| ◈ 기업회계기준에 의한 현재가치 평가가 법인세법에서 수용되는 규정 － 장기할부매출의 수익인식 － 금융리스자산 및 부채의 평가 |
| ◈ 기업회계기준에 의한 현재가치 평가가 법인세법에서 수용되지 아니하는 규정 － 채권·채무의 재조정 － 유형자산 취득시 강제매입한 유가증권의 평가 － 회수가 불확실한 채권의 대손충당금 설정 － 장기보유목적의 투자 채권의 평가 |
2. 채권·채무의 재조정 ⑴ 기업회계기준상의 내용 1) 채권·채무의 재조정의 요건 기존에 있던 채권 또는 채무가 회사정리절차개시, 화의절차개시 및 거래당사자간의 합의 등으로 채권·채무의 계약조건이 변경된 경우에는 당해 채권 또는 채무를 현재가치로 평가하여야 한다. 따라서 다음의 조건을 충족하는 경우에는 이를 현재가치로 평가하여야 한다. 따라서 다음의 조건을 충족하는 경우에는 이를 현재가치로 평가하여야 한다(企會基 67). ① 회사정리절차개시, 화의절차개시 및 거래당사자간의 합의 등으로 채권·채무의 원금, 이자율 또는 기간 등 계약조건이 변경되고, ② 재조정된 채권·채무의 장부상 가액과 현재가치의 차이가 중요한 경우
2) 적용할 할인율 등 재조정될 채권 또는 채무를 현재가치를 함에 있어 적용할 할인율은 제66조 제3항 단서의 규정을 준용하여 당해 채권 또는 채무의 발생시의 적정한 이자율로 한다. 재조정시점의 적정한 이자율은 동종 또는 유사한 채권·채무의 이자율을 기초로 산정한 이자율 또는 가중평균차입이자율을 적용하면 된다.
3) 재조정에 대한 회계처리 ① 채권의 재조정 기존의 채권이 계약조건 변경으로 이를 현재가치로 평가한 경우에 장부가액과 현재가치와의 차액은 대손상각비의 과목으로 회계처리하되, 동 채권에 대손충당금이 설정되어 있는 경우에는 동 차액을 대손충당금과 먼저 상계하고, 남은 잔액을 대손상각비로 처리한다.
〔회계처리〕
가. 재조정시
(차) 대손충당금 ××× (대) 현재가치할인차금 ×××
대손상각비 ×××
나. 연말결산시：현재가치 할인차금의 유효이자율법에 의한 환입
(차) 현재가치할인차금 ××× (대) 이자수익 ×××
② 채무의 재조정 기존의 채무의 계약조건 변경으로 이를 현재가치로 평가한 경우에 장부가액과 현재가치와의 차액은 채무면제이익의 과목으로 하여 당기손익으로 처리하고 그 상대계정은 현재가치할인차금이 된다.
〔회계처리〕
가. 재조정시
(차) 현재가치할인차금 ××× (대) 채무면제이익 ×××
나. 연말결산시：현재가치할인차금의 유효이자율법에 의한 상각
(차) 이자비용 ××× (대) 현재가치할인차금 ×××
③ 현재가치할인차금의 처리 채권의 재조정시 발생한 현재가치할인차금은 유효이자율법을 적용하여 이자수익으로 환입처리되며 채무의 재조정시 발생한 현재가치할인차금은 유효이자율법을 적용하여 이자비용으로 처리한다.
⑵ 법인세법의 해석과 세무조정 기업회계기준상 채권·채무의 재조정에 관한 규정은 법인법상 인정되지 아니하므로(법인 46012－529, 1999. 2. 9 ; 법인 46012－1798, 1999. 5.12). 다음과 같은 세무조정을 하여야 한다.
1) 채권의 재조정의 경우
① 대손상각비 회계처리
<손금불산입> 대손상각비 ×××(유보)
② 현재가치할인차금을 유효이자율법에 의하여 이자수익 회계처리시
<익금불산입> 이자수익(대손상각비) ×××(△유보)
2) 채무의 재조정의 경우
① 채무면제이익 회계처리시
<익금불산입> 채무면제이익 ×××(△유보)
② 현재가치할인차금을 유효이자율법에 의하여 이자비용 회계처리시
<손금불산입> 이자비용(채무면제이익) ×××(유보)
3) 관련유권해석 ① 법인이
회사정리법에 의한 정리계획인가결정으로 수년에 걸쳐 분할상환할 채무를 1998.12.12자 개정 기업회계기준 제67조의 규정에 의해 현재가치로 평가하여 동 평가액과 장부상 채무액의 차액을 채무면제익으로 계상한 경우에는 이를 익금불산입하는 것임(법인 46012－529, 1999. 2. 9). ② 법인이
회사정리법에 의한 재산보전처분중인 거래처에 대한 외상매출채권을 보유하고 있는 경우 법원의 정리계획에 따라 일정기간경과 후 변제받는다는 이유로 당해 외상매출채권을 현재가치로 평가하여 당초의 채권금액과 현재가치로 평가한 금액과의 차액을 대손금으로 소득금액계산상 손금에 산입할 수 없는 것임(법인 46012－1798, 1999. 5.12). ③ 법인이 대위변제할 보증채무의 총액(명목가액)을 장기미지급금으로, 당해 보증채무의 명목가액(원금과 상환완료일까지의 이자의 합계총액)을 현재가치로 할인평가한 금액을 장기미수금으로, 명목가액과 현재가치로 할인평가한 금액과의 차액을 현재가치할인차금으로 계상하고 매사업연도에 동 현재가치할인차금을 상각하여 이자비용으로 계상하는 경우 동 이자비용은 소득금액계산상 손금에 산입하지 아니하는 것임(법인 46012－1105, 1999. 3.30). ④ 법인이 화의절차개시로 계약조건이 채권자에게 불리하게 재조정된 채권에 대하여 기업회계기준에 따라 현재가치로 평가하고 그 차액을 현재가치할인차금으로 계상한 경우 동 현재가치할인차금을 상각함으로써 이자비용은 당해 법인의 각 사업연도 소득금액계산상 손금에 산입하지 아니함(법인 46012－830, 2000. 3.30). ⑤ 채권·채무의 현재가치할인차금 상각액의 세무조정 유보액은 법인분할시 승계되지 아니함(법인 46012－182, 1001. 1.19). ⑥ 금융기관이 기업회계기준에 따라 대출채권을 현재가치로 평가하고 그 차액을 당기비용으로 처리한 경우 동 금액은 손금불산입 함(재경부법인 46012－72, 2001. 3.28).
3. 장기할부매출의 수익인식 ⑴ 기업회계기준 상품 또는 제품의 할부매출로서 회수기간이 장기인 경우 이자상당액은 기간의 경과에 따라 수익으로 인식한다. 이 경우 이자의 계산은 제66조의 규정을 준용한다(企會基 37 ④).
⑵ 법인세법의 규정과 세무조정 1) 법인세법의 규정 법인이 장기연불조건에 의하여 자산을 판매하거나 양도하고 관련 채권을 기업회계기준에 따라 현재가치로 평가하여 현재가치할인차금을 계상한 경우 당해 현재가치할인차금 상당액은 당해채권의 회수기간 동안 기업회계기준이 정하는 바에 따라 환입하였거나 환입할 금액을 각 사업연도의 익금에 산입한다(法令 68 ⑤). 따라서 기업회계기준에 따라 회계처리하면 세무조정은 없다.
2) 사례
① 장기할부판매시
차) 할부외상매출금 ××× 대) 매 출 ×××
현재가치할인차금 ×××
② 연말결산시
차) 현재가치할인차금 ××× 대) 이자수익 ×××
③ 세무조정
기업회계기준에 의한 회계처리가 수용되므로 세무조정은 없다.
4. 유형자산취득시 매입한 유가증권 ⑴ 기업회계기준 유형자산 등의 취득과 관련하여 국·공체 등을 불가피하게 매입하는 경우 매입가액과 제66조의 규정을 적용하여 평가한 가액의 차액은 당해 유형자산 등의 취득원가에 산입한다(企會基 55 ③).
⑵ 법인세법의 해석과 세무조정 법인세법상 유가증권의 평가는 원가법에 의한다(法法 42 ①, 法令 75). 따라서 유가증권의 현재가치평가는 인정되지 아니하므로 차액에 대하여 세무조정을 하여야 한다.
【사 례】 ㈜갑은 2001.10. 1.에 건물을 20억원에 구입하면서 관련법률에 의하여 국민주택채권을 0.5억원 구입하였다. ㈜갑의 2001.10. 1. 현재 시장이자율은 10%이며 동 시장이자율에 의한 국민주택채권의 현재가치는 0.35억원이며 건물의 내용연수는 40년이다. 이를 근거로 당기(2001. 1. 1 ∼ 12.3 1)의 기업회계기준에 의한 회계처리와 세무조정을 하라.
【해 설】
⑴ 건물취득시(2001.10. 1.)
차) 건 물 2,015,000,000 대) 현금·예금등 2,050,000,000
투자유가증권 35,000,000
【세무조정】
<익금산입> 투자유가증권 15,000,000(유보)1)
<손금산입> 건 물 15,000,000(△유보)1)
※ 1) 유가증권 원가 과소상계액을 익금산입함과 동시에 건물가액 과대계상액을 손금산입한다.
⑵ 연말결산시(2001.12.31)
차) 감가상각비 25,187,500 대) 감가상각누계액 25,187,500
1 6
2,015,000,000 × ── × ── ＝25,187,500
40 12
【세무조정】
손금불산입 건물상각비 187,500(유보)2)
15,000,000(건물에 포함된 유가증권가액)
※ 2) 25,187,500 × ─────────────────── = 187.500
2,015,000,000(건물가액)
5. 회수가 불확실한 채권의 대손충당금산정 ⑴ 기업회계기준 회수가 불확실한 채권 중 채권의 예상현금흐름액이 장기간에 걸쳐 발생하는 경우에는 기업회계기준 제67조(채권·채무의 재조정)의 규정을 준용하여 대손추산액을 산정한다(企會基 57 ②).
⑵ 법인세법 법인세법시행령 제61조 제2항의 규정에 의한 대손충당금한도액(금융기관 이외의 법인의 경우 매출채권의 1%와 대손실적률 중 큰비율을 곱한 금액)을 초과하는 금액은 손금불산입하고 유보로 처분하다.
6. 장기보유 목적의 투자채권 ⑴ 기업회계기준 투자유가증권 중 투자채권은 매입가액에 부대비용을 가산하고 이에 총평균법 또는 이동평균법을 적용하여 산정한 취득원가를 대차대조표가액으로 한다. 이 경우 장기보유목적의 국채·공채·사채 기타의 채권으로 취득원가와 액면가액이 다른 것은 그 차액을 상환기간에 걸쳐 유효이자율법 등을 적용하여 점차 가감한 가액을 대차대조표가액으로 한다(企會基 60 ②).
⑵ 법인세법 법인세법상 유가증권의 평가는 원가법에 의하므로(法法 42 ①, 法令 75), 유효이자율법으로 가감한 가액은 인정되지 아니한다.
【사 례】 ㈜A는 당기에(2001. 1. 1 ∼ 12.31) 장기보유목적의 사채를 다음과 같이 구입하였는바 이에 대한 기업회계기준에 의한 회계처리와 세무조정을 하여라(수치는 가정치임). 취득일자：2001.10. 1(만기：2004.10.31) 액면가액：10억원(연이자율 8%, 매분기별 이자수령) 취득가액：9억원 유효이자율은 연10%로 가정한다.
⑴ 투자유가증권 취득시 (2001.10.1)
차) 투자유가증권 900,000,000 대) 현금·예금 900,000,000
⑵ 결산시 (2001.12.31)
차) 현금·예금 20,000,0003) 대) 이자수익 22,500,0004)
투자유가증권 2,500,000
※ 3) 현금이자수입 : 10억원×8%×12/3 =20,000,000
※ 4) 유효이자율에 의한 이자수입 : 9억원 ×10% ×12/3 =22,500,000
【세무조정】
<익금불산입> 이자수익(투자유가증권) 2,500,000(△유보)
* 위 유보금액은 채권의 만기시에 정리된다.
7. 금융리스자산 및 부채의 평가 ⑴ 기업회계 기본리스료를 내재이자율로 할인한 가액과 리스자산의 공정가액 중 낮은 금액을 금융리스자산과 금융리스부채로 각각 계상한다. 내재이자율을 알지 못하거나 알기 어려운 때에는 리스이용자의 가중평균차입이자율을 내재이자율로 본다. 리스자산의 감가상각은 리스이용자가 소유하고 있는 동종 또는 유사한 다른 유형자산의 감가상각과 일관성 있게 회계처리하여야 한다(리스회계처리준칙 16).
⑵ 법인세법의 규정 여신전문금융업법에 의한 시설대여업자 또는
중소기업 진흥 및 제품구매촉진에 관한 법률에 의한 중소기업진흥공단과 리스이용자가 리스로 인하여 수입하거나 지급하는 리스료의 익금과 손금의 귀속사업연도는 리스회계처리준칙에 정하는 바에 의한다(法則 35 ①). 따라서 기업회계기준이 수용되므로 기업회계기준에 따른 회계처리에 대하여는 세무조정은 없다.
