지난 칼럼에서 유형자산과 관련하여 감가상각을 계산하는 방법 및 유형자산의 대상이 되는 자산의 정의에 대하여 살펴보았다. 이번 칼럼에서는 유형자산과 연계되어 실무에서 많이 접하게 되는 ‘손상차손’ 및 ‘자본적 지출 vs. 수익적 지출의 분류’에 대해서 알아보고자 한다. 실제 필자의 업무 상 재무임원들과 논의하는 자리가 많이 발생한다. 해당 자리에서 항상 설명하는데 애를 먹는 개념이 “손상차손”이다. 물론 K-IFRS에 익숙한 독자들이라면 해당 개념이 왜 어려운지 잘 이해가 되지 않을 수도 있지만, K-IFRS가 도입되기 이전에는 “감액”이라는 용어가 존재하기는 하였지만 실제 실무에서는 잘 적용되지 않았던 주제¹⁾였다. 화장품 회사를 운영하고 있는 규민씨는 이래저래 고민이 많다. 어려웠지만 그 동안 그럭저럭 버텼던 일부 매장의 매출이 눈에 띄게 떨어졌기 때문이다. 그 중 한 대학교 정문 앞에 위치한 매장의 매출이 현저하게 줄었는데, 원인은 대학교 정문 앞에 다른 길이 새로 생기면서 매장 앞으로 지나가는 행인들의 수가 현격히 줄었다는 점에 있었다. 그런데 중간 감사에서 이런저런 분석을 하던 외부감사인이 대학교 앞에 위치한 매장에서 손실이 지속적으로 발생하기 때문에 매장 인테리어에 대해서 비용을 추가로 인식해야 한다고 주장하였다. 이에 규민씨는 조금은 이상하다는 생각이 들었다. 이미 매장 인테리어를 유형자산으로 인식하고 5년 동안 감가상각으로 비용화하고 있는데, 채 3년이 지나지 않은 시점에서 추가로 비용을 인식해야 된다니 말이다. 이미 감가상각으로 매년 비용을 잡으면서 무슨 근거로 추가 비용을 잡으려고 하는지, 안 그래도 대학교 앞에 위치한 매장에서 매출이 줄어 속상한데 추가 비용 때문에 은행 대출이자가 늘어나지는 않을까 걱정이 이만 저만이 아니다.

회계에서 영업에 사용할 목적으로 구입한 건물이나 기계장치 등을 즉시 전액 비용으로 처리하지 않고 유형자산으로 인식하여 내용연수에 따라 비용화하는 이유는 이런 투자가 향후 일정기간 동안 매출에 기여²⁾할 것으로 예상되기 때문이다. 즉, 규민씨가 매장을 오픈할 때 발생한 매장 인테리어의 경우에도 광고 및 제품 홍보의 역할을 통해 매출 발생에 기여할 것으로 기대되므로 리모델링이 있기 전까지 지속되는 매장인테리어의 평균적인 사용기간 동안에 감가상각을 통해 비용화할 수 있게 된다. 하지만 매장 인테리어가 더 이상 매출에 기여할 수 없는 상황으로 바뀐다면 어떨까? 즉, 더 이상 해당 매장에서 매출이 발생하지 않는다면 매장 인테리어의 광고 및 제품 홍보의 역할을 그대로 인정하고 향후 사용기간 동안 감가상각을 비용으로 인식하는 것이 맞을까? 조금 더 극단적으로 이야기해서 해당 매장을 폐쇄한다고 할지라도 애초에 추정한 매장 인테리어의 사용기간이 끝나지 않았기 때문에 자산으로 인정할 수 있을까? 매장 폐쇄를 가정할 경우에는 매장 인테리어를 꾸미기 위해 많은 투자를 한 규민씨에게는 안타까운 일이지만 해당 매장 인테리어의 남은 장부가액 - 즉, 매장 인테리어의 취득원가 총액에서 현재까지 인식한 감가상각누계액을 차감하고 남은 잔액 - 을 즉시 비용화 처리하는 것이 합리적이라고 볼 수 있다. 이처럼 재무회계에서는 자산의 효익이 감소하면 이와 관련된 자산의 장부금액이 과대 계상되었는지를 검토하고 유형자산의 손상 여부를 검토하도록 규정하고 있다. 유형자산의 경제적 효익이 급격히 하락했음에도 불구하고 미래의 비용을 조정하지 않는다면 유형자산의 취득시 수익·비용을 대응시키기 위해 자산으로 인식했다는 취지에 어긋나기 때문이다. 다만, 현실에서는 규민씨의 사례보다 조금 더 복잡하다. 즉, 매장을 폐쇄할 정도로 매출이 감소하지 않더라도, 매장 인테리어를 통해 기대했던 것보다 향후 예상되는 매출이 감소할 것으로 판단되는 경우에도 손상차손을 인식하여야 하기 때문이다. 재무 회계 용어로 풀어보자면, 유형자산을 통해 회수 가능한 금액이 장부가액보다 적은 경우에 그 차액만큼을 당기의 ‘영업 외 비용’인 ‘손상차손’으로 인식한다. 또한 회수가능가액은 (1) 현재 처분을 통해 회수할 수 있는 금액³⁾과 (2) 유형자산을 그대로 사용할 경우 미래에 창출할 수 있는 현금흐름⁴⁾, 이 둘 중에서 큰 금액으로 인식하도록 되어 있다. 만약 매장 인테리어의 현재 장부가액이 8000만원(취득원가 1억원 / 내용연수 5년 / 1년이 지났기 때문에 감가상각누계액을 2,000만원으로 계상)이라고 가정해보자. 또 현재 매장 인테리어를 처분할 경우 회수할 수 있는 금액이 5,000만원이고, 계속 사용함으로써 미래에 회수할 수 있는 금액이 6,000만원이라고 가정해보자. 이런 경우 해당 매장 인테리어의 손상차손은 장부가액인 8,000만원에서 미래 사용 가치인 6,000만원을 차감한 2,000만원이 된다. 이러한 유형자산의 손상차손은 영업 외적인 요소에 의해 발생하는 것이 대부분이므로 영업 외 비용으로 인식된다. 또한, 매장 인테리어인 유형자산의 순장부가액은 8,000만원이 아니라 6,000만원으로 기록⁵⁾된다. 이런 유형자산의 감액 이슈는 신문 상에서 종종 화제가 되기도 한다. 2000년대 후반 필자가 한국에 있는 디스플레이 회사에 감사를 나갔던 기억이 난다. 당시 디스플레이 업계에서는 많은 기업들이 PDP에 대한 장미빛 전망을 가지고 PDP 라인을 증설하기 위해서 설비 투자를 과감하게 단행했던 시기였다. 당시 TV의 화면이 대형화하는 추세였던 반면에, LCD 기술로는 PDP와 같은 대형 스크린을 생산하기 어려웠기 때문이다. 그러나, 이후 LCD 기술이 급격히 발전하면서 PDP 디스플레이 시장이 축소되기 시작했다. 이에 따라 많은 디스플레이 생산 기업들이 이미 투자가 들어간 PDP 생산라인에 대해 회계적으로 대규모 손상을 인식했던 적이 있다. 이는 당시 시회적으로 이슈가 되기도 했었다. 급작스러운 손실 방영으로 주요 기업들의 당기순이익이 갑자기 감소하거나 당기순손실이 갑자기 증가했기 때문이다.

회계사로서 업무를 하면서 조금은 당황스러울 때가 있는데, 관련된 주제 중 하나가 “자본적 지출”과 “수익적 지출”에 대한 분류에 대한 질문을 받을 때이다. 실제로 건물을 대대적으로 수선하거나 리모델링을 하는 경우에 관련된 지출을 어떻게 처리해야 하는 지에 문의가 종종 들어오는데, 필자가 쉽게 대답하지 못하고 이런 저런 질문을 하는 모습에 오히려 당황하시는 분들을 종종 목격하게 된다. 질문하시는 분들의 입장에서는 무척 쉬운 질문이라고 생각하겠지만, 회계사 입장에서는 조금은 난해한 질문일 수 있다. 재무회계에서는 자본적 지출 및 수익적 지출에 대한 분류에 대한 명확한 지침이 없기 때문이다. 따라서 동일한 인테리어 설치 공사라고 할지라도 지출의 성격, 향후 사용 용도 등에 따라 자본적 지출이 될 수도 있고, 수익적 지출이 될 수도 있다. 개념적으로 자본적 지출이라고 하면 ‘고정자산을 취득한 후 그 자산과 관련하여 발생된 지출로 그 지출의 효과가 당기에 그치지 않고 차기 이후까지 계속적으로 발생하는 경우⁶⁾’를 의미하며, 해당 지출을 통해 생산능력의 증대, 내용연수의 연장 또는 상당한 원가절감을 가져오거나 품질이 향상되는 경우를 그 예로 들 수 있다. 수익적 지출이라고 하면 ‘고정자산을 취득한 후 그 자산과 관련하여 발생된 지출로서 당해 고정자산의 원상을 회복하고나 능률유지를 위한 지출⁷⁾’을 의미한다. 여기까지가 재무회계에서 정의할 수 있는 자본적 지출과 수익적 지출의 분류 기준이다. 문제는 해당 설명을 통해서는 실무상으로 자본적 지출 및 수익적 지출을 분류할 수 있는 충분한 판단 기준이 되지 못한다는 점에 있다. 따라서 실무상에서는 해당 개념을 이해하고 세법에서 규정하고 있는 방식에 따라 자본적 지출과 수익적 지출을 분류하는 게 일반적이다. 다음 표는 법인세법에서 제시하고 있는 자본적 지출 및 수익적 지출의 예시이다.