李 喆 載/공인회계사 Ⅰ. 법인세법상 감가상각의 특징
감가상각은 고정자산의 취득원가를 내용연수 동안 비용으로 배분하는 과정이다. 법인세법상 감가상각은 다음과 같은 특징을 가지고 있다.
┌───────┬───────────────────────────────────┐ │ 구 분 │ 내 용 │ ├───────┼───────────────────────────────────┤ │감가상각계산 │내용연수와 잔존가액에 대한 규정을 두고 있음 │ │요소의 법정화 │ │ ├───────┼───────────────────────────────────┤ │ │감가상각비 과소계상액에 대하여는 세무조정을 하지 않음 │ │임의상각제도 │* 감가상각비를 과소계상하면 내용연수가 연장되나 법인세법은 이에 대하 │ │ │여 규제하지 않음(단, 감가상각의제 대상인 경우에만 예외적으로 감가상각 │ │ │비를 과소계상하고 그 이후 감가상각비를 계상하는 것을 인정하지 않음) │ ├───────┼───────────────────────────────────┤ │결산조정사항 │감가상각비를 결산서에 계상하지 아니하고, 세무조정으로 손금에 산입할 │ │ │수 없음 │ └───────┴───────────────────────────────────┘
| II. 감가상각대상자산 1. 감가상각대상 자산 법인세법상 감가상각대상 자산은 사업용 고정자산(유휴설비를 포함한다)으로서 시간의 경과에 따라 가치가 감소되는 것을 말한다. 다만, 다음 자산은 감가상각대상이 되지 아니한다. (1) 사업에 사용하지 아니하는 것 (2) 건설 중인 자산(일부가 완공되어 사업에 사용되는 경우 그 부분은 감가상각대상임) (3) 시간의 경과에 의하여 그 가치가 감소되지 아니하는 것(예：서화 골동품 정원수) 2. 기 타 |
┌─────────┬──────────────────────────────────┐ │ 구 분 │ 내 용 │ ├─────────┼──────────────────────────────────┤ │할부조건부 등으로 │ 장기할부조건 등으로 매입한 고정자산은 그 대금의 청산 또는 소유권의 │ │매입한 고정자산 │ 이전 여부에 관계없이 법인이 당해 고정자산의 장기할부가액 등의 전액 │ │ │ 을 자산으로 계상하고 사업에 제공할 경우에는 감가상각자산에 포함함 │ ├─────────┼──────────────────────────────────┤ │ 리스자산 │ 금융리스 자산：리스이용자의 감가상각자산 │ │ │ 금융리스 외의 리스자산：리스회사의 감가상각자산 │ ├─────────┼──────────────────────────────────┤ │ 유휴 설비 │ 일시적인 조업중단 등으로 유휴중인 설비도 감가상각대상이 되나 설치 │ │ │ 하지 않은 설비, 철거한 설비는 감가상각대상이 되지 아니함 │ └─────────┴──────────────────────────────────┘
| III. 감가상각요소 1. 취득가액 고정자산의 취득가액은 자산의 취득가액에 대한 일반규정이 그대로 적용된다. 2. 자본적지출과 수익적지출 (1) 구분기준 법인이 소유하는 자산의 원상을 회복하거나 능률유지를 위하여 지출한 수선비는 수익적지출로 하고, 내용연수를 연장시키거나 그 가치를 현실적으로 증가시키는 수선비는 자본적지출로 한다. (2) 특례규정 다음에 해당하는 경우에는 자본적지출과 수익적지출을 구분하지 아니하고 자산별 수선비 전액을 수익적지출로 처리할 수 있다. ① 개별자산별로 수선비로 지출한 가액이 3,000,000원 미만인 경우 ② 직전사업연도 종료일 현재 B/S상 자산가액(취득가액에서 감가상각누계액 상당액을 차감한 금액)의 5%에 미달하는 경우 ③ 3년 미만의 기간마다 주기적인 수선을 위하여 지출하는 경우 3. 잔존가액 (1) 잔존가액 법인세법은 유 무형고정자산의 구분없이 잔존가액을 0(영)으로 규정하고 있다. 그러나 잔존가액을 0(영)으로 하는 경우 정률법 상각률을 계산할 수 없으므로 정률법의 상각률을 계산하는 경우에는 취득가액의 5%를 잔존가액으로 한다. 이 경우 취득가액의 5%는 미상각잔액이 최초로 취득가액의 5% 이하가 되는 사업연도의 상각범위액에 가산한다. (2) 상각완료자산에 대한 비망계정 감가상각이 완료된 자산인 경우에는 1,000원과 취득가액의 5% 중 적은 금액을 비망계정으로 하고, 동 금액은 자산을 처분하는 사업연도에 손금에 산입한다. 4. 내용연수 (1) 개 요 법인세법은 자산별 사업별로 구분하여 내용연수에 대한 상세한 규정을 두고 있다. 그러나 동일한 자산인 경우에도 사용방법이나 수선유지의 정도에 따라 내용연수는 상이하므로 법인세법은 내용연수범위를 규정하고 기업의 실정에 따라 선택하여 적용하도록 하고 있다. (2) 내용연수 법인이 내용연수범위(기준내용연수의 25%를 가감한 범위) 안에서 선택하여 관할세무서장에게 신고한 내용연수에 의하여 상각범위액을 계산한다. 다만, 시험연구용 자산과 무형고정자산에 대하여는 내용연수를 선택할 수 없다. 5. 감가상각방법 (1) 감가상각방법의 신고 법인은 상각방법을 선택하여 영업개시일(또는 신규취득일)이 속하는 사업연도의 법인세 과세표준 신고기한 내에 관할세무서장에게 신고하여야 한다. 신고가 없는 경우에는 다음의 상각방법으로 상각범위액을 계산한다. |
┌────┬──────────┬─────────────┬────────┐ │구 분 │자 산 │선택할 수 있는 상각방법 │무신고시상각방법│ ├────┼──────────┼─────────────┼────────┤ │유형고정│건축물 │정액법 │정액법 │ │자 산│광업용 유형고정자산 │정액법 정률법 생산량비례법│생산량비례법 │ │ │위 이외 유형고정자산│정액법 정률법 │정률법 │ ├────┼──────────┼─────────────┼────────┤ │무형고정│광업권 │정액법 생산량비례법 │생산량비례법 │ │자 산│광업권 이외의 무형 │정액법 │정액법 │ │ │고정자산 │정액법 │정액법 │ └────┴──────────┴─────────────┴────────┘
| (2) 감가상각방법의 변경 감가상각방법을 변경하고자 하는 경우에는 변경요건을 갖추고「변경할 상각방법을 적용하고자 하는 사업연도의 종료일 이전 3월이 되는 날」까지 감가상각방법 변경신고를 하고, 관할세무서장의 승인을 얻어야 한다. IV. 감가상각비 시부인 회사계상액(*1)－상각범위액(*2)＝상각부인액(시인부족액) (*1) 비용계상 감가상각비＋전기오류수정손실 계상 감가상각비＋당기 즉시상각의제액 (*2) 세법상 감가상각비 한도액 1. 상각범위액의 계산 (1) 상각범위액 계산방법 감가상각비 범위액이란 세법이 인정하는 감가상각비 한도액을 말한다. 법인세법상 상각범위액은 상각방법에 따라 다음과 같이 계산한다. |
┌───────┬────────────────────────────┐ │ 구 분 │ 상 각 범 위 액 │ ├───────┼────────────────────────────┤ │ 정 액 법 │ 상각범위액＝취득가액(*1)×상각률 │ ├───────┼────────────────────────────┤ │ 정 률 법 │ 상각범위액＝미상각잔액(*2)×상각률 │ ├───────┼────────────────────────────┤ │ 생산량비례법 │ 상각범위액＝취득가액×당해 연도 중 채굴량/총채굴예정량 │ └───────┴────────────────────────────┘
| (*1) 당기말 B/S상 취득가액＋전기말까지의 즉시상각의제액＋당기즉시상각의제액 (*2) 당기말 B/S상 취득가액－전기말 B/S상 감가상각누계액＋감가상각비부인액＋당기 즉시상각의제액 (2) 상각범위액 계산의 특수문제 ① 신규취득자산에 대한 상각범위액…반년법 적용 신규로 자산을 취득한 경우에는 사용개시일로부터 사업연도종료일까지의 기간이 6월 이하인 경우에는 6월로 하고, 6월을 초과하는 경우에는 1년으로 하여 상각범위액을 계산한다. ② 양도자산의 상각시부인…감가상각 시부인대상에서 제외 당해 사업연도 중 양도한 자산에 대하여 감가상각비를 상각범위액보다 과다계상한 경우에는 그 금액만큼 자산처분이익이 발생하므로 손익에 미치는 효과가 상쇄된다. 이에 따라 양도자산에 대하여는 감가상각비 시부인을 하지 않는다. ③ 자본적지출액이 발생한 경우 기존자산에 대한 자본적지출액은 기존자산의 장부가액과 합산되어 기존자산과 동일한 상각방법에 의하여 감가상각된다. 이 경우의 내용연수는 원칙적으로 기존자산의 내용연수를 그대로 적용한다. ④ 정관상 사업연도가 1년 미만인 경우 세법에 규정한 상각률은 1년을 기준으로 한 것이므로 사업연도가 1년 미만인 경우에는 내용연수를 다음과 같이 환산하여 계산한 내용연수에 의한다. 환산내용연수＝당해 자산의 내용연수×12 / 당해 사업연도월수 ⑤ 사업연도의제로 인하여 당해 사업연도가 1년 미만이 된 경우 사업연도를 1년으로 보아 상각범위액을 계산하고, 그 금액에「사업연도월수/12」를 곱한다. 2. 감가상각비의 시부인 (1) 감가상각비 시부인 단위－자산별 시부인 감가상각은 자산별로 시부인계산한다. 따라서 한 자산의 상각부인액을 다른 자산의 시인부족액과 상계하면 안된다. (2) 상각시부인의 처리 |
┌────┬─────────────────────────────────────┐ │ 구 분 │ 내 용 │ ├────┼─────────────────────────────────────┤ │ 상 각 │ ·발생한 사업연도――――손금불산입(유보)：자산의 증가 │ │ 부인액 │ │ │ │ +----① 시인부족액 발생시：시인부족액의 범위 내에서 │ │ │ | 전기부인액을 손금산입함 │ │ │ +--- ② 자산양도시：전기상각부인액을 손금산입함 │ │ │ ·그 이후 사업연도 | │ │ │ +--- ③ 법률에 의한 평가증시：평가차익을 한도로 전기 │ │ │ | 상각부인액을 손금산입함 │ │ │ +----④ 재평가시：익금산입(기타), 손금산입(△유보) │ ├────┼─────────────────────────────────────┤ │ 시 인 │ ·발생한 사업연도 ――――세무조정 없음：자산의 차이 없음 │ │ 부족액 │ │ │ │ ·그 이후 사업연도――――전기시인부족액은 그 이후 사업연도의 세무조정에 │ │ │ 영향을 미치지 않음 │ └────┴─────────────────────────────────────┘
| V. 기 타 1. 감가상각의제 (1) 개 요 감면법인이 상각범위액까지 감가상각비를 계상하지 아니하면 그 과소상각액은 그 이후 감가상각하지 못하도록 하고 있는데 이를 감가상각의제라고 한다. (2) 적용대상 감가상각의제는 다음 두 가지 요건을 모두 갖춘 경우에 한하여 적용한다. 1) 법인세가 면제되거나 감면되는 사업을 영위하여야 한다. 2) 법인세가 사실상 면제되거나 감면받은 경우이어야 한다. (3) 감가상각의제의 효과 |
┌────────────┬──────────────────────┐ │ 구 분 │ 내 용 │ ├────────────┼──────────────────────┤ │ 감가상각비 계산 │ 감가상각의제액을 감가상각한 것으로 보므로 │ │ │ 그 이후 상각범위액 계산시 이를 공제함 │ ├────────────┼──────────────────────┤ │ 자산재평가·법률에 의한│ 감가상각의제는 재평가차액·법률에 의한 평 │ │ 평가증·양도차익계산 │ 가차액·처분손익 계산에 영향을 미치지 않음 │ └────────────┴──────────────────────┘
| * 감가상각의제가 있는 자산을 재평가한 경우 감가상각의제액은 소멸되므로 재평가한 이후에는 재평가 전의 감가상각의제액을 고려할 필요가 없음 2. 즉시상각의제 |
┌──────┬──────────────────────────┬──────────────┐ │ 구 분 │ 범 위 │ 세무상 처리 │ ├──────┼──────────────────────────┼──────────────┤ │·취득시 즉 │ 법인이 감가상각자산을 취득하기 위하여 지출한 금액과│ 감가상각한 것으로 보아 세무│ │시상각의제 │ 감가상각자산에 대한 자본적지출에 해당하는 금액을 손│ 조정함 │ │ │ 금으로 계상한 경우 │ │ ├──────┼──────────────────────────┼──────────────┤ │·취득시 즉 │ 다음의 자산을 사업에 사용한 날이 속하는 사업연도에 │ 전액을 손금으로 인정함 │ │시상각 │ 비용처리한 경우 │ │ │ │ ① 거래단위별로 그 취득가액이 100만원 이하인 사업용│ │ │ │ 감가상각자산* │ │ │ │ ② 시험기기·영화필름 공구(금형을 포함한다) 가구 │ │ │ │ 전기기구 가스기기 가정용 기구 및 비품 시 │ │ │ │ 계 측정기기 및 간판 │ │ │ │ ③ 대여사업용 비디오테이프와 음악용 컴팩트디스크로 │ │ │ │ 서 개별자산의 취득가액이 30만원 미만인 자산 │ │ │ │ ④ 어업에 사용되는 어구(漁具, 어선용구를 포함한다) │ │ ├──────┼──────────────────────────┼──────────────┤ │·폐기시 즉 │ 시설의 개체 또는 기술낙후로 생산설비의 일부를 폐기 │ 장부가액에서 1,000원을 공제│ │시상각 │ 하고 결산상 폐기손실을 계상한 경우 │ 한금액을 폐기일이 속하는 │ │ │ │ 사업연도의 손금에 산입함 │ └──────┴──────────────────────────┴──────────────┘
| * 고유업무의 성질상 대량으로 보유하는 자산과 그 사업의 개시 또는 확장을 위하여 취득한 자산을 비용으로 처리한 경우에는 감가상각한 것으로 보아 세무조정한다. 3. 감가상각과 법률에 의한 평가증 |
┌────────────────┬──────────────────────────┐ │ 구 분 │ 내 용 │ ├────────────────┼──────────────────────────┤ │ 자산의 상각과 평가증의 계산순서│감가상각 후 평가증한 것으로 봄 │ │ 계산순서 │* 평가증한 사업연도의 다음 사업연도부터 평가증 후 │ │ │의 금액을 기초로 감가상각할 수 있음 │ ├──────────┬─────┼──────────────────────────┤ │평가증한 자산의 상각│상각부인액│평가증의 범위 내의 금액은 손금산입하고, 평가증 금액 │ │시부인액의 처리 │ │을 초과하는 것은 그 이후에 이월할 상각부인액으로 함 │ │ ├─────┼──────────────────────────┤ │ │시인부족액│소멸계산함 │ └──────────┴─────┴──────────────────────────┘
| 4. 양도자산의 상각시부인액 |
┌───────────┬────────────────────┐ │ 구 분 │ 내 용 │ ├───────────┼────────────────────┤ │ 양도자산의 상각부인액│ 양도일이 속하는 사업연도에 손금산입함 │ │ 양도자산의 시인부족액│ 세무조정없이 소멸시킴 │ └───────────┴────────────────────┘
| [문 1] 즉시상각의제 도매업을 영위하는 (주)서한의 다음 자료를 참고로 요구사항에 답하시오. 1. 회사는 제3기 6월 30일에 차량운반구를 ￦10,000,000에 취득하였다. 동 자산의 내용연수는 5년이나 취득당시 이미 2년이 경과된 중고자산이었다. 회사의 감가상각자산은 차량운반구 이외에는 없다. 2. 자산 취득 후 다음과 같이 감가상각비를 계상하였다. 구 분 제3기 제4기 제5기 ─────────── ──────── ──────── ──────── 판매비와 관리비 ￦6,000,000 ￦1,000,000 － 전기오류수정손실 － － ￦2,000,000 3. 차량운반구에 대한 수선비 계정(판매비와 관리비)의 내용은 다음과 같다. 구 분 제3기 제4기 제5기 ─────── ──────── ──────── ──────── 자본적지출 ￦2,000,000 ￦2,000,000 ￦3,000,000 수익적지출 ￦ 900,000 ￦1,000,000 ￦1,000,000 4. 회사는 감가상각방법과 내용연수를 신고한 바 없으며, 법인세법상 내용연수별 상각률은 다음과 같다. 구 분 2년 3년 4년 5년 ────── ───── ───── ───── ───── 정액법 0.500 0.334 0.250 0.200 정률법 0.777 0.632 0.528 0.451 [요구사항] 1. 위 자료를 참고로 제5기 사업연도(2000. 1. 1.∼12.31.)의 감가상각비 시부인계산을 행하시오. 2. 위의 자료와 같이 제5기까지 감가상각한 후 제6기 사업연도에 ￦500,000의 감가상각비를 추가로 계상한 후 ￦2,200,000에 처분하고 결산상 장부가액과 처분가액의 차액을 영업외손익으로 계상한 경우 세무조정을 행하시오. Point............. 1. 차량운반구에 대한 감가상각방법과 내용연수를 신고하지 않은 경우 정률법과 기준내용연수에 대한 상각률(0.451)을 적용한다. 2. 수선비가 ￦3,000,000 미만이거나 전기말 B/S상 장부가액의 5% 미만인 경우에는 수선비 특례 규정에 따라 수선비를 구분하지 않고 전액 비용으로 처리할 수 있다. 본 문제에서 제3기분은 특례요건에 해당하나 제4기분과 제5기분은 특례요건에 해당하지 않으므로 즉시상각의제로 처리한다. 3. 즉시상각의제액을 해당 사업연도의 감가상각비에 가산하고, 장부가액에 가산하여야 한다. 그러나 정률법을 적용하는 경우 전년도의 즉시상각의제액은 취득원가와 세무상 감가상각누계액을 모두 증가시키므로 미상각잔액에 미치는 영향이 없다. 따라서 상각범위액 계산시 당해 사업연도의 즉시상각의제액만을 고려하면 된다. 이러한 점에서 전기와 당기의 즉시상각의제액을 모두 취득가액에 가산하는 정액법과 차이가 있다. 4. 전기오류수정손실로 계상한 감가상각비는 당해 사업연도의 계상분으로 인정한다. 그러나 결산상 이를 비용으로 처리하지 않았으므로 다음과 같이 세무조정한다. [1단계] 전기오류수정손실의 손금산입：손금산입 ×××(기타) [2단계] 자산배분액의 익금산입： 익금산입 ×××(유보) * 본 문제에서는 도매업을 영위하므로 자산배분액은 없음. [3단계] 감가상각비 시부인계산：전기오류수정손실을 포함하여 시부인계산 5. 제6기에 자산을 처분하였다. 처분한 사업연도에는 감가상각비 시부인을 할 필요가 없으므로 이에 대하여는 세무조정을 하지 아니한다. 다만, 전기 상각부인액을 손금추인하여 유보를 소멸시킨다. [해 답] 1. 제3기 (1) 회사상각액：￦6,000,000 * 수선비가 ￦3,000,000 미만이므로 수선비특례규정에 따라 전액 손금으로 인정한다. (2) 상각범위액：￦10,000,000×0.451＝￦4,510,000 * 차량운반구이므로 무신고시 정률법을 사용하고, 기준내용연수를 적용한다. (3) 상각부인액：(1)－(2)＝￦1,490,000 (4) 세무조정：[손금불산입] 상각부인액 1,490,000(유보) 2. 제4기 (1) 회사상각액：￦1,000,000＋￦2,000,000*＝￦3,000,000 * 수선비가 ￦3,000,000 이상이고, 전기 B/S상 자산가액(￦4,000,000)의 5%를 초과하므로 자본적지출로 처리한다. (2) 상각범위액：(￦10,000,000－￦6,000,000＋￦1,490,000＋￦2,000,000)×0.451＝￦3,377,990 (3) 상각부인액：(1)－(2)＝￦△377,990 (4) 세무조정：[손금산입] 전기상각부인액 377,990(△유보) * 차기이월 유보금：￦1,490,000－￦377,990＝￦1,112,010 3. 제5기 (1) 회사상각액：￦2,000,000＋￦3,000,000*＝￦5,000,000 * 수선비가 ￦3,000,000 이상이고, 전기 B/S상 자산가액(￦3,000,000)의 5%를 초과하므로 자본적지출을 즉시상각의제로 처리한다. (2) 상각범위액：(￦10,000,000－￦7,000,000＋￦1,112,010＋￦3,000,000)×0.451＝￦3,207,516 (3) 상각부인액：(1)－(2)＝￦1,792,484 (4) 세무조정：[손금산입] 전기오류수정손실 2,000,000(기타) [손금불산입] 상각부인액 1,792,484(유보) * 차기이월 유보금：￦1,112,010＋￦1,792,484＝￦2,904,494 4. 제6기 [손금산입] 전기상각부인액 2,904,494(△유보) [해 설] 1. 즉시상각의제 자본적지출을 비용으로 처리한 경우에는 즉시상각의제에 해당하므로 이를 자산취득원가와 감가상각비에 각각 가산하여야 한다. 초독시 즉시상각의제에 관한 자료가 나오면 이를 취득원가와 감가상각비계상액에 가산하는 표시를 해야 틀리지 않는다. 2. 전기분 즉시상각의제의 고려여부 (1) 정액법을 적용하는 경우의 상각범위액 (대차대조표상 취득가액＋전기까지의 즉시상각의제누계액＋당기의 즉시상각의제액)×상각률 정액법을 적용하는 경우에는 당해 사업연도의 즉시상각의제뿐만 아니라 전년도까지의 즉시상각의제까지도 대차대조표상의 취득가액에 가산하여야 한다. 이와 같이 전기까지의 즉시상각의제누계액을 대차대조표상 취득가액에 가산하는 것은 취득가액에 비용으로 처리한 자본적지출이 반영되지 않았기 때문이다. (2) 정률법을 적용하는 경우의 상각범위액 (대차대조표상 취득가액＋당기의 즉시상각의제액－전기말 세무상 감가상각누계액)×상각률 정률법을 적용하는 경우에는 당해 사업연도의 즉시상각의제만 미상각잔액에 가산하므로 전년도까지의 즉시상각의제액은 고려하지 아니한다. 이는 전기까지의 즉시상각의제액은 취득가액을 증가시키나 이를 감가상각한 것으로 보므로 감가상각누계액도 증가시켜 미상각잔액에 영향이 없기 때문이다. 이와 같은 과정을 표시하면 다음과 같다. 〔(대차대조표상 취득가액＋전기까지의 즉시상각의제액＋당기의 즉시상각의제액)－(전기말 세무상 감가상각누계액＋전기까지의 즉시상각의제액)〕×상각률 ＝(대차대조표상 취득가액＋당기의 즉시상각의제액－전기말 세무상 감가상각누계액)×상각률 3. 자본적지출액에 대한 감가상각 기존자산에 대한 자본적지출액은 기존자산의 장부가액과 합산되어 기존자산과 동일한 상각방법에 의하여 감가상각된다. 이 경우의 내용연수는 원칙적으로 기존자산의 내용연수를 그대로 적용한다. [문 2 ] 정률법과 정액법의 비교 (주)송남의 제15기 사업연도(2000. 1. 1.∼12.31.)의 다음 자료를 참고로 요구사항에 답하시오. 1. 당기말 감가상각자산의 내역 구 분 A B ───────────────── ──────── ──────── 당기말 B/S상 취득가액 ￦30,000,000 ￦23,000,000 당기말 B/S상 감가상각누계액 ￦20,000,000 ￦ 2,000,000 당기 I/S상 감가상각비 ￦ 7,000,000 ￦ 2,000,000 전기 감가상각비부인액 ￦ 2,000,000 － * B는 당기 6월 29일에 취득한 자산으로 7월 1일부터 업무에 사용하였다. 2. A와 B의 내용연수는 5년이며, 법인세법상 정률법의 상각률은 0.451이다. 3. 수선비 계정에는 A의 용도변경 개조비 ￦3,000,000과 B의 냉난방장치설치비 ￦4,000, 000이 포함되어 있다. [요구사항] 1. 위 자료를 참고로 제15기의 정액법을 적용하는 경우와 정률법을 적용하는 경우의 감가상각비 시부인계산을 행하시오. 2. 위와 같이 제15기에 세무조정한 경우 그 다음 사업연도인 제16기의 정액법과 정률법으로 구분하여 A의 상각범위액을 계산하시오. Point............... 1. 제15기：정률법을 적용하는 경우 당기말 B/S상 취득가액에서 당기말 B/S상 감가상각누계액을 차감하고 당기 감가상각비, 전기상각부인액과 즉시상각의제를 가산하여 미상각잔액을 계산한다. 당기 중 취득한 자산은 사용개시일부터 사업연도종료일까지의 기간에 따라 상각범위액을 계산한다. 본 문제에서 B의 사용개시일이 7월 1일이므로 1년간의 상각범위액의 1/2을 상각범위액으로 한다. 2. 제16기：정액법을 적용하는 경우에는 전기즉시상각의제액을 취득가액에 가산하여 상각범위액을 계산하나, 정률법을 적용하는 경우 전기즉시상각의제액을 고려할 필요가 없다. [해 답] 1. 제15기 감가상각비 시부인 계산 (1) 정액법을 적용하는 경우 1) A ① 회사상각액：￦7,000,000＋￦3,000,000＝￦10,000,000 ② 상각범위액：(￦30,000,000＋￦3,000,000)×0.2＝￦6,600,000 ③ 상각부인액：(①－②)＝￦3,400,000 ④ 세무조정：[손금불산입] 상각부인액 3,400,000(유보) ⑤ 차기이월 유보：￦2,000,000＋￦3,400,000＝￦5,400,000 2) B ① 회사상각액：￦2,000,000＋￦4,000,000＝￦6,000,000 ② 상각범위액：(￦23,000,000＋￦4,000,000)×0.2×1/2＝￦2,700,000 ③ 상각부인액：(①－②)＝￦3,300,000 ④ 세무조정：[손금불산입] 상각부인액 3,300,000(유보) ⑤ 차기이월 유보：￦3,300,000 (2) 정률법을 적용하는 경우 1) A ① 회사상각액：￦7,000,000＋￦3,000,000＝￦10,000,000 ② 상각범위액：(￦30,000,000－￦20,000,000＋￦7,000,000＋￦2,000,000＋￦3,000,000)×0.451＝￦9,922,000 ③ 상각부인액：(①－②)＝￦78,000 ④ 세무조정：[손금불산입] 상각부인액 78,000(유보) ⑤ 차기이월 유보：￦2,000,000＋￦78,000＝￦2,078,000 2) B ① 회사상각액：￦2,000,000＋￦4,000,000＝￦6,000,000 ② 상각범위액：(￦23,000,000－￦2,000,000＋￦2,000,000＋￦4,000,000)×0.451×1/2＝￦6,088,500 ③ 상각부인액：(①－②)＝￦△88,500 ④ 세무조정：세무조정 없음 ⑤ 차기이월 유보：없음 2. 제16기의 A의 상각범위액 (1) 정액법：Min〔①, ②〕＝￦6,600,000 ① 산식에 의한 금액：(￦30,000,000＋￦3,000,000)×0.2＝￦6,600,000 ② 미상각잔액：￦30,000,000－￦20,000,000＋￦5,400,000＝￦15,400,000 (2) 정률법：(￦30,000,000－￦20,000,000＋￦2,078,000)×0.451＝￦5,447,178 [해 설] 1. 대차대조표상 자산가액이 주어진 경우 정률법의 상각범위액 계산 정률법은 취득가액에서 당기 감가상각하기 직전의 감가상각누계액을 차감한 금액(미상각잔액)에 상각률을 곱하여 상각범위액을 계산한다. 감가상각누계액은 직전 사업연도분을 차감하여야 하나 당기말 대차대조표가 주어진 경우에는 기말감가상각누계액을 차감하고 당기 감가상각비를 가산해도 된다. 전기말감가상각누계액＋당기 감가상각비＝당기말감가상각누계액 ∴ 전기말감가상각누계액＝당기말감가상각누계액－당기 감가상각비 [문 3] 건설자금이자 유통업체인 (주)서울은 1999년 7월 1일에 선박의 건조를 시작하여 2000년 7월 30일에 준공하였으며, 준공일부터 업무에 사용하고 있다. 동 선박의 건설자금이자를 제외한 건조원가가 ￦100,000,000인 경우 다음 자료를 참고로 요구사항에 답하시오. 1. 회사가 위 선박에 대하여 손익계산서에 계상한 감가상각비는 ￦1,000,000이다. 2. 1999년과 2000년에 발생한 이자비용 중에서 세법상 동 선박의 건설자금이자 해당액은 각각 ￦4,000,000과 ￦2,000,000이며, 회사는 이를 모두 각 사업연도의 손익계산서에 이자비용으로 계상하였다. 3. 2000년 8월에 동 선박에 대한 취득세 및 등록세 ￦3,000,000을 납부하고, 손익계산서의 조세공과 항목으로 계상하였다. 4. 2000년 11월에 동 선박을 개조하고 개조비 ￦5,000,000을 손익계산서의 수선비 항목으로 계상하였다. 5. 동 선박의 내용연수는 8년이며, 하한은 6년, 상한은 10년이다. 내용연수에 따른 상각률은 다음과 같다. 구 분 6년 8년 10년 ────── ───── ───── ───── 정액법 0.166 0.125 0.100 정률법 0.394 0.313 0.259 6. 1999년말 대차대조표에 계상된 동 선박에 대한 건설중인자산의 장부가액은 ￦50,000,000이다. 7. 전기까지의 세무조정은 적법하게 수행되었다. [요구사항] 1. 위 선박에 대한 내용연수를 10년, 감가상각방법으로 정률법을 적용하는 경우 제7기(2000. 1. 1.∼12.31.)의 세무조정을 행하고, 자본금과 적립금조정명세서(을)를 작성하시오. 2. 위 선박에 대한 내용연수를 8년, 감가상각방법으로 정액법을 신고하였다고 가정하는 경우 제7기의 세무조정을 행하시오. 3. 제7기에 위와 같이 세무조정을 한 경우 정률법(내용연수 10년)과 정액법(내용연수 8년)으로 구분하여 제8기 사업연도의 상각범위액을 계산하시오. Point............... 1. 건설중인자산의 건설자금이자 과소계상액：손금불산입하여 유보로 처분하되, 그 후 건설이 완료되면 전기이월된 건설자금이자 부인액을 상각부인액으로 의제한다. 따라서 정액법 적용시 자산의 취득가액, 정률법 적용시 미상각잔액에 가산하여 상각범위액을 계산하고, 시인부족액이 발생하는 경우 그 범위 내에서 전기 상각부인액을 손금추인한다. 2. 건설이 완료된 자산의 건설자금이자 과소계상액：즉시상각의제로 처리한다. 3. 건설자금이자와 취득세 등의 조세공과는 수선비가 아니므로 수선비특례규정의 대상이 될 수 없다. 따라서 개조비 ￦5,000,000에 대하여 수선비특례규정을 검토한다. 그러나 ￦3,000,000 이상이며 전기말 B/S상 자산가액의 5% 이상이므로 즉시상각의제로 처리한다. 4. 상각범위액 계산시 정액법에서는 당기의 즉시상각의제뿐만 아니라 전기의 즉시상각의제액도 취득가액에 가산하나, 정률법에서는 당기의 즉시상각의제만 고려한다는 점에서 차이가 있다. [해 답] 1. 정률법을 적용하는 경우 (1) 감가상각비 시부인 ① 회사계상액：￦1,000,000＋￦2,000,000＋￦3,000,000＋￦5,000,000＝￦11,000,000 ② 상각범위액：(￦100,000,000＋￦4,000,000＋￦2,000,000＋￦3,000,000＋￦5,000,000)×0.259×1/2＝￦14,763,000 ③ 상각부인액：(①－②)＝￦△3,763,000 ④ 세무조정：[손금산입] 전기 상각부인액 3,763,000(△유보) ⑤ 차기이월 유보：￦4,000,000－￦3,763,000＝￦237,000 (2) 자본금과 적립금조정명세서(을) |
┌────────┬───────┬──────┬─────┬─────┐ │ 구 분 │ 기초잔액 │ 당기감소액 │당기증가액│ 기말잔액 │ ├────────┼───────┼──────┼─────┼─────┤ │건설자금이자 │￦4,000,000 │ － │ － │ － │ │ │￦△4,000,000*│ │ │ │ ├────────┼───────┼──────┼─────┼─────┤ │감가상각비부인액│￦4,000,000* │￦3,763,000 │ － │￦237,000 │ ├────────┼───────┼──────┼─────┼─────┤ │ 계 │￦4,000,000 │￦3,763,000 │ － │￦237,000 │ └────────┴───────┴──────┴─────┴─────┘
| * 당기 중 건설이 완료되었으므로 전기 건설자금이자 부인액을 상각부인액으로 대체함. 2. 정액법을 적용하는 경우 (1) 회사계상액：￦1,000,000＋￦2,000,000＋￦3,000,000＋￦5,000,000＝￦11,000,000 (2) 상각범위액：(￦100,000,000＋￦4,000,000＋￦2,000,000＋￦3,000,000＋￦5,000,000)×0.125×1/2＝￦7,125,000 (3) 상각부인액：〔(1)－(2)〕＝￦3,875,000 (4) 세무조정：[손금불산입] 상각부인액 3,875,000(유보) 3. 제8기의 상각범위액 (1) 정률법：(￦100,000,000－￦1,000,000＋￦237,000)×0.259＝￦25,702,383 (2) 정액법：(￦100,000,000＋￦4,000,000＋￦2,000,000＋￦3,000,000＋￦5,000,000)×0.125＝￦14,250,000 [해 설] 1. 건설자금이자 과소계상액 |
┌────────────────┬────────┬──────────────────┐ │ 구 분 │ 당 기 │ 차기이후 │ ├────────────────┼────────┼──────────────────┤ │ 비상각자산인 경우 │손금불산입(유보)│ 양도시 손금추인(△유보) │ ├────┬───────────┼────────┼──────────────────┤ │상각자산│당해 사업연도에 건설 │즉시상각의제 │ － │ │인 경우 │이 완료된 경우 │ │ │ │ ├───────────┼────────┼──────────────────┤ │ │당해 사업연도에 건설 │손금불산입(유보)│건설 등이 완료되면 건설자금이자 손금│ │ │이 완료되지 않은 경우 │ │불산입액을상각부인액으로 의제하여 │ │ │ │ │감가상각·양도시 손금추인(△유보) │ └────┴───────────┴────────┴──────────────────┘
| 2. 건설자금이자 과대계상액 건설자금이자 과대계상액은 자산이 아니므로 손금에 산입하여 △유보로 처분한다. 그 후 감가상각·양도시 과대계상된 자산으로 인한 비용 과대계상액을 손금불산입하여 유보로 처분한다. [문 4] 감가상각의제 중소제조업 등 특별세액감면을 적용받는 법인의 다음 자료를 참고로 요구사항에 답하시오. 1. 회사는 제2기 사업연도말에 기계장치를 ￦10,000,000에 취득한 후 다음과 같이 감가상각비를 계상하였다. 구 분 제2기 제3기 제4기 ──────── ──────── ─────── ──────── 감가상각비 ￦4,000,000 － ￦2,000,000 2. 회사는 기계장치에 대하여 감가상각방법과 내용연수를 신고하지 않았으며, 동 기계장치의 내용연수와 상각률은 다음과 같다. ① 기준내용연수：5년(내용연수 범위 4년∼6년) ② 상각률(정액법, 정률법) 4년(0.250, 0.528), 5년(0.200, 0.451), 6년(0.166, 0.394), 10년(0.100, 0.259) 3. 제4기 사업연도의 수선비계정에는 기계장치에 대한 자본적지출 ￦2,700,000이 포함되어 있으며, 그 이외의 수선비는 없다. 4. 정관상 사업연도는 6월이다. [요구사항] 1. 제4기의 감가상각비 시부인계산을 행하시오. 2. 제5기에 위 기계장치를 결산상 장부가액으로 처분한 경우 세무조정을 행하시오. point..................... 1. 중소제조업 등 특별세액감면을 적용받는 법인이므로 감가상각의제가 적용된다. 2. 감가상각방법과 내용연수를 신고하지 아니하였으므로 정률법과 기준내용연수를 선택한다. 다만, 사업연도가 6월이므로 내용연수를 2배하여 10년에 대한 상각률을 적용하여야 한다. 3. 제2기 사업연도말에 취득하였으나 10년에 대한 상각률을 적용하여 6월분을 상각하였으므로 다시 상각범위액의 1/2을 곱해서는 아니된다. 4. 수선비가 300만원 미만이므로 즉시상각의제로 보지 아니한다. [해 답] 1. 감가상각비 시부인 |
┌───┬──────┬─────────┬───────┬──────┬──────┐ │구 분│ 회사상각액 │ 상각범위액 │ 상각시부인 │ 세무조정 │감가상각의제│ ├───┼──────┼─────────┼───────┼──────┼──────┤ │제2기 │ │ │ │[손금불산입]│ │ │ │￦4,000,000 │￦2,590,000 │￦ 1,410,000 │￦1,410,000 │ － │ ├───┼──────┼─────────┼───────┼──────┼──────┤ │제3기 │ │ │ │[손금산입] │ │ │ │ － │ ￦1,191,190(*1) │￦△1,919,190 │￦1,410,000 │ ￦509,190 │ ├───┼──────┼─────────┼───────┼──────┼──────┤ │제4기 │ │ │ │[손금불산입]│ │ │ │￦2,000,000 │ ￦1,422,119(*2) │￦ 577,881 │￦ 577,881 │ － │ └───┴──────┴─────────┴───────┴──────┴──────┘
| (*1) (￦10,000,000－￦4,000,000＋￦1,410,000)×0.259＝￦1,919,190 (*2) (￦10,000,000－￦4,000,000－￦509,190)×0.259＝￦1,422,119 2. 5기 양도시 세무조정 [손금산입] 전기상각부인액 577,881(△유보) * 감가상각의제는 감가상각비 계산에만 영향을 미치므로 자산처분손익 계산시에는 무시하여야 한다. 그러나 상각부인액은 자산처분시 손금산입한다. [해 설 ] 1. 감가상각의제 (1) 취지：감면기간 중에는 감가상각을 하지 않고 감면기간 이후에 감가상각을 함으로써 조세를 회피하는 것을 방지하기 위한 제도 (2) 적용대상：법인세가 면제되거나 감면되는 사업을 영위하며, 법인세를 사실상 면제받거나 감면받은 경우일 것 (3) 감가상각의제의 효과 ① 상각범위액 계산：감가상각의제 적용시 감가상각자산에 대한 감가상각비를 손금으로 계상하지 아니한 법인은 그 후 사업연도의 상각범위액 계산의 기초가 될 자산의 가액에서 그 감가상각비에 상당하는 금액을 공제한 잔액을 기초가액으로 하여 상각범위액을 계산한다. 다만, 자산재평가법에 의한 재평가를 한 때에는 감가상각의제액은 소멸되므로 재평가액을 기초가액으로 하여 상각범위액을 계산한다. ② 감가상각의제된 자산을 자산재평가 법률에 의한 평가증 양도하는 경우：감가상각의제는 감가상각비 시부인 계산에만 적용되므로 자산재평가시의 재평가차액, 법률에 의한 평가증시의 평가차익 및 자산 양도시의 처분손익이나 특별부가세 계산에는 영향을 미치지 않는다. 2. 사업연도가 6월인 경우 반년법의 적용 사업연도가 6월인 경우에 반년법을 적용하는 것을 응용하여 사용일로부터 사업연도말까지의 기간이 3월 이하인 경우에는 3월분, 3월을 초과하는 경우에는 6월분의 상각범위액을 계산하여야 한다고 생각하는 수험생이 의외로 많다. 이러한 생각은 다음과 같은 점에서 잘못되었다는 점을 분명히 한다. (1) 세법의 규정과 맞지 않는다. 법인세법시행령 제29조 제9항은 "사용개시일로부터 사업연도종료일까지의 월수에 따라 계산하되, 그 월수가 6월 이하인 경우에는 6월로 보아 상각범위액의 1/2로, 6월을 초과하는 경우에는 1년으로 보아 상각범위액을 계산한다"고 규정하고 있다. 6월 이하는 모두 6월분을 상각범위액으로 하고 있으므로 3월로 응용하는 것은 법에 따라 처리한 것이 아니다. (2) 과세형평에 맞지 않는다. 사업연도에 따라 조세부담이 달라지면 과세형평을 유지할 수 없고 사업연도를 자유롭게 정하도록 한 취지에도 부합되지 않는다. 법인세법은 사업연도가 6월인 경우에는 환산내용연수를 적용하여 상각률을 정하고 있고, 과세표준을 환산하여 세율을 적용하도록 하고 있다. 3월을 기준으로 상각액을 계산하는 경우 사업연도를 1년으로 정하는 경우에 비하여 연간 상각범위액이 과소계산될 수 있으므로 옳은 방법이 아니다. |