸
3. 이월결손금 공제한도
(1) 입법취지
종전에는 이월결손금은 각 사업연도 소득금액을 한도로 공제하였다. 그러나 2016.1.1. 이후 개시하는 사업연도부터는 중소기업 등 일정한 법인 외의 법인은 이월결손금 공제가 특정 사업연도에 집중되지 않도록 각 사업연도 소득금액의 일정한도 내에서 이월결손금을 공제한다. 이월결손금 공제한도가 설정되더라도 한도초과로 미공제된 금액은 잔여 공제기간 내에 공제할 수 있다.
(2) 이월결손금 공제한도
공제 가능한 이월결손금은 각 사업연도 소득금액의 80%를 한도로 공제한다. 다만, 다음의 법인은 각 사업연도 소득금액의 100%를 한도로 공제한다(법법 §13).
- ① 「조세특례제한법 시행령」제6조 제1항에 따른 중소기업
- ② 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」제245조에 따라 법원이 인가결정한 회생계획을 이행 중인 법인. 회생계획을 이행 중인지는 사업연도 종료일을 기준으로 판단한다(서면법령법인-6027, 2017.06.07). 「조세특례제한법」제5조 제1항에 따른 중소기업이 아닌 내국법인이 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」제245조에 따라 법원의 회생계획 인가결정을 받고 회생계획에 따른 변제를 시작한 후 회생계획 이행을 완료하기 전에 같은 법 제283조제1항에 따라 회생절차 종결결정을 받았으나 법원이 인가결정한 회생계획을 이행 중인 경우, 「법인세법 시행령」제10조 제1항 제1호의 ‘법원이 인가 결정한 회생계획을 이행 중인 법인’에 해당한다(서면법령법인-4303, 2020.06.11, 사전법령법인-1048, 2020.12.04.).
- ③ 「기업구조조정 촉진법」제14조 제1항에 따라 기업개선계획의 이행을 위한 약정을 체결하고 기업개선계획을 이행 중인 법인
- ④ 해당 법인의 채권을 보유하고 있는 「금융실명거래 및 비밀보장에 관한 법률」제2조 제1호에 따른 금융회사등이나 그 밖의 법률에 따라 금융업무 또는 기업 구조조정 업무를 하는 「공공기관의 운영에 관한 법률」에 따른 공공기관으로서 「한국해양진흥공사법」에 따른 한국해양진흥공사와 경영정상화계획의 이행을 위한 협약을 체결하고 경영정상화계획을 이행 중인 법인. 금융기관 등 채권단과 재무구조 개선약정을 체결한 법인은 「법인세법 시행령」제10조 제1항 제3호의 경영정상화계획의 이행을 위한 약정에 해당하지 아니한다(서면법인-4351, 2016.09.30.).
- ⑤ 채권, 부동산 또는 그 밖의 재산권(이하 “유동화자산”이라 한다)을 기초로 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 증권을 발행하거나 자금을 차입(이하 “유동화거래”라 한다)할 목적으로 설립된 법인으로서 다음의 요건을 모두 갖춘 법인 ㉮ 「상법」 또는 그 밖의 법률에 따른 주식회사 또는 유한회사일 것 ㉯ 한시적으로 설립된 법인으로서 상근하는 임원 또는 직원을 두지 아니할 것 ㉰ 정관 등에서 법인의 업무를 유동화거래에 필요한 업무로 한정하고 유동화거래에서 예정하지 아니한 합병, 청산 또는 해산이 금지될 것 ㉱ 유동화거래를 위한 회사의 자산 관리 및 운영을 위하여 업무위탁계약 및 자산관리위탁계약이 체결될 것 ㉲ 2015.12.31.까지 유동화자산의 취득을 완료하였을 것
- ⑥ 법 제51조의 2 【유동화전문회사 등에 대한 소득공제】 제1항 각호의 어느 하나에 해당하는 내국법인이나 「조세특례제한법」제104조의 31 【프로젝트금융투자회사에 대한 소득공제】 제1항에 따른 내국법인
- ⑦ 「기업 활력 제고를 위한 특별법」제10조에 따른 사업재편계획 승인을 받은 법인
- ⑧ 「조세특례제한법」제74조 제1항(제4호부터 제6호까지는 제외한다) 또는 제4항에 따라 법인의 수익사업에서 발생한 소득을 고유목적사업준비금으로 손금에 산입할 수 있는 비영리내국법인 2024 신설 (2024.1.1. 이후 개시하는 사업연도의 과세표준을 신고하는 경우부터 적용)
| 구 분 | 2015년이전 | 2016년 | 2017년 | 2018년 | 2019년 ~2022년 | 2023년이후 | |
|---|---|---|---|---|---|---|---|
| 개별납세방식 | 중소기업 등 일정한 내국법인(법법 §13) | 100% | 100% | 100% | 100% | 100% | 100% |
| 위 외의 내국법인(법법 §13) | 100% | 80% | 80% | 70% | 60% | 80% | |
| 외국법인(법법 §91 ①) | 100% | 100% | 80% | 80% | 60% | 80% | |
| 연결납세방식 | 중소기업 등 일정한 연결법인(법법 §76의 13 ①) | 100% | 100% | 100% | 100% | 100% | 100% |
| 중소기업 등 일정한 법인이 아닌 연결법인(법법 §76의 13 ①) | 100% | 80% | 80% | 80% | 60% | 80% | |
4. 이월결손금 공제순서
여러 사업연도에서 이월결손금이 발생한 경우에는 먼저 발생한 사업연도분부터 순차적으로 공제한다(법령 §10 ②). 법인이 이월결손금 공제순서를 임의로 선택하여 공제할 수 없다.
5. 추계결정ㆍ경정하는 경우 이월결손금 공제 배제
추계결정ㆍ경정하는 경우에는 이월결손금을 공제하지 않으나, 천재지변 등으로 장부 기타 증명서류가 멸실되어 추계결정ㆍ경정하는 경우에는 예외로 한다(법법 §68). 추계로 인하여 공제되지 아니한 이월결손금은 그 후의 사업연도에 공제할 수 있으므로 추계결정ㆍ경정하는 경우에는 공제기간이 그냥 1년 경과되는 불이익이 있다. 추계 시 이월결손금을 공제하지 않는 것은 기장을 유도하기 위한 것이다.