(申 羽 鉉/재정경제부 세제실 국제조세과
【법률·영·규칙 개정일자】 ·조세특례제한법：제6762호(2002.12.11) ·조세특례제한법시행령：제17829호(2002.12.30) ·소득세법시행령：제17825호(2002.12.30) ·법인세법시행령：제17826호(2002.12.30) ·국제조세조정에관한법률：제6779호(2002.12.18) ·국제조세조정에관한법률시행령：제17842호 (2002.12.30) [목차] Ⅰ. 외국과세당국과의 금융정보 교환 Ⅱ. 이전가격세제의 개편 Ⅲ. 과소자본세제의 개선 Ⅳ. 조세피난처 과세제도의 개선 Ⅴ. 기타 보완사항 Ⅵ. 소득세법·법인세법 중 국제조세관련 Ⅶ. 조세특례제한법 중 국제조세관련
1995년 국제조세조정에관한법률이 제정됨으로써 국제거래에 대한 조세체계가 마련되어 외국기업의 조세회피행위에 대한 과세권 강화 및 외국 과세당국과의 조세협상시 협상력이 제고되었다. 그러나, 이러한 성과에도 불구하고 법이 제정된지 얼마되지 아니하여 법 체계에 일부 미비점이 상존하고 국제거래를 이용한 탈세 및 조세회피에 미처 대응하지 못한 면도 있었으며 납세자의 권리를 구제할 수 있는 제도의 개선도 대두되었다. 또한, 최근 기업의 해외진출이 활발해지고 국제거래의 증가, 전자상거래의 활성화 등으로 국제거래를 이용한 조세회피 및 탈세사례가 급증하고 있으나 우리나라 내의 과세자료만으로는 거주자의 전세계소득(world wide income)에 대한 과세가 현실적으로 어려우며, 비거주자 및 외국법인의 탈세를 방지하는데 한계가 있어 이를 위해 비거주자 및 외국법인의 금융정보를 교환함으로써 조세회피 및 탈세방지를 위한 국제적 협력을 강화할 필요가 있었다. 따라서, 2002년 개정시에는 이러한 사항을 반영하고 납세자의 편의를 제고하기 위하여 다음에 설명하는 내용을 개정하도록 하였다. 참고로 앞으로 설명하는 국제거래에 관한 개정세법 해설은 필자가 몸담고 있는 재정경제부의 공식적인 의견이 아님을 밝히며, 필자가 독자 또는 납세자의 업무의 이해를 돕기 위한 하나의 참고자료로 활용하기 위하여 만든 것임을 밝혀둔다.
Ⅰ. 외국과세당국과의 금융정보 교환(國調法 31. 國調令 47)
1) 개정내용
┌────────────────────┬────────────────────┐ │ 종 전 │ 개 정 │ ├────────────────────┼────────────────────┤ │□국세청장은 조세의 부과와 징수, 쟁송을 │□금융실명법의 규정에도 불구하고 조세조 │ │위한 조세정보는 다른 법률에 저촉되지 않 │약에 따라 외국과세당국이 금융정보를 요청│ │는 범위 내에서 체약당사국과 교환할 수 │시 상대국이 우리나라에 제공하는 범위 내 │ │있도록 규정 │에서 금융정보를 제공 │ │ * 금융실명법의 금융거래비밀보장규정 │□정보교환 목적의 범위 │ │으로 국세청은 국내과세목적으로만 금융 │·조세에 관한 법률에 의하여 제출할 의무 │ │기관에 금융정보요청가능 │가 있는 과세자료 │ │·제출받은 자료는 과세목적으로만 사용 │·상속·증여재산의 확인에 필요한 경우 │ │하고 다른 기관에 제공 불가 │·조세탈루의 혐의를 인정할 만한 명백한 │ │ │자료의 확인 │ │ │·체납자의 재산조회 │ │ │·납기전징수사유에 해당하는 경우 │ │ │□금융정보 교환의 인적범위 │ │ │·개인：비거주자 │ │ │ －다만 , 해외교포 등 한국 국적자는 제외│ │ │하고, 거주자로서 외국국적을 가진 외국인 │ │ │은 포함 │ │ │·법인：외국법인 및 지점 │ │ │□금융정보 제공사실 통지 │ │ │·국세청장은 금융거래정보를 제공하는 │ │ │경우에는 │ │ │ －제공한 날로부터 10일 이내에 제공사실 │ │ │및 제공내역을 해당 납세의무자 또는 대리 │ │ │인에게 통지 │ │ │ －다만, 체약상대국에서 서류 조작, 증거 │ │ │인멸 등을 이유로 통지유예를 요청하는 경 │ │ │우 │ │ │ ·금융정보의 제공 통지를 6개월 유예 │ │ │□목적 외 사용금지 및 처벌 │ │ │·금융정보를 알게된 자는 체약상대국의 │ │ │권한있는 당국 외에 금융정보를 제공 또는 │ │ │누설하거나 목적 외 용도로 사용해서는 안 │ │ │됨 │ │ │·위반자에 대하여는 금융실명법상 처벌규 │ │ │정과 동일하게 │ │ │ －5년 이하의 징역 또는 5천만원 이하의 │ │ │벌금에 처함 │ │ │ 상호주의 원칙이 적용됨 │ └────────────────────┴────────────────────┘2) 개정이유 ·최근 기업의 해외진출이 활발해지고 국제거래의 증가, 전자상거래의 활성화 등으로 국제거래를 이용한 조세회피 및 탈세사례가 급증하므로 이를 방지하고 국부의 부당한 유출을 규제하는 한편, 체납세액 징수의 효율화를 위해 외국 과세당국과의 금융정보을 교환할 수 있도록 하였다. ·종전의 조세정보교환의 경우 해당납세자 또는 그 대리인에게 제공사실 및 제공내역을 사전에 통지하도록 하였으나 금번 개정을 통하여 조세정보의 경우에도 제공한 날로부터 10일 이내에 통지하도록 개정하였다. 3) 적용시기 및 적용례 ·2003. 1. 1. 이후 최초로 정보교환 요청이 있는 분부터 적용한다.
Ⅱ. 이전가격세제의 개편
1. 이전가격 적용범위 명확화(國調法 3, 國調令 3의2)
1) 개정내용
┌─────────────────┬─────────────────┐ │ 종 전 │ 개 정 │ ├─────────────────┼─────────────────┤ │□국제조세조정에관한법률은 타세법 │ │ │보다 우선하여 적용 │ │ │·국조법상 특수관계에 해당하지 않 │·국제거래에 있어서는 이전가격세제│ │으나 법인세법상 특수관계에 해당하 │만 적용하고 법인세법상 부당행위계 │ │는 경우 │산부인규정 적용배제 │ │ －법인세법상 부당행위계산부인규 │·다만, 이전가격세제의 적용이 곤란│ │정 적용 │한 다음의 거래에는 부당행위계산부 │ │ │인규정 적용 │ │ │□다음의 거래에 대해서는 부당행위 │ │ │계산부인규정 적용 │ │ │ ·자산의 증여나 채무면제 │ │ │ ·업무와 관련없는 비용의 지출 │ │ │ ·무수익 자산을 매입 또는 현물출 │ │ │자 받았거나 그 자산에 대한 비용을 │ │ │부담한 경우 │ │ │ ·출연금을 대신 부담한 경우 │ │ │ ·자본거래로서 법인세법시행령 제 │ │ │88조 제1항 제8호에 해당하는 경우 │ └─────────────────┴─────────────────┘2) 개정이유 ·국제거래에 대하여는 국제조세조정에관한법률상 이전가격세제만 적용하고 법인세법상 부당행위계산부인규정은 적용 배제하도록 함으로써 모든 국제거래에 대하여는 국제조세조정에관한법률상 이전가격세제만 적용하고, 법인세법상 부당행위계산부인규정의 적용을 배제하도록 하여 납세자의 부담을 해소하였다. ·다만, 이전가격세제가 적용되는 국제거래의 범위와 부당행위계산부인규정이 적용되는 거래의 범위가 일치하지 않으며 동 제도의 취지 등이 약간 상이함에 따라 이전가격세제의 적용이 어려운 일정한 거래에 대해서는 부당행위계산부인규정을 계속 적용함으로써 탈세를 방지하도록 하였다. 3) 적용시기 및 적용례 ·2003. 1. 1. 이후 최초로 거래하는 분부터 적용한다.
2. 특수관계자의 범위 확대(國調法 2, 國調令 2)
1) 개정내용
┌───────────────────┬────────────────────┐ │ 종 전 │ 개 정 │ ├───────────────────┼────────────────────┤ │□특수관계자의 범위 │ │ │① 거래당사자의 일방이 타방의 의결권 │ │ │있는 주식의 50% 이상 직접·간접적으 │ │ │로 소유하는 관계 │ │ │② 제3자에 의하여 50% 이상 공통적으로 │ │ │출자된 일방회사와 타방회사 │ │ │ ③ 거래당사자의 일방이 타방의 사업방 │ ③ 실질적 지배관계의 범위 명확화 │ │침을 실질적으로 결정할 수 있는 관계 │ －『대부분』또는『주로』를『50% 이 │ │ │상』으로 수정 │ │<신 설> │ ④ 자본의 출자관계, 재화·용역의 거 │ │ │래관계 등에 의해 거래당사자 사이에 공 │ │ │통의 이해관계(the same interest)가 있다 │ │ │고 인정되는 관계 │ │<신 설> │·③과 ④의 경우 현행 간주규정을 추정 │ │ │규정으로 전환하여 반증을 제시하는 경 │ │ │우 제외 │ └───────────────────┴────────────────────┘2) 개정이유 ·국제거래의 경우 법인세법상 부당행위계산부인규정의 적용을 배제함에 따른 조세탈루소지(loophole) 방지를 위하여 특수관계자의 범위를 국제적 기준에 부합되도록 조정하였다. ·현재 제한적으로 운용되고 있는 실질적 지배관계에 의한 특수관계자의 범위를 확대하여 OECD 국가 등의 입법례와 같이 동일한 이해관계(the same interest)에 의해 지배되는 경우도 포함하였다. ·다만, 특수관계자의 범위확대에 따른 납세자의 권익 침해를 방지하기 위해 현행 간주규정을 추정규정으로 전환하여 납세자가 기술이나 자금을 상대방에 의존하더라도 사업방침이 상대방에 의하여 결정되지 아니한다는 명백한 사유를 제시하는 경우에는 특수관계자에 해당하지 않도록 하였다. 3) 적용시기 및 적용례 ·2003. 1. 1. 이후 최초로 거래하는 분부터 적용한다.
┌─────────────────────────────────────┐ ┌┤<참고> 공통의 이해관계에 의한 특수관계자의 범위 ├┐ │┕━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━━┙│ │① 거주자·내국법인 또는 국내사업장이 의결권 있는 주식의 100분의 50 이상 직접 │ │또는 간접으로 소유하는 일방과 당해 거주자·내국법인 또는 국내사업장과 실질적 │ │지배관계가 있는 타방과의 관계(을과 외국법인 A의 관계) │ │ ┌──────────┐ → ┌───────┐ │ │ │甲 내국법인 │(국제조세조정에관한법률상 실질적│A 외국법인 │ │ │ │ │지배관계) │ │ │ │ └──────────┘ ↗ └───────┘ │ │ ↓ │ │ (출자관계) (국제거래) │ │ ↙ │ │ ┌──────────┐ │ │ │乙 내국법인 │ │ │ │(갑의 자회사) │ │ │ └──────────┘ │ │② 비거주자·외국법인 또는 이들의 국외사업장이 의결권 있는 주식의 100분의 50 │ │이상 직접 또는 간접으로 소유하는 일방과 당해 비거주자·외국법인 또는 이들의 │ │국외사업장과 실질적 지배관계가 있는 타방과의 관계(내국법인 갑과 외국법인 B와 │ │의 관계) │ │ ┌────────────┐ ←→ ┌──────┐ │ │ │甲 내국법인 │ (국제거래) │B 외국법인 │ │ │ │(A의 자회사) │ └──────┘ │ │ └────────────┘ ↖ ↑ │ │ (출자관계) (실질적 지배) │ │ ↖ ┌──────┐ │ │ │A 외국법인 │ │ │ └──────┘ │ │③ 독점규제및공정거래에관한법률시행령 제3조 각호의 1에 해당하는 기업집단에 │ │속하는 계열회사인 일방과 당해 기업집단 소속의 다른 계열회사가 의결권 있는 주 │ │식의 100분의 50 이상 직접 또는 간접으로 소유하는 타방과의 관계(내국법인 을과 │ │외국법인 A의 관계) │ │ ┌────────────┐ → ┌──────┐ │ │ │甲 내국법인 │ (출자관계) │A 외국법인 │ │ │ │ │ ↗ │ │ │ │ └────────────┘ └──────┘ │ │ (동일기업집단) (국제거래) │ │ ┌────────────┐ ↙ │ │ │乙 내국법인 │ │ │ │(갑의 계열회사) │ │ │ └────────────┘ │ │④ 기타 위와 유사한 경우로서 주식소유형태, 재화·용역의 거래형태, 자금거래형태│ │및 동일 기업집단 소속 여부 등에 의해 공통의 이해관계가 있다고 인정되는 관계 │ └───────────────────────────────────────┘
3. 이전소득의 소득처분간 세부담 조정(國調法 9, 國調令 15)
1) 개정내용
┌───────────────────┬──────────────────┐ │ 종 전 │ 개 정 │ ├───────────────────┼──────────────────┤ │□내국법인이 국외특수관계자에게 이전 │ │ │한 소득이 미반환된 경우 │ │ │·소득이 이전된 법인이 직·간접으로 │·소득이 이전된 법인이 주주인 경우를│ │50% 이상 출자한 모법인인 경우：배당처 │추가 │ │분 │ │ │·소득이 이전된 법인이 직·간접으로 │·소득이 이전된 법인이 출자된 회사인│ │50% 이상 출자된 자회사인 경우：출자의 │경우 추가 │ │증가 │ │ │·기타의 경우：대여금 │·기타의 경우：대여금 │ └───────────────────┴──────────────────┘2) 개정이유 ·소득이 이전된 법인이 주주회사 또는 출자된 회사인 경우에도 직·간접으로 50% 이상 소유하거나 소유되지 않는 경우 대여금으로 처분되는 불합리를 개선하고 대여금 처분이 영구히 간주이자를 계상하고 다른 처분에 비해 세부담이 지나치게 많으므로 현행 소득처분 대상 범주를 조정하여 기타의 경우를 최소화하여 소득처분간 세부담의 형평성을 조정하였다. 3) 적용시기 및 적용례 ·2003. 1. 1. 이후 개시되는 과세연도 분부터 적용한다.
4. 이전소득의 반환시 소득처분 명확화(國調法 9, 國調令 16)
1) 개정내용
┌──────────────────┬──────────────────┐ │ 종 전 │ 개 정 │ ├──────────────────┼──────────────────┤ │□내국법인이 국외특수관계자로부터 이│ │ │전한 소득을 3월 내에 반환받는 경우 │ │ │·소득처분 여부에 대해 규정하고 있지│·반환시 소득처분을 하지 않음을 명확│ │않음 │화 │ └──────────────────┴──────────────────┘2) 개정이유 ·내국법인에게 이전금액을 반환하는 경우 소득처분에 대하여 국제조세조정에관한법률에 명확한 규정이 없어 집행상 혼란이 있으므로 국제조세조정에관한법률상 명문의 규정을 두어 법해석상 혼란을 방지하도록 하였다. 3) 적용시기 ·2003. 1. 1. 이후 개시되는 과세연도분부터 적용한다.
5. 제3자 개입거래에 의한 정상가격 적용요건 강화(國調法 7)
1) 개정내용
┌──────────────────┬─────────────────┐ │ 종 전 │ 개 정 │ ├──────────────────┼─────────────────┤ │□이전가격 적용대상 거래 │ │ │·국외특수관계자 국제거래 │ │ │·국외특수관계자가 아닌 자(제3자)와 │ │ │국제거래 │－사전계약 외에 거래관련 증빙 등에│ │ ⅰ) 거주자와 국외특수관계자와 사전 │의하여 제3자 개입거래임이 확인되는│ │계약이 있을 것 │경우도 포함 │ │ ⅱ) 거래조건이 거주자와 국외특수관 │ │ │계자간에 실질적으로 결정될 것 │ │ │ │ │ └──────────────────┴─────────────────┘2) 개정이유 ·최근의 국제거래는 특수관계자 등의 거래가 구두나 E－mail 등 명문의 사전계약서 없이 사전합의를 통해 제3자 개입거래가 이루어지고 있는 것이 일반적인 추세이므로 사전계약이 있을 것 이라는 조건을 완화하여 실질적으로 제3자 개입거래임이 E－mail, 기타 증빙에 의해 확인되는 경우 정상가격으로 과세할 수 있는 근거를 마련하였다. 3) 적용시기 및 적용례 ·2003. 1. 1. 이후 최초로 거래되는 분부터 적용한다.
6. 정상가격산출방법의 적용순서(國調令 5)
1) 개정내용
┌───────────────────┬───────────────────┐ │ 종 전 │ 개 정 │ ├───────────────────┼───────────────────┤ │□정상가격 산출방법 적용순서 │ │ │·거래기준산출방법(國調法 5) │ │ │ －다음 중 가장 합리적인 방법 선택 │ │ │ ·비교가능 제3자 가격법 │ │ │ ·재판매가격법 │ │ │ ·원가가산법 │ │ │ ·위 3가지 방법을 적용할 수 없는 경우│ │ │에는 시행령이 정하는 방법 │ │ │·시행령(國調令 5)이 정하는 방법 │ │ │ [이익기준산출방법] │ │ │ －다음을 순차적으로 적용 │ －적용순서 삭제 │ │ ·이익분할방법 │ ·다만, 기타 합리적인 방법은 이익분 │ │ ·거래순이익률방법 │할방법 과 거래순이익률방법 을 이용할 │ │ ·기타 합리적인 방법 │수 없을 때 사용 │ └───────────────────┴───────────────────┘2) 개정이유 ·종전 제도는 거래의 특수성으로 인하여 이익분할방법보다 거래순이익률방법이 더 합리적인 경우에도 이익분할방법을 우선적으로 적용하여야 하는 문제점이 있었는 바 기업 및 거래의 전반적인 상황을 고려하여 납세자가 가장 합리적인 방법을 선택할 수 있도록 정상가격산출 방법의 적용순위를 삭제하였다. ·참고로 국제조세조정에관한법률 제5조의 거래기준산출방법에서도 산출방법의 적용순위는 2000년 12월 개정을 통하여 삭제되었다. 3) 적용시기 및 적용례 ·2003. 1. 1. 이후 개시되는 과세연도부터 적용한다.
Ⅲ. 과소자본세제의 개선
1. 국외지배주주의 범위확대(國調法 2, 國調令 3)
1) 개정내용
┌──────────────────┬──────────────────┐ │ 종 전 │ 개 정 │ ├──────────────────┼──────────────────┤ │ 과소자본세제 적용대상인 국외지배 │ │ │주주의 범위 │ │ │·내국법인의 경우 │ │ │ －내국법인의 주식을 직·간접으로 │ │ │50% 이상 소유하는 외국주주 │ │ │ －내국법인의 사업방침을 실질적으로 │ │ │지배하는 외국주주 │ │ │<신 설> │·형제회사 추가 │ │ │ －공통의 모회사에 의해 지배되는 자 │ │ │회사 │ │·외국법인 국내사업장의 경우 │ │ │ －당해 외국법인의 본점, 해외지점 │ │ │<신 설> │ －당해 외국법인의 주식을 직·간접 │ │ │으로 50% 이상 소유하는 외국주주 │ │ │ －당해 외국법인의 형제회사 │ └──────────────────┴──────────────────┘2) 개정이유 ·과소자본세제가 적용되는 국외지배주주의 범위가 제한적이어서 형제회사 등을 경유한 차입으로 과소자본세제를 회피하는 경우가 발생함에 따라 이를 방지할 필요성과 형제회사의 경우 이전가격과세제도에서는 특수관계자에 해당되므로 과소자본세제에서도 이를 동일하게 취급할 필요성이 있었다. ·외국법인 국내사업장의 경우에도 본점으로부터 직접 차입하지 않고 본점의 모법인 또는 형제회사를 경유한 차입으로 과소자본세제를 회피하는 행위를 방지하기 위해 외국법인의 국내사업장의 형제회사 및 본점의 모회사도 국외지배주주의 범위에 포함시켰다. 3) 적용시기 및 적용례 ·2003. 1. 1. 이후 최초로 국외지배주주로부터 차입하는 분부터 적용한다.
2. 지급보증의 범위 확대(國調法 14)
1) 개정내용
┌──────────────────┬───────────────────┐ │ 종 전 │ 개 정 │ ├──────────────────┼───────────────────┤ │ 과소자본세제의 적용대상인 차입금 │ │ │·국외지배주주로부터의 직접차입금 │ │ │·국외지배주주가 지급보증한 제3자로 │ －Comfort Letter, 담보의 제공 등 실질│ │부터의 차입금 │적으로 지급을 보증하는 경우를 포함 │ └──────────────────┴───────────────────┘2) 개정이유 ·자금차입시 본사나 모법인의 지급보증서 대신 차입금의 원만한 상환을 위해 협조하겠다는 서신(Comfort Letter)을 이용하거나 또는 담보를 제공함으로써 과소자본세제를 회피하는 사례가 급증함에 따라 법적인 변제의무는 없더라도 Comfort Letter, 담보의 제공 등으로 사실상 국외지배주주가 자금의 차입절차에 개입한 경우에도 과소자본세제를 적용하여 부당한 조세회피를 방지하도록 하였다. 3) 적용시기 및 적용례 ·2003. 1. 1. 이후 최초로 차입하는 분부터 적용한다.
3. 과소자본세제상 손금불산입액 계산방식 명확화(國調法 16)
1) 개정내용
┌──────────────────┬────────────────┐ │ 종 전 │ 개 정 │ ├──────────────────┼────────────────┤ │□손금불산입액의 계산방법 │ │ │·법인세법 및 조세특례제한법상 지급 │ │ │이자 손금불산입제도에 우선하여 적용 │ │ │·이전가격과세제도와의 우선순위는 │·과소자본세제 우선 명확화 │ │미규정 │ │ │ －지급이자가 정상가격과 다를 때 규 │ －과소자본세제는 이전가격과세제│ │정간 우선순위 문제 │도의 특별규정 │ │<신 설> │·이자율이 높은 것부터 손금부인 │ └──────────────────┴────────────────┘2) 개정이유 ·과소자본세제는 이전가격과세제도에 대한 특별규정으로 과소자본세제는 손금산입을 할 수 있는 채무의 범위를 정하는 것이기 때문에 개별이자율의 정상가격 적용여부를 판정하는 이전가격세제보다 먼저 적용하는 것이 합리적이므로 이를 명문화하였다. 3) 적용시기 및 적용례 ·2003. 1. 1. 이후 최초로 차입하는 분부터 적용한다. <계 속>