[그림] 임대수익의 손익계산서상 위치 임대료수익’이란 토지, 건물 및 기계장치 등을 다른 사람에게 임대하고 받은 수익을 의미한다. 이 임대수익은 기업에 따라 영업외수익으로 표시되기도 하지만, 매출로 표시되기도 한다. 왜 그러는 걸까? 이는 매출에 대한 정의에서 확인해볼 수 있다. 재무회계에서 이야기하는 ‘매출’이란 ‘기업의 주된 영업활동에서 발생한 제품, 상품, 용역 등의 총매출에서 매출할인, 매출환입, 매출에누리 등을 차감한 금액¹⁾’이라고 정의되어 있다. 여기서 눈여겨볼 부분이 바로 ‘주된 영업활동’이다. 즉, 임대료수익이 기업의 주된 영업활동이라면 이를 매출로 볼 수 있지만, 주된 영업활동이 아닌 일시적인 부수활동이라면 손익계산서에 영업외수익으로 표시된다는 의미이다. 회사를 운영하다 보면 별의별 일이 다 발생하기 때문에 주된 영업활동뿐만 아니라 부수적인 활동을 통해 수익이 발생하기도 하는데, 회사의 정확한 성과를 이해하기 위해서는 주된 영업활동과 부수적인 활동에서 발생한 수익을 구분하는 것이 필요하다. 이에 따라 발생하는 수익을 손익계산서상에 매출 또는 영업외수익으로 구분하여 표시한다. 그리고 일반적으로 회사에서 수행하는 주된 영업활동은 회사 정관 등에 표시되어 있기 마련이다. 1) 해당 정의는 일반기업회계기준상 ‘제2장. 재무제표

‘매출원가’와 ‘제조원가’의 차이점을 명확히 이해하고 있는 독자들이 생각보다 많지 않다. 이에 앞서 ‘원가’와 ‘비용’의 차이를 이해하는 것도 쉽지 않다. 하지만 ‘원가’라는 개념은 회계를 공부하기 위해서는 정확하게 이해해야 할 가장 중요한 용어 중 하나이다.‘원가’란 수익을 발생시키기 위해 투입된 가치라고 정의된다. 여기서 주목할 부분이 ‘투입된 가치’인데, 즉 돈을 벌기 위해 일정 자원을 투입만 하면 ‘원가’에 해당된다. 따라서 커피 판매를 위해 원두를 구입하거나 커피머신을 구매하는 등의 모든 활동은 다 ‘원가’라고 볼 수 있다. 비록 아직 커피 판매라는 수익활동이 발생했는지 여부와 상관없이 말이다. 그에 반하여 ‘비용’이란 수익을 발생시키면서 그 가치가 밖으로 소멸되는 것이라고 정의되는데, ‘투입된 가치’가 ‘밖으로 소멸’되어야 비로소 ‘비용’이 된다는 의미이다. 즉, 커피를 판매하는 과정에서 사용된 원두가 소멸되는 때에야 비로소 ‘비용’으로 인식될 수 있다는 의미이다. 커피머신 또한 커피를 판매하는 과정에서 사용된 때에 비로소 ‘비용’으로 인식된다. 따라서 제조업을 영위하는 회사에서 제품 판매를 위해서 물건을 제조할 때 투입되는 지출은 ‘제조원가’로 기록된다. 다만, ‘제조원가’는 제품이 판매되기 전까지는 소멸되지 않았기 때문에 ‘비용’이 아니라 회사의 ‘재고자산’으로 기록한다. 그리고 실제 제품 판매를 통해 매출이 발생했을 때 해당 제품의 제조원가 또한 사용 즉, 소멸된 것이므로 이를 ‘비용’으로 인식하고 ‘매출원가’라는 항목으로 손익계산서에 기록된다. 여전히 ‘원가’라는 용어가 포함되어 있어 혼동스러울 수도 있지만, ‘매출원가²⁾’는 비용이다. 정리해보면 제품 생산을 위해 투입되는 지출은 ‘제조원가’로 분류되고, 이 ‘제조원가’는 제품 판매 여부에 따라 ‘재고자산’이라는 자산 또는 ‘매출원가’라는 비용으로 분류될 수 있다. 2) 필자는 이러한 혼동을 피하기 위해 개인적으로는 ‘매출비용’으로 부르는 것이 개념적으로 더 유용하다고 생각하지만, 과거부터 사용된 용어이므로 향후에도 ‘매출원가’로 부르기로 하자. 또한 일반기업회계기준상 ‘제2장. 재무제표의 작성과 표시Ⅰ’에서는 매출원가를 ‘제품, 상품 등의 매출액에 대응되는 원가로서 판매된 제품이나 상품 등에 대한 제조원가 또는 매입원가’로 정의하고 있다. [그림] 매출원가 vs.제조원가 관리회계³⁾ 측면이기는 하지만 재고자산을 ‘비용’ 또는 ‘낭비’로 규정하고 재고자산을 최소화하려는 회사들의 노력들이 경제신문 등에서 언급되는 걸 볼 수 있다. 이는 재고자산이 제품을 제조하기 위해 투입된 지출이기 때문인데, 이미 제품 제조를 위해 자금이 지출된 상태이므로 제품 판매 이외에는 자금을 회수할 방법이 없다. 따라서 오랫동안 팔리지 않은 제품은 결국 폐기될 수밖에 없는데, 판매되지 않고도 비용으로 전환되는 예외적인 사례이다. 회계에서는 폐기될 것으로 예상되는 재고자산에 대해서는 이를 추정하여 ‘재고자산평가손실’이라는 계정과목을 활용하여 ‘비용⁴⁾’으로 기록하도록 되어 있다. 회계용어상 한 가지 더 알아볼 개념이 ‘손실’인데, 손익계산서에서 비용 이외에 ‘손실’이라는 개념도 자주 활용된다. ‘손실’이란 ‘기업 실체의 주요 영업활동 이외의 부수적인 거래나 사건 및 당해 실체에 영향을 미치는 기타 모든 거래나 사건의 결과로 발생하는 자본의 감소’라고 정의된다. 즉 주요 영업활동 이외에 발생하는 소위 ‘비용’ 성격의 지출들을 ‘손실’이라고 부른다. 따라서 손익계산서상 ‘~손실’이라는 계정과목은 영업외비용에서 자주 사용되는데, 뜻하지 않게 발생하는 지출이라고 보면 된다. 3) 관리회계란 내부보고 목적으로 회계정보를 제공하기 위한 회계를 의미하며, 외부보고 또는 공시 목적으로 회계정보를 제공하는 재무회계와는 차이가 있다. 4) 회계기준에 따르면 재고자산 폐기손실은 일반적으로 발생하는 사유인 경우에는 ‘매출원가’로 분류하고 예외적인 사유로 발생하는 경우에는 ‘영업외비용’으로 분류하도록 규정하고 있다.

[그림] 회사에서 1년 동안 지급하나 종업원 급여의 총액 삼성전자의 감사보고서상 주석에서 보여주는 판매비와관리비의 급여가 회사에서 1년 동안 지급한 종업원 급여의 총액일까? 일부 독자들은 눈치를 챘겠지만, 정답은 ‘아니오’이다. 종업원 급여는 판매비와관리비 뿐만 아니라 제조원가에도 포함되어 있기 때문이다. 예를 들어, 카페에서 종업원 급여가 천만 원이 지급되었는데, 매장을 관리하는 종업원에게는 지급한 급여가 6백만 원이라면 해당 급여는 판매비와관리비로 분류된다. 그리고 빵을 만드는 요리사에게 4백만 원의 급여가 지급되었다면 이는 제조활동과 관련되어 있으므로 제조원가로 분류된다. 그리고 앞서 이야기한 것처럼 제조원가는 제품이 판매되면 매출원가⁵⁾로 분류되어 손익계산서에 기록되겠지만, 제품이 판매되지 않으면 재고자산으로 분류되어 재무상태표에 기록된다. 따라서 회사에서 1년 동안 지급한 종업원 급여 총액을 손익계산서, 특히나 판매비와관리비상 ‘종업원 급여’만을 보고 파악하기는 거의 불가능하다. 이러한 회계정보의 한계를 보완하기 위해서 K-IFRS, 즉 한국채택국제회계기준에서는 손익계산서의 표시 방법을 ‘기능별 분류’와 ‘성격별 분류’로 구분하고 회사에서 선택적으로 적용할 수 있도록 규정하고 있다. 5) 손익계산서상에는 매장관리 직원에 대한 급여는 판관비에 ‘종업원급여’라는 항목으로 알아보기 쉽게 표시되는 반면에, 요리사에게 지불한 급여는 밀가루 사용, 제빵기기의 감가상각비 등과 합쳐져서 ‘매출원가’라는 항목으로 한 줄로 표시된다. [그림] 비용의 분류기준에 따른 손익계산서 표시 방법 그렇다면, 두 가지 표기 방법의 차이는 무엇일까? 비용의 ‘기능별 분류’라 함은 비용이 사용된 용도, 즉 비용의 기능(Function)에 따라 분류되는 것을 의미한다. 따라서 동일한 종업원 급여라고 할지라도 제조활동에 참여하는 경우에는 제조원가(매출원가 또는 재고자산)로 분류되고, 판매나 관리목적으로 참여하는 경우에는 판매비와관리비로 분류된다. 우리가 자주 활용하고 있는 매출총이익, 영업이익 등이 표시되는 손익계산서가 바로 ‘기능별 분류’에 따라 표기된 손익계산서이다. 비용의 ‘성격별 분류’는 비용을 성격(Nature)⁶⁾ 그 자체로 분류하여 손익계산서에 기록한다는 의미인데, 해당 방법이 앞서 언급한 회사에서 1년 동안 발생한 급여 총액 등을 알 수 있는 방법이다. 즉, 당기손익에 포함되는 비용을 원재료의 구입, 운송비, 종업원 급여 및 감가상각비 등 비용 자체를 성격별로 분류하여 기록하는 방법이다. 비용의 ‘성격별 분류’의 또 다른 장점 중 하나는 보다 객관적인 정보를 제공할 수 있다는 점이다. ‘기능별 분류’에 따르면 동일한 성격의 비용을 제조원가 및 판관비 등으로 재배부하게 되는데, 이 과정에서 경영자의 의도 등에 따라 자의적인 배분과 판단이 개입될 수 있기 때문이다.일반적으로 제조업을 영위하고 있는 경우 임원의 급여는 제조원가와 판관비의 배부대상이 되기 마련인데, 임원의 업무가 제조활동과 판매관리활동에 걸쳐 있는 경우가 많기 때문이다. 예를 들어, 카페 사업을 운영하고 있는 태윤 사장이 급여⁷⁾를 받고 있는 경우는 어떨까? 태윤 사장은 단순히 사장으로서의 역할을 할 뿐만 아니라 때로는 커피나 빵을 만들기도 하고, 때로는 매장을 관리하거나 영업을 직접 뛰기도 한다면 태윤 사장의 급여는 제조원가 및 판관비로 배부하는 것이 일반적이다. 이때 합리적인 배부기준을 찾아 배부하면 그만이라고 생각할 수도 있겠지만, 배부라는 행위 자체가 배부의 원인이 되는 행위를 직접적으로 쫓아가지 못하기 때문에 어쩔 수 없이 선택하는 차선택이라는 데 문제가 있다. 따라서 비용의 ‘성격별 분류’에 따르면 이러한 배부 과정이 발생하지 않기 때문에, 배부에 따른 자의성을 배제하고 회계정보를 볼 수 있다는 장점이 있다. 하지만 과거 수십년 동안 손익계산서의 ‘기능별 분류’에 익숙한 우리에게 있어서 ‘성격별 분류’는 익숙하지 않아 익숙해지려면 충분한 시간이 필요하다. 실제 우리나라의 경우 K-IFRS가 도입되기 이전에 오랫동안 ‘기능별 분류’에 따라 손익계산서를 작성하고 읽어본 관행이 남아 있기 때문에, 대부분의 회사들은 여전히 ‘기능별 분류’에 따라 재무제표를 공시하고 있다. K-IFRS에서는 보다 풍성한 재무정보를 회사가 정보이용자에게 제공하도록 하기 위해서 ‘기능별 분류’에 따라 손익계산서를 작성하는 경우에는 주석사항으로 ‘성격별 분류’에 따른 손익계산서를 기록하도록 강제하고 있다. 따라서 손익계산서의 ‘성격별 분류’를 확인하기 위해서는 주석사항을 살펴볼 필요가 있다. 6) 기능(Function)과 성격(Nature)의 차이는 필자 또한 국어학자가 아니기 때문에 칼럼을 쓰는 지금도 헷갈리는 것도 사실이다. 아마 영어식 표현을 한글화하면서 발생한 어색함이라고 생각한다. 7) 일반적으로 개인사업자의 급여는 세법상 손금으로 인정되지 않지만, 법인인 경우 대표이사의 급여는 세법상 손금으로 인정된다. [그림] 손익계산서상 ‘기능별 분류’ vs. ‘성격별 분류’ 삼성전자의 ‘주석 23’은 ‘성격별 분류’에 따른 비용 내역을 알 수 있다. 이 주석사항의 종업원 급여 내역을 통해서 삼성전자가 2019년 한 해 동안 지급한 급여 총액을 알 수 있다. 그리고 ‘비고’에서 언급한 것처럼 해당 급여 총액은 매출원가⁸⁾와 판매비와관리비를 합한 금액이다. 8) 정확히 이야기하면 ‘제조원가’ 및 ‘판매비와관리비’상 종업원 급여이다.

판매비와관리비의 주요 계정과목에는 어떤 것들이 있을까? 손익계산서 또는 주석에서 표시된 판매비와관리비를 주의깊게 살펴본 독자들은 회사별로 계정과목이 다양하다는 사실을 알 수 있다. 또한 예리한 독자라면 회사별로 계정과목의 분류가 제각각인 것도 눈치챘을 것이다. 이는 세부적인 수익과 비용 항목을 별도로 정의하지 않는 현 회계기준의 트렌드 때문이다. 2009년부터 우리나라에서는 국제회계기준인 IFRS에 근거한 K-IFRS, 즉 한국채택국제회계기준을 적극적으로 도입하기 시작했는데, K-GAAP인 일반회계기준⁹⁾과는 달리 K-IFRS는 ‘원칙중심’으로 회계기준을 재정하고 있다. 이는 다양한 국가에서 충분히 활용이 가능하도록 자율성을 보장하고 있는 국제회계기준(IFRS)의 사상이 저변에 깔려 있기 때문인데, 이에 따라 개별적인 수익과 비용 항목을 K-IFRS에서는 세세하게 규정하고 있지 않다. 또한 발생하는 모든 수익과 비용 항목을 열거하는 것 또한 현실적이지 않기 때문에 회계에서는 이와 별도로 중요성 기준에 따라 중요하지 않은 계정과목을 통합하여 공시하는 것도 허용하고 있다. 실제로 회사마다 발생하는 수익과 비용 항목이 다 다르기 때문에 이러한 ‘중요성의 원칙’은 실무적으로도 꽤나 유용하다. 따라서 다음에 열거된 계정과목 정도만 이해한다면 다양한 회사에서 다양하게 사용하는 계정과목명을 이해하는 데에는 큰 어려움이 없을 것으로 생각된다. 9) 국내법인이 규모가 커지고 해외에 진출하는 사례가 증가하면서 우리나라도 국내법인과 해외법인 간 재무정보의 비교가능성을 높이려는 다양한 시도를 하고 있다. 이러한 시도 중 하나가 회계기준을 모든 나라에서 동일하게 보자는 취지로 제정된 국제회계기준을 2000년 말에 도입하였는데, K-IFRS(한국채택국제회계기준)의 탄생 배경이기도 하다. 이전에는 우리나라에서 자체적으로 제정한 K-GAAP(한국기업회계기준)에 따라 회계처리를 하였으나, 현재는 법인의 규모 등 조건에 따라 K-IFRS 및 K-GAAP을 선택적으로 적용이 가능하다. 솔직히 해당 계정과목은 앞서 ‘매출원가와 판관비의 경계’에서 언급한 것처럼 판매비와관리비뿐만 아니라 제조원가¹⁰⁾에서도 동일하게 사용된다. 원재료 구입 등을 제외한 급여, 건물임대료 및 감가상각비 등은 판매관리활동 또는 제조활동에 활용되는지를 제외하고는 비용의 성격에는 차이가 없기 때문이다. 건물임대료로 발생하는 비용을 예를 들면, 해당 건물이 공장을 운영하는 건물이라면 제조원가로, 일반 사무직이나 영업 조직 등을 위한 건물이라면 판매비와관리비로 분류된다. 10) K-IFRS가 도입되기 전에는 많은 법인들이 ‘제조원가명세서’를 첨부하였다. 해당 자료를 통해서 제조원가에 들어가는 항목들에 대한 이해가 높았었는데, K-IFRS 도입과 함께 ‘제조원가명세서’는 공시 의무 대상에서 제외되었다. [그림] 제조원가명세서의 예