혼자 일을 하지 않는 바에야 사업에 운영하기 위해서는 각 사람 또는 직무마다 책임을 부여하고 그에 따른 권한을 부여해야 한다. 이를 ‘분권화’라고도 하는데, ‘분권화’의 핵심은 권한과 책임에 맞도록 책임중심점을 설정하고, 각 책임중심점별로 주어진 업무의 달성 정도를 측정하여 합리적인 성과 평가 및 보상을 해주는 것이다. 성과의 측정만큼이나 보상 또한 중요한데, 적절한 보상을 통해 직원들이 업무에 매진할 수 있도록 동기를 부여해 줄 수 있기 때문이다. 다만, 조직이 복잡해질수록 다양한 직무와 다양한 요구 사항이 있기 때문에 합리적인 성과평가 기준을 만드는 것은 점점 어려워질 수밖에 없다. 성과평가 결과가 직원들의 동기 부여와 연계되기 위해서는 ① 명확한 목표를 제시해야 하며, ② 직원들이 통제할 수 없는 요소를 제거해야 한다. 명확한 목표 설정을 통해 직원들이 목표를 달성할 수 있다는 자신감을 부여할 수 있으며, 통제 불가능한 요소를 제거해서 직원들의 불만을 낮출 수 있기 때문이다. 일반적으로는 성과 평가 기준으로 ‘매출’이 자주 활용된다. 하지만 회사는 조직 또는 기능에 따라 그 역할이 다양하기 때문에, 매출 기준으로만 성과를 평가한다면 다른 부서, 이를 테면 생산부서 등은 나름대로 불만이 있을 수 있다. 생산부서의 경우에는 생산을 효율적으로 하는 것으로 그 역할이 충분한데, 매출을 관리하는 판매부서의 성과에 따라 생산부서의 보상이 결정된다면 생산부서로서는 납득하기 어려울 수도 있기 때문이다. 회계부서나 총무부서 등 지원부서의 경우에도 성과평가 기준으로 매출만을 사용한다면 불만이 발생할 수 있기는 마찬가지이다.

회계에서는 조직의 기능에 따라 통제 가능한 항목을 구분해서 책임을 부여하려고 하는데, 이러한 단위를 ‘책임회계 단위’ 또는 ‘책임중심점’이라고 한다. 그리고 책임회계 단위는 일반적으로 비용중심점(Cost Center, 원가중심점이라고도 함), 수익중심점(Revenue Center), 이익중심점(Profit Center) 및 투자중심점(Investment Center) 등으로 분류된다. 생산부서 및 서비스부서 등은 그 자체만으로는 수익을 창출하지 못한다. 비용만 발생시킬 뿐이다. 이러한 조직을 ‘비용중심점’이라고 하는데, 해당 책임단위에 판매 및 수익창출과 관련된 책임을 지라고 한다면 억울하지 않을까? 따라서 이러한 조직은 얼마나 효율적으로 비용을 사용했는지에 따라 성과를 평가하는 것이 일반적인데, 가장 쉬운 방법은 계획된 예산과 실적을 비교하거나 사전에 설정된 표준과 실적을 비교하는 것이다. 커피 바리스타나 베이커리 전문가를 예로 들면, 커피나 빵을 만들 때 개당 표준 사용량을 설정하여 판매량 대비 실제 사용량을 비교하여 재료를 얼마나 낭비하지 않았는지를 통해 효율적인 생산 여부를 측정할 수 있다. 판매부서 또는 영업부서 등은 판매 또는 수익창출에 그 목적이 있는 조직이다. 따라서 이러한 조직을 ‘수익중심점’이라고 부르는데, 계획 또는 목표 판매와 실적을 비교하여 성과를 평가하는 것이 일반적이다. 실무적으로는 판매 및 영업활동에서도 비용이 발생하기 때문에 매출뿐만 아니라 관련된 비용을 포함한 영업이익을 기준으로 평가하기도 하는데, 이때 해당 조직은 ‘이익중심점’으로 분류되기도 한다. 사업의 목적은 매출이 아니라 최적화된 이익을 창출하는 것이다. 즉, 비용뿐만 아니라 수익창출까지 책임을 가지고 운영하는 조직이 필요한데 이러한 조직을 ‘이익중심점’이라고 한다. 주로 회사 내에서 사업부 또는 지역별 영업본부 등이 이에 해당되는데, 카페매장의 수익과 비용을 총괄하고 있는 총괄매니저 등도 이에 포함될 수 있다. 이익중심점의 경우에는 공헌이익계산서나 재무회계상 손익계산서를 활용하여 계획된 이익 대비 실제 이익을 얼마나 달성했는지에 따라 성과를 평가하는 것이 일반적이다. 경제학에서도 이야기하고 있지만 ‘자원은 유한’하다. 사업을 할 때도 마찬가지다. 자원이 한정적이기 때문에 각 부서나 사업부가 투자자금을 고려하지 않고 이익에만 몰두한다면 기업 전체적으로는 기회비용이 발생할 수 있다. 따라서 수익, 비용 및 이익뿐만 아니라 투자된 총자산의 효율성을 책임지는 즉, 투자의사결정에 책임지는 단위를 ‘투자중심점’이라고 한다. 예를 들어, 카페 사업이 확장되어 매장이 하나 더 늘었다고 해보자. 이때 A매장과 B매장에서 각각 2,000만원 및 1,000만원의 이익을 냈다고 하자. 하지만 A매장에 투자한 금액이 3억원이고 B매장에 투자한 금액이 1억원이라면, 아무리 A매장에서 이익이 많이 났더라도 효율적 측면에서는 B매장에서 더 높은 성과¹⁾를 냈다고 볼 수 있다. 투자 대비 이익을 측정해보면 A 매장의 투자-이익률이 6.7% ²⁾인 반면에 B매장의 투자-이익률은 10%이기 때문이다. 1) 이러한 문제는 제한된 자원을 어떻게 할당할 것인가로 귀결된다. 만일 기업이 투자할 수 있는 자원이 1억원만 있다면 경영자는 B매장 위주로 투자하라는 의사결정을 내릴 수밖에 없지 않을까? 2) 투자-이익률은 이익을 투자금액으로 나누어 계산된다.

이처럼 책임회계 단위인 각각의 책임 중심점별로 성과평가를 관리하기 위한 회계를 ‘책임회계’라고 한다. 이 때 비용중심점, 수익중심점 및 이익중심점은 수익과 비용 위주의 전통적인 손익계산(PL) 기준의 성과평가인 반면에 투자중심점은 수익, 비용뿐만 아니라 투자라는 재무상태(BS)를 포함한 성과평가로 확장된다. 책임회계를 정교화하기 위해서는 그 외 고려할 다양한 요소들이 있는데, 가령 각 책임단위에는 포함되지 않는 관리비용이나 여러 책임단위에 공통으로 활용되는 서비스비용 등을 어떻게 배부할 지에 대한 논의도 필요하다. 또한, 책임회계 단위 간 내부거래가격³⁾을 어떻게 관리할지 등도 중요한 요소 중의 하나이다. 3) 이러한 거래를 ‘사내대체거래’라고 하며, 이러한 거래를 위한 가격결정을 ‘사내대체거래 가격결정’이라고 한다.

사업의 규모가 커지다 보면 여러 매장이나 사업부를 운영하게 되는데, 이때 업무 효율성 등을 위해서 공통비⁴⁾가 발생하기 마련이다. 여러 매장이나 사업부에서 운영해야 하는 공통업무를 한 매장이나 사업부에서 통합해 진행하는 편이 보다 효율적일 수도 있기 때문인데, 이런 의미에서 큰 규모의 회사에서는 보통 총무부서나 회계부서 등 지원부서들이 공통부서로 운영되기도 한다. 문제는 공통비의 유형이 많고 규모가 클수록 정확한 성과를 측정하기가 어려운데, 공통비를 배부하는 기준은 회사가 당면한 환경 및 목적에 따라 다르기 때문이다. 또한, 공통비를 어떻게 배부하느냐에 따라 각 매장이나 사업부의 손익이 달라지기 때문에 공통비 배부 기준⁵⁾에 대해서 불만을 자주 제기하기도 한다. 이러한 공통비 이슈를 해결하기 위해서는 어떤 경우에 공통비가 발생하는지에 대한 정확한 이해가 중요하다. 같은 비용이라도 집계 단위에 따라 공통비가 될 수도 있고 직접비가 될 수도 있기 때문이다. 가령, 태윤 사장이 A매장과 B매장을 동시에 운영하고 있다고 해보자. 이때, 태윤 사장이 브랜드 관리 목적으로 광고비를 집행했다고 해보자. 해당 광고 효과는 A매장과 B매장 모두에게 수혜가 돌아가게 된다. 따라서 각각 매장에서 비용으로 인식하는 것이 타당한데, 문제는 해당 광고비가 A매장과 B매장에 각각 얼마를 배부해야 할지 정확하게 측정할 수 없다. 해당 광고비는 공통비이기 때문이다. 하지만, 사업 전체를 총괄하는 태윤 사장 입장에서는 해당 광고비는 직접비다. 즉, 광고비는 A매장이나 B매장을 각각 운영하는 매장 총괄매니저 입장에서는 ‘공통비’에 해당하지만, 사업 전체적인 관점에서는 ‘직접비’로 분류될 수 있다. 이처럼 비용을 집계해 성과를 평가하는 단위가 어디냐에 따라 공통비 또는 직접비에 대한 분류기준⁶⁾이 달라진다. 4) 공통비는 때로 간접비라고 불리기도 한다. 여기서는 이해의 편의상 ‘공통비’로 통일하고자 한다. 5) 공통비를 배부하는 기준은 인과관계 기준, 수혜기준, 부담능력 기준 및 공정성 기준 등 다양하다. 6) 만약 A매장이 A매장의 매출을 증가시키기 위한 광고비를 지출했다면 이는 A매장의 직접비에 해당하며, B매장의 비용으로는 기록되지 않는다.

공통비는 발생 유형에 따라 ‘위임성 비용’, ‘지원부서 비용’ 및 ‘영업과 무관한 비용’ 등 크게 세 가지로 분류될 수 있는데, 공통비가 발생하는 유형을 이해한다면 공통비를 배부하는 기준을 결정하는 데 도움이 될 수 있다. 우선 ‘위임성 비용’은 이론적으로는 각각의 매장이나 사업부에 귀속이 가능한 직접비이나, 실무 편의상 비용을 집행하는 부서에 일괄 귀속해 배부하는 것이 효율적인 비용들이다. 예를 들어 총무부서에서 발생하는 사무용 소모품비 및 건물관리비, 인사부서에서 발생하는 교육훈련비 등이 여기에 해당된다. 해당 비용들은 발생할 때마다 건별로 혜택을 받는 사업부 등에 귀속시킬 수는 있지만, 금액이 적고 전표를 비용귀속 부서로 분할하는 데 너무 많은 노력을 요구한다. 따라서 해당 사업부 등에 바로 귀속시키기보다는 총무부서 및 인사부서 등 운영부서에 비용을 귀속시킨 후에 각 사업부 등에 배부하기도 한다. 이와는 다르게 지원부서에서 자체적으로 발생하는 비용도 존재하는데, 대부분 공통업무를 수행하는 부서 자체의 비용으로 인사, 경리, 기획 구매 및 연구개발 부서 등에서 자체적으로 발생하는 비용들이다. 이러한 비용들은 어느 매장이나 사업부에 얼마만큼의 혜택이 돌아가는지를 정확하게 알 수는 없지만 사업이 운영되기 위해 필수불가결하게 발생하는 비용들이다. 마지막으로 살펴볼 공통비는 매장이나 사업부의 업무와 무관하게 발생하는 비용이다. 신사업을 추진하거나 회사 영업과 관련 없이 주식, 채권 등의 투자자산에서 발생하는 평가 또는 처분손익 등이 여기에 해당된다. 경우에 따라서는 이러한 비용들은 매장이나 사업부에 배부하지 않기도 하지만, 만약 매장이나 사업부 손익의 합이 전체 사업의 손익과 동일해야 한다고 생각한다면 해당 비용을 각 사업부에 배부하기도 한다. 사례에서 A매장에서 발생하고 있는 공통비를 B매장에게도 배부하는 것이 공정한 매장별 성과관리를 위해서는 가장 좋은 해결책이 될 수 있다. 이러한 관점에서 A매장의 손익계산서를 그려본다면 아래와 같은 이미지로 표현될 수 있겠다. [그림] A매장의 손익계산서 이미지 관리회계 Tip. ‘공통비’는 합리적으로 배부할 수 있을까? 경영 컨설팅을 하다 보면 논란이 많은 프로젝트가 종종 있기 마련인데, 그중에 하나가 ‘구분회계’라 부르는 사업부별 회계처리 기준을 설정하는 업무이다. 회사가 해당 프로젝트를 요청하는 이유는 여러 사업부의 성과를 정확하게 평가하고 관리하려는 데에 그 목적이 있다. 문제는 이러한 요청을 할 시점에는 회사의 손익이 이미 좋지 않은 경우가 대부분이다. 따라서 공통비를 어떻게 배부하는지에 따라 사업부의 이익과 손실이 왔다갔다하는 경우도 많다. 한번은 관리회계 임원이 필자에게 사업부들의 반발을 최소화하기 위해 공통비를 합리적으로 배부할 수 있는 방법을 문의해왔다. 당시 필자는 관리회계 임원에게 ‘공통비를 배부하면 누군가는 불만을 가지기 마련이기 때문에, 공통비를 가능한 최소화하는 것이 중요하다’고 답변을 한 기억이 난다. 어찌 보면 ‘동문서답’처럼 들릴 수도 있지만, 공통비에 대한 필자의 견해는 지금도 동일하다. 공통비라는 항목 자체가 직접비처럼 관리될 수 없기 때문에 묶어 놓은 성격이 짙다. 따라서 정확하게 각 사업부에 귀속시킬 수 없기 때문에, 즉 정답이 없기 때문에 다양한 배부기준이 존재하며 어떠한 배부기준을 제시하더라도 사업부는 각각의 이해관계에 따라 불만이 있기 마련이다. 만일 공통비의 배부에 대한 이슈가 첨예해서 사업상 문제가 된다면, 공통비를 합리적으로 배부하기 위해 힘을 쓰기보다는 가급적 공통비를 최소화하기 위한 노력을 기울이는 데 초점을 맞추는 것도 방법이 될 수 있다.