| ※ 수입재화에 부과되는 부가가치세(10%) 등 내국세는 과세표준의 증감 및 관세율의 세율구조에 따라 변동이 있으며, 여기서는 단순히 관세와 법인세만을 비교한 것임. 따라서 이들 수입재화에 부과되는 내국세도 함께 고려하면 조세수입의 추이는 달라질 것임. ⇒ 이전가격대상법인이 국내에서 세금을 적게 내기 위해 이전가격을 조작하는 경우에는 관세율이 법인세율보다 높은 세율체계에서는 저가매입거래를 선택할 수 있다는 분석이 가능 (3) 특수관계자간거래에 대한 관세법상의 과세가격결정 1) 적용요건 이전가격세제는 특수관계자간의 국제거래가격을 조작하는 경우 그 거래가격을 부인하고 정상가격(독립기업가격)을 산정하여(찾아) 이를 과세가격으로 한다는 점에서 관세법상의 특수관계자간의 수출입 거래가격을 조정하는 방법과 같은 입장에 서 있는 것이다. 그러나 이들을 규율하는 규범의 소관 국제기구가 서로 다르고 그 목적을 달리하는 관계로 용어나 정상가격산정방법상에 약간의 차이가 있다. 즉, 이전가격세제는 OECD(경제협력개발기구)에서 제정된 다국적기업과 과세행정을 위한 이전가격지침(Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations) 과 국제조세조정에관한법률 에 그 연원을 두고 있으나, 특수관계자간의 수출입거래에 대한 이전가격의 통일적인 과세조정을 위한 관세평가제도는 WTO평가협정과 이를 국내법에 수용한 관세법에 규율되어 있다. 우리 관세법은 특수관계자간의 국제거래에 대하여 규율하고 있다. 즉, 구매자와 판매자간의 특수관계로 인하여 거래가격*3)에 영향을 미친 경우에는 과세가격으로 채택할 수 없도록 하고 있다. *3) 거래가격이란 단순히 구매자와 판매자간에 실제로 거래된 가격의 개념이 아니라 관세평가협정 제1조 및 관세법 제30조에 의하여 우리나라로 수출판매되는 경우로서 거래가격의 성립요건을 충족한 경우에 구매자가 실제로 지급하였거나 지급하여야 할 가격에 가산요소와 공제요소를 조정한 가격을 의미한다. 이 때의 거래가격이 과세가격으로 채택된다(關法 30 ①). 따라서 관세법상의 재화의 수입에 대한 거래가격을 부인하려면, 첫째, 거래당사자가 특수관계자여야 하며 둘째, 특수관계로 인하여 당해 물품의 가격에 영향을 미친 경우여야 한다. 그러나 가격결정이 특수관계가 없는 구매자와 판매자간에 통상적으로 이루어지는 방법에 의하거나 당해 산업부문의 정상적인 가격결정 관행에 부합하는 방법으로 결정되었거나, 또는 거래가격이 동시 또는 거의 동시에 형성되는 비교가격*4)과 비교하여 그 가격 중 하나와 매우 근접함을 수입자가 입증하는 경우에는 그 특수관계가 당해 물품의 가격에 영향을 미치지 아니한 것으로 본다.*5) *4) ⅰ) 특수관계가 없는 우리나라의 구매자에게 수출되는 동종·동질물품 또는 유사물품의 거래가격 ⅱ) 관세법 제31조 및 제32조의 규정에 의하여 결정되는 동종·동질물품 또는 유사물품의 과세가격 *5) 관세법시행령 제23조 제2항 2) 특수관계자의 범위(關令 23) ① 구매자와 판매자가 상호 사업상의 임원 또는 관리자인 경우 ② 구매자와 판매자가 상호 법률상의 동업자인 경우 ③ 구매자와 판매자가 고용관계에 있는 경우 ④ 특정인이 구매자 및 판매자의 의결권 있는 주식을 직접 또는 간접으로 5% 이상 소유하거나 관리하는 경우 ⑤ 구매자 및 판매자 중 일방이 타방에 대하여 법적으로 또는 사실상으로 지시나 통제를 할 수 있는 위치에 있는 등 일방이 타방을 직접 또는 간접으로 관리하는 경우 ⑥ 구매자 및 판매자가 동일한 제3자에 의하여 직접 또는 간접으로 관리를 받는 경우 ⑦ 구매자 및 판매자가 동일한 제3자를 직접 또는 간접으로 공동관리하는 경우 ⑧ 구매자와 판매자가 국세기본법시행령 제20조 제1호 내지 제8호의1에 해당하는 친족관계에 있는 경우 이 외에도 표현 여부에 관계없이 일방이 타방의 독점대리인, 독점유통업자 또는 독점영업권자로 사업상 제휴관계에 있는 인(人)은 위 기준에 해당되는 경우, 특수관계자로 간주될 수 있다.*6) *6) 관세평가협정 제15.5조 3) 과세가격의 산출방법 특수관계자간의 과세가격결정은 관세법 제30조 제3항에 의거, 비록 특수관계자간 거래라 하더라도 특수관계가 가격결정에 영향을 미치지 아니한 것으로 판단되는 경우에는 동법 제30조에 의한 거래가격(transaction value, 편의상 제1방법)에 의해 관세의 과세가격이 결정되나, 특수관계가 가격결정에 영향을 미친 것으로 판단되는 경우에는 제1방법의 적용을 배제하고 다음의 방법을 순차적으로 적용하여 과세가격을 결정한다. 다만, 납세자가 산정가격에 의한 방법을 역산가격*7)에 의한 방법보다 우선적으로 적용하고자 요청하는 경우에는 산정가격에 의한 방법을 우선하여 적용할 수 있다. *7) 관세법에서는 국내판매가격을 기초로 한 과세가격의 결정방법 이라고 하고 있으나, 국내판매가격에서 역으로 계산한다 하여 편의상 역산가격에 의한 방법이라고 정의하고자 한다. ① 동종·동질물품의 가격에 의한 방법(關法 31, 제2방법) 제1방법으로 과세가격을 결정할 수 없는 경우에는 과세가격으로 인정된 바 있는 동종동질물품(identical goods)의 거래가격을 과세가격으로 결정하게 된다. 동종동질물품의 판단은 동일한 국가에서 생산된 것으로서 물리적 특성·품질·평판 등 모든 면에서 동일한 것을 말하며, 그 비교시점은 평가하고자 하는 물품과 거의 같은 시기에 선적된 것이어야 한다. 특히, 동종동질물품의 거래가격이 둘 이상 있는 경우에는 생산자·거래시기·거래단계 및 거래수량 등의 거래내용이 당해 물품과 가장 유사한 것에 해당하는 물품의 가격을 기초로 하고, 거래내용이 같은 물품이 둘 이상 있고 그 가격이 둘 이상인 경우에는 가장 낮은 가격을 기초로 하여 과세가격을 결정한다. ② 유사물품의 가격에 의한 방법(關法 32, 제3방법) 제2방법으로 과세가격을 결정할 수 없는 경우에는 과세가격으로 인정된 바 있는 유사물품(similar goods)의 거래가격을 과세가격으로 결정한다. 유사물품은 동일한 국가에서 생산된 것으로서 모든 면에서 동일하지는 않더라도 동일한 기능을 수행하고 대체사용이 가능할 정도로 비슷한 특성과 구성요소를 가진 물품을 말한다. ③ 역산가격에 의한 방법(關法 33, 제4방법) 위 세 가지 방법에 의하여도 과세가격을 결정할 수 없는 경우에는 수입자가 특수관계가 없는 국내 수요자에게 판매한 국내판매가격에서 각종 국내적 요소(수입항도착 이후 발생된 운임, 보험료 기타 관련 비용, 국내판매와 관련된 수수료, 이윤 및 일반경비, 국내에서 납부한 조세 및 공과금)를 공제하는 방식으로 과세가격을 산출한다. 제4방법은 제2방법 및 제3방법에 비하여 실제 적용가능성이 상당히 높으나 수입자가 국내판매관련 회계자료를 비치하지 않거나 수입 후 추가 가공이 있어 원가계산이 어려운 경우에는 적용상 어려움이 있다.*8) *8) 박종열, 특수관계자간의 국제거래에 대한 관세과세가격 결정 ,「월간조세」, 조세통람사, 1999. 4., 157면. ④ 산정가격에 의한 방법(關法 34, 제5방법) 제1방법 내지 제4방법으로 과세가격을 결정할 수 없을 때 사용하는 방법으로 산정가격 (computed value)이라 한다. 산정가격은 수입물품의 제조원가에 수출자의 이윤 및 일반경비와 수입항까지 소요되는 운송비용 등 과세가격을 구성하는 요소의 비용 또는 가격을 합산하여 산정한 가격을 의미한다. ⑤ 합리적인 기준에 의한 방법(關法 35, 제6방법) 제1방법 내지 제5방법으로 과세가격을 결정할 수 없는 경우에는 관세평가에 관한 기본원칙에 부합되는 합리적인 기준에 의하여 수입국 내에서 입수가능한 자료를 기초로 과세가격을 결정한다. 이러한 평가방법은 다시 제1방법에서 제5방법에 의하여 과거에 채택된 과세가격 순서대로 신축적으로 적용하기 때문에 합리적 평가방법이라 한다. 4) 과세가격 등의 사전심사제도 특수관계가 거래가격에 영향을 미쳤는지 여부에 대하여 수입자는 수입신고 전에 관세청장 또는 세관장에게 미리 심사하여 줄 것을 신청할 수 있다.*9) 이는 국제조세규범에서 인정하고 있는 정상가격 산출방법의 사전승인제도와 동일한 취지이다. *9) 관세법 제37조 제1항 2. 특수관계자간 국제거래와 반덤핑세제(稅制) (1) 반덤핑과 이전가격 국세청의 이전가격조사는 특수관계자로부터 유형자산 등을 고가로 매입하거나 저가로 매출함으로써 과세소득이 해외로 이전되는 때이다. 그러나 앞서 본 바와 같이 반대의 경우인 고가매출 또는 저가매입의 경우에는 내국세 입장에서는 이전가격 조사자체가 실익이 없으므로 과세조정을 하고 있지 않는 실정이다. 즉, 이 경우에는 상대국의 과세소득이 역으로 우리나라로 이전된 경우이므로 이전가격세제를 채택 시행하고 있는 상대국가에서만 이전가격의 규제대상으로 삼을 뿐이다. 다만, 우리나라로 저가매입의 경우에는 세관당국으로부터 관세회피에 대한 세무관리를 받게 되고, 동시에 저가수출자는 WTO반덤핑협약 및 관세법에 의해 제소를 받아 덤핑방지관세의 규제를 받을 수 있다. 불공정무역으로 인정되는 덤핑수출행위는 수출가격을 낮추어 상대방국가의 시장질서를 교란하는 것으로서, 덤핑방지관세를 부과함으로써 새로운 정상가격이 형성된다는 점에서 이전가격세제와 상호 연관성이 있다. 이와 같은 덤핑수출행위를 방지하고 동종산업의 국내기업을 보호하기 위한 제도적 장치는 WTO반덤핑협정과 이를 국내법으로 수용한 관세법에 규율되어 있다. (2) 반덤핑세제의 내용 1) 적용요건 WTO 반덤핑협정(Agreement on Implementation of Article Ⅵ of the General Agreement on Tariffs and Trade 1994)을 수용한 우리 관세법은 수입물품이 정상가격(normal value)보다 낮은 가격으로 수입되는 덤핑물품에 대하여 덤핑방지관세를 부과하도록 하고 있다(關法 51). 덤핑방지관세는 외국의 물품이 정상가격 이하로 수입(이하 덤핑 이라 한다)되어 동종의 국내산업에 피해를 주는 경우로서 동산업을 보호할 필요성이 있을 때, 수출국 내에서 통상적으로 거래되는 정상가격과 수입국으로의 수출가격(덤핑가격)과의 차액, 즉 덤핑마진에 상당하는 금액 이하의 관세를 의미하며, 이는 관세법 제50조에 의한 기본관세 등의 실행세율에 추가하여 부과하게 된다. 따라서 수입물품의 과세가격(CIF기준)에 덤핑방지관세율을 곱하여 과세함으로써 정상가격*10)과 일치하게 된다. 덤핑방지관세는 덤핑물품으로 인하여 피해를 입은 국내생산자 등의 제소에 의하여 무역위원회의 덤핑률 산정과 산업피해여부의 결정을 거쳐 재경부장관이 덤핑물품과 공급자(수출자) 및 공급국(수출국)을 지정하여(별도의 재정경제부령 제정) 세관장이 부과·징수하는 탄력관세제도의 하나이다. *10) 여기서의 정상가격은 덤핑가격으로 수출한 가격이 아닌 정상의 수출가격을 의미한다. 물론, 덤핑방지관세제도는 덤핑을 원인으로 하여 부과하고, 국내생산자 등의 제소에 의하여 이루어진다는 점에서 국제조세규범 및 관세평가규범과 구조상 차이가 있다. 그러나 덤핑수출거래 당사자가 특수관계자간의 거래인 경우에는 반덤핑규범은 앞서 본 이전가격세제와 관련이 있다. 예컨대, 거래당사자가 특수관계자간의 관계인 경우 수출가격이 수출자의 덤핑에 의하여 낮은 가격으로 정하여진 것인지, 아니면 이전가격조작에 의해서 정하여진 것인지 현실적으로 구분이 어렵고 실무적으로도 이의 원인을 규명하지 않는 경우가 일반적이다. 덤핑방지관세의 부과요건에 부합되면 설령 국제조세규범에서 보는 이전가격조작에 해당하더라도 덤핑방지관세를 부과할 수 있는 것이다.*11) 그리고 특수관계자간의 거래인 경우 덤핑방지관세율의 산정방식은 특수관계가 아닌 자와의 거래방식과 덤핑률 산정방식이 다르고 국제조세규범 및 관세평가규범과 밀접한 상호관련을 가지고 있다. 이와 같이 덤핑방지관세규범은 국제조세규범 및 관세평가규범과 같이 국제거래를 대상으로 한다는 점에서 규율대상이 동일하고 특수관계자간거래인 경우에는 덤핑률산정시 고려요소가 이들 규범과 비슷한 형식인바, 이들 규범간의 조화로운 운용과 적용은 대단히 중요하다 하겠다. *11) 현재 우리나라가 덤핑수입물품에 부과하고 있는 품목은 15개이며, 이중 수출자와 수입자가 특수관계자(독점대리점 포함)간의 관계에 있는 것은 7개 품목에 이르고 있다. 다국적기업이 국내시장 석권을 목표로 경영전략을 수립·시행할 경우, 향후 특수관계자간의 거래는 더욱 늘어날 것으로 예상된다. 2) 특수관계자의 범위 덤핑률은 정상가격*12)과 덤핑가격의 비교에 의하여 산정한다. 관세법 제51조 제1항에서 규정하는 덤핑가격은 관세법시행령 제60조의 규정에 의하여 조사가 개시된 조사대상물품에 대하여 실제로 지급하였거나 지급하여야 할 가격을 의미한다. 그러나 공급자와 수입자 또는 제3자 사이에 재경부령이 정하는 특수관계 또는 보상약정(compensatory arrangement)이 있어 실제로 지급하였거나 지급하여야 할 가격에 의할 수 없는 경우에는 덤핑가격은 달리 산정된다. 즉, 수입물품이 그 특수관계 또는 보상약정이 없는 구매자에게 최초로 재판매된 경우에는 그 재판매가격을 기초로 하여 산정한 가격이 덤핑가격이 된다.*13) 여기에 특수관계자의 범위는 관세평가규범에서의 특수관계자의 범위와 동일하다.*14) *12) 여기서의 정상가격은 당해물품의 공급국에서 소비되는 동종물품의 통상거래가격을 말한다(關令 58 ①). *13) 관세법시행령 제58조 제4항 *14) 관세법시행령 제59조 제2항 3) 덤핑률의 산정방법 덤핑률은 조정된 정상가격에서 조정된 수출가격을 공제한 후 과세가격(CIF)으로 나눈 백분율로 산정한다. 정상가격이라 함은 통상적으로 당해 물품이 공급국에서 소비되는 동종물품의 통상거래가격을 의미하나, 만약 동종물품이 거래되지 않거나 특수한 시장상황 등으로 인하여 통상거래가격을 적용할 수 없는 때에는 당해 국가에서 제3국으로 수출되는 수출가격 중 대표적인 가격으로서 비교가능한 가격 또는 원산지국(country of origin)에서의 제조원가에 합리적인 수준의 관리비 및 판매비와 이윤을 합한 가격(구성가격)을 정상가격으로 한다. 수출국 내에서의 통상거래가격(국내판매가격) 대신에 사용되는 구성가격과 제3국수출 비교가격의 사용에는 우선 순위가 없다.*16) *16) 관세법시행령 제58조 제1항 수출가격(덤핑가격)은 구매자가 실제로 지급하였거나 지급하여야 할 가격을 의미하며, 만약 수출자와 수입자 또는 제3자간에 특수관계 또는 보상약정이 있어 이를 수출가격으로 믿을 수 없는 경우에는 독립된 구매자에게 최초로 재판매되는 가격을 기초로 하거나 또는 해당물품이 독립된 구매자에게 재판매되지 않았거나 수입된 상태로 재판매되지 않을 경우에는 합리적인 근거에 의하여 수출가격을 산정한다. 일단 정상가격이 결정되면 수출가격과 공정하게 비교하여야 한다. 이러한 공정한 비교는 동일한 거래단계에서 이루어지며, 통상적으로 공장도 단계(FOB)에서 이루어지되 정상가격과 수출가격의 비교가능성에 영향을 주는 차이, 예컨대 판매조건, 과세, 거래단계, 수량, 물리적 특성 등이 국내시장과 수출시장에서 서로 다를 경우에는 이를 적절히 조정하여야 한다. 4) 반덤핑조치 덤핑사실이 있고 덤핑으로 인하여 국내산업이 피해가 있다고 무역위원회가 결정한 때에는 무역위원회는 재경부장관에게 덤핑방지관세의 부과를 요청할 수 있다. 재경부장관은 무역위원회의 결정과 국내산업의 보호필요성을 검토하여 최고 5년간 덤핑방지관세를 부과할 수 있다. 만약 수출자가 덤핑방지관세부과 대신 수출가격을 인상하겠다는 약속을 한 경우에는 재경부장관은 이를 수락할 수 있다. 반덤핑조치 이후 당해 조치의 실효성을 확보하기 위하여 재경부장관은 매년 반덤핑조치에 대하여 연례 재검토를 실시하며, 반덤핑조치 이후 수출자가 수출가격을 조정하거나 수출국 내의 정상가격에 변동이 있어 덤핑률을 변경할 필요가 있는 경우에는 수입자 등 이해관계인은 재심사를 요청할 수 있다. 재심사 결과 그 청구가 타당한 경우에는 재경부장관은 당초 조치내용을 변경하여 당해 조치의 실효성을 확보하게 된다. 5) 정상가격 등의 사전심사제도 반덤핑조치는 덤핑물품으로 인하여 피해를 입은 국내생산자의 제소에 따라 당국의 직권조사에 의하여 이루어지는 것이므로 수출가격(덤핑가격)에 대한 사전심사제도를 둘 수 없는 것이 특징이다. 3. 과세당국과 납세의무자의 입증책임 일반적으로 입증책임(立證責任)은 소송과정에서 발생하는 문제로서, 소송이론에 있어서 가장 기본적이고 중요한 과제의 하나이다. 입증책임(Beweislast, Burden of proof)은 거증책임(擧證責任)이라고도 하는데, 이는 소송에 있어서 어느 사실의 존부에 관하여 증명이 없는 경우에 일방의 당사자가 최종적으로 받는 위험 또는 불이익의 부담(지위)을 말한다. 이를 객관적 입증책임 또는 실질적 입증책임이라고 한다. 한편, 입증책임은「입증의 필요(必要)」와 구별된다. 즉, 입증의 필요는 주관적 입증책임 또는 형식적 입증책임이라고도 하는데, 이는 어느 사실이 증명되지 않기 때문에 자기에게 불리한 판단을 받을 우려가 있는 당사자가 그 불이익을 면하기 위하여 당해 사실을 증명할 증거를 제출할 부담(의무)을 말한다.*17) *17) 강인애,「조세법 Ⅰ」, 조세통람사, 1988, 404면. 기본적으로 조세소송에서 조세부과처분의 적법성 및 과세요건사실의 존재에 관하여 피고 과세관청에 입증책임을 부담시키는 것이 대법원의 확고한 입장이나, 예외적*18)으로 사안의 내용에 따라 원고인 납세의무자에게도 입증책임의 부담을 지우고 있다. *18) 관세에 대한 판례동향도 마찬가지이다. 이에 대한 상세한 것은 뒤에서 언급된다. 내국세와 관련된 그동안의 판례를 보면,ⅰ) 명의자와 달리 실질소득자가 따로 있다는 점에 관하여 원고에게 입증책임이 있다는 판례(대법원 1984. 6.26. 선고, 84누68판결) ⅱ) 특별사정은 주장자인 원고에게 입증책임이 있거나 입증의 필요가 전환된다는 판례(대법원 2001. 4.10. 선고, 2000두9489판결 등 다수) ⅲ) 필요경비에 관하여 입증의 난이·당사자 사이의 형평을 고려하여 원고에게 입증필요의 전환을 인정한 판례(대법원 1984. 7.24. 선고, 84누8 판결) ⅳ)경험칙상 신빙(信憑)할 수 없는 특별한 사정이 있는 경우에 원고에게 입증의 필요를 전환한 판례(대법원 1985. 3.12. 선고, 84누362판결 등 다수) ⅴ)일정한 직업과 수입이 없는 원고가 재산을 취득한 경우 그 자금의 출처에 관하여 원고에게 입증의 필요를 전환한 판례(대법원 1985. 4. 9. 선고, 84누769 판결 등 다수) 등 이루 헤아릴 수 없을 정도이다. 그러나 관세평가문제와 관련하여 소송과정에서의 입증책임문제는 별도의 항에서 판례중심으로 살펴보기로 하고, 관세의 과세가격 확정절차에서의 신고가격의 진실성·정확성과 관련한 입증책임의 문제는 소송과정에 못지 않게 납세의무자의 이해관계에 지대한 영향을 미친다.*19) *19) 즉, 현행 관세법상 수입신고내용에 의문을 가진 세관장이 증거를 갖추어 납세의무자에게 입증을 요구한 경우 이에 대해 납세의무자가 신고내용의 진실성을 증명하지 못하는 경우에는 제2방법 이하의 대체적인 방법에 의하여 과세가격이 산출되므로 납세의무자에게는 대단히 불리한 문제가 발생한다. 이와 같은 과세가격 확정단계에서의 입증책임은 과세관청(세관장) 및 납세의무자 일방만이 아닌 상호입증책임에 대한 권리와 의무를 부여함으로써, 과세관청에게는 신고납세제도의 실효성을 확보하고 납세의무자에게는 과세가격의 확정단계에서 정당한 권리가 침해되지 않도록 보장하는 수단을 제공하게 된다. (1) 과세가격 확정단계에서의 입증책임 1) 입증책임의 주체 및 법적효과 ① 현행 규정 및 입법취지 ⅰ. 먼저 현행 규정을 살펴본다. 관세법 제30조 제4항은 세관장은 납세의무자가 제1항의 규정에 의한 거래가격으로 가격신고를 한 경우 당해 신고가격이 동종·동질물품 또는 유사물품의 거래가격과 현저한 차이가 있는 등 이를 과세가격으로 인정하기 곤란한 경우로서 대통령령이 정하는 경우*20)에는 대통령령이 정하는 바에 의하여 납세의무자에게 신고가격이 사실과 같음을 증명할 수 있는 자료의 제출을 요구할 수 있다 고 규정하고 있고, 제5항은 세관장은 납세의무자가 제4항의 규정에 의하여 요구받은 자료를 제출하지 아니하거나 납세의무자가 제출한 자료만으로는 신고가격을 과세가격으로 인정하기 곤란한 경우에는 제1항 및 제2항의 규정에 의한 방법으로 과세가격을 결정하지 아니하고 제31조 내지 제35조의 규정에 의한 방법으로 과세가격을 결정한다. 이 경우 세관장은 신고가격을 과세가격으로 인정하기 곤란한 사유와 과세가격 결정내용을 당해 납세의무자에게 통보하여야 한다 고 규정하고 있다. *20) 관세법시행령 제24조【과세가격 불인정의 범위 등】① 법 제30조 제4항에서 과세가격으로 인정하기 곤란한 경우로서 대통령령이 정하는 경우 라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 경우를 말한다. 1. 납세의무자가 신고한 가격이 동종·동질물품 또는 유사물품의 가격과 현저한 차이가 있는 경우 2. 납세의무자가 동일한 공급자로부터 계속하여 수입하고 있음에도 불구하고 신고한 가격에 현저한 변동 이 있는 경우 3. 신고한 물품이 원유·광석·곡물 등 국제거래시세가 공표되는 물품인 경우 신고한 가격이 그 국제거래시세와 현저한 차이가 있는 경우 4. 납세의무자가 거래선을 변경한 경우로서 신고한 가격이 종전의 가격과 현저한 차이가 있는 경우 5. 제1호 내지 제4호의 사유에 준하는 사유로서 재정경제부령이 정하는 경우 ② 세관장은 법 제30조 제4항의 규정에 의하여 자료제출을 요구하는 때에는 그 사유와 자료제출에 필요한 기간을 기재한 서면으로 하여야 한다. ⅱ. 위 규정의 입증책임 부담의 구조는, ⅰ) 납세의무자가 거래가격으로 신고한 가격신고의 내용이 과세가격으로 인정하기 곤란하다고 보는 이유에 대해서는 세관장이 증거를 제시하는 등 입증책임을 부담하고(세관장의 제1차적인 입증책임) ⅱ) 세관장이 위 ⅰ) 의 제1차적인 입증책임을 다하여 가격신고내용에 대한 합리적인 의심(reasonable doubts)을 제시하고 이를 소명할 것을 납세의무자에게 요구하고(납세의무자의 제2차적인 입증책임) ⅲ) 위 ⅱ) 에 대한 납세의무자의 입증제시에 대해 세관장이 인정하지 않는 경우, 부인(否認)의 사유와 새로운 과세가격결정 내용을 납세의무자에게 제시할 의무가 발생(세관장의 제3차적인 입증책임) 하는 과정으로 되어 있다. ⅲ. 위 규정은 1998.12. 관세법 개정시 신설되어 1999. 1. 1.부터 시행한 규정으로, 입법취지는 관세법 및 WTO관세평가협정은 선의(bona fide)의 수입자의 성실한 신고 를 전제로 하여 수입자가 자진신고한 실거래가격을 기초로 과세가격을 결정하도록 규정하고 있으나, 당해 거래와 관련된 증빙자료는 수입자가 보유하고 있고, 신고납세제하에서 수입자가 자료제출에 비협조적이거나 사실과 다르게 신고하는 등 불성실 신고를 하는 경우에는 이를 달리 부인할 근거가 없어, 이를 규정함으로써 불성실신고 방지를 통하여 공평한 과세행정을 실현하고, 공정한 무역질서 확립에의 필요에서였다. 이 규정의 도입당시 WTO는 이미 1995. 5.12. 각료회의 결정(Decision)을 통해「신고가격의 진실성 등에 대해 세관당국이 의심할 만한 사유가 있는 사안에 대한 결정(Cases where Customs administrations have reasons to doubt the truth or accuracy of the declared value)」*21)을 한바 있고, EU·캐나다 등 선진국에서도 이 결정을 국내법으로 수용하여 시행중이었다. 또한, 협정 제17조*22) 및 협정 부속서 Ⅲ 제6항*23)도 이 결정의 정당성을 뒷받침하고 있었다. *21)「신고가격의 진실성을 세관당국이 의심할 만한 사유가 있는 사안에 대한 결정」(WTO각료회의 결정)： 세관당국은 가격신고시 제출서류의 진실성 혹은 정확성(truth or accuracy)을 의심할 만한 이유가 있는 경우 수입자에게 신고가격의 정당성을 증명하는 관련자료제출 및 보완설명을 요구할 수 있음. 만일 수입자가 이에 불응하거나 또는 세관당국이 추가정보를 받고도 신고가격에 대한 정당한 의심(reasonable doubt)을 가지는 경우 수입물품의 과세가격은 협정 제1조의 규정에 의해 결정되지 않아도 됨. *22) 이 협정의 어느 규정도 관세평가의 목적상 제출된 진술, 문서 또는 신고의 진실성 또는 정확성에 관하여 이를 확인하고자 하는 세관당국의 권리를 제한하거나 문제를 삼는 것으로 해석되지 아니한다. *23) 제17조는 협정을 적용함에 있어서 세관당국이 관세평가를 위하여 자신에게 제출된 진술, 문서 또는 신고의 진실성 또는 정확성에 관하여 조사할 필요가 있음을 인정한다. 따라서 이 조(條)는 예컨대, 관세가격결정과 관련하여 세관에 신고 또는 제출된 가격요소가 완전한지 및 정확한지 여부를 확인할 목적으로 조사가 행해질 수 있음을 인정한다. 동 조사에 있어서 회원국은 자기나라의 법령 및 절차에 따라 수입자로부터 충분한 협조를 기대할 권리를 갖는다. 한편, 이와 같이 신고가격의 적정성 여부에 대한 입증책임을 수입자에게 전가할 경우 세관장의 재량확대에 따른 자의성 개입으로 조세마찰 등 분쟁의 소지가 있을 수 있다는 점과 조세법률주의의 명확성의 원칙에 어긋난다는 비판적 견해가 있기도 하였으나, 이러한 문제점을 고려하여 적용요건 및 관련절차를 시행령에 구체적으로 규정하고 납세의무자에게 세관장이 의심을 가지는 사항에 대한 상세한 소명기회를 부여하는 규정을 명시하는 등 과세관청 및 납세의무자 모두에게 입증책임을 지우는 상세한 규정으로 입법함으로써 이러한 우려를 합리적으로 조정하게 되었다. ② 법적 효과 및 입증의 정도 위 신설규정이 신설되기 전에는 과세가격 결정절차에서 입증책임에 관한 명시적인 규정이 없었다.*24) 그러나 이 규정의 신설로 인하여 납세의무자는 과세관청의 타당한 이유를 제시하는 입증요구에 대하여 입증책임을 부담하게 되었고, 이러한 입증요구에 성실히 근거자료를 제시하여 입증하지 못하는 경우에는 신고가격을 인정받을 수 없게 되고, 세관장은 제2방법 이하의 대체적인 방법에 의하여 과세가격을 결정하게 된다. *24) 다만, 관세법시행령 제23조 제2항에 의한 특수관계자간 거래가 가격결정에 영향을 미치지 않았음을 납세의무자가 부담하는 입증책임의 특정한 개별적인 경우는 있다. 특히, 신설규정은 이러한 납세의무자의 입증에 대하여 세관장이 인정하지 않는 경우에는 제2방법 이하의 대체적인 방법으로 과세가격이 결정된다는 의미에서 관세법 제30조 제3항의 소정의 거래가격 배제요건과 동일하게 취급되므로 입증의 요구에 대하여 성실히 답변을 하는 등 각별한 주의가 요구된다. 이와 아울러 과세관청도 이 규정을 무기로 하여 위 규정의 요건과 절차를 무시하거나 확대하여 과세처분을 하는 경우 위법한 과세처분이 될 수 있으므로 과세권 행사에 그 남용을 경계할 필요가 있다. 한편, 과세가격 확정단계에서 납세의무자는 어느 정도 입증을 해야 그 의무를 다하였다고 할 것인가(불이익을 받지 않을 것인가) 하는 문제가 제기될 수 있다. 신고가격의 정당성에 대하여 세관장은 과거 수입된 동종동질물품과의 가격비교, 당해 수입자의 수입가격의 변화 등을 들어 납세의무자에게 이의 정당성을 쉽게 입증요구할 수 있으나, 납세의무자의 입장에서는 이러한 요구에 대하여 증거를 갖추어 당해 신고내용이 진실하다는 것을 입증한다는 것은 굉장히 어려운 문제이다. 계약서 등에 명시적인 문언이 있어 이를 증명할 수 있으면 문제가 없으나, 거래의 내용이나 상관행상 문서로 남기지 않는 경우도 있을 것이므로 입증의 완결성을 갖추지 못하였다고 하여 이를 무조건 부인할 것인가 하는 적용상의 한 계에 봉착하지 않을 수 없다 하겠다. 명시적인 계약서 등을 첨부하여 입증한 것만을 유효한 것으로 인정한다는 명시적인 규정을 두고 있지 않는 현행법 하에서는*25) 과세관청과 납세의무자간의 반복적인 입증책임의 과정을 거쳐 실체적인 진실규명의 과정을 거치는 것이 중요하다고 판단된다. 특히, 동 신설규정은 납세자의 재산권에 영향을 미치는 조항이므로 법 적용에 있어서 엄격한 적용이 필요하다고 하지 않을 수 없다. *25) 이를 명시화 할 성질의 것도 아니다. 2) 불성실신고와 제재 위 신설규정은 신고납세제 하에서 납세의무자의 저가신고 등을 통한 관세포탈방지와 관세평가행정의 실효성 확보에 중요한 기능이 있다. 그러함에도 불구하고, 관세법은 다른 개별세법과 마찬가지로 법의 실효성 확보를 위하여 가산세제도와 관세포탈 등에 대한 형사벌제도를 두고 있다. 이러한 법의 실효성 확보수단들은 관세액산정에 필요한 관세평가제도는 물론, 감면·환급·품목분류 등 관세법 전반에 적용된다. ① 가산세 부과 가산세제도는 납세의무자의 성실한 신고를 유도하기 위한 제도이고, 성실한 신고를 하지 않은데 대한 제재조치이므로 납세의무자의 귀책사유가 아닌 사유로 성실신고가 이루어지지 않는 등의 사유가 있을 경우에는 이를 적용할 수 없다. 현행 관세법 제42조는 가산세의 부과근거와 그 율을 규정하고 있는 바, 부족세액을 세관장이 경정 등의 방법에 의하여 징수하는 경우에는 부족세액의 100분의 20을 징수하며, 신고납부일부터 6개월 이내에 수정신고를 통하여 부족세액을 납부하는 경우에는 가산세액의 100분의 50을 경감하여 징수하도록 하고 있다. 다만, 법 제28조 제1항의 규정에 의한 잠정가격 신고를 기초로 납세신고를 하고 이에 해당하는 세액을 납부한 경우 등에는 가산세를 부과하지 아니하도록 하고 있다.*26) *26) 관세법시행령 제39조 제2항 ② 형사벌의 부과 현행 관세법은 제11장 이하에서 관세법 위반에 대한 벌칙규정과 처벌절차 규정을 독자적으로 두고 있다. 따라서 관세법위반에 대하여는 내국세의 통칙법인 조세범처벌법과 조세범처벌절차법의 규정은 적용될 수 없는 것이다. 관세평가와 관련된 대표적인 벌칙규정으로는 제270조(관세포탈죄 등) 제1항이다. 즉, 세액결정에 영향을 미치기 위하여 과세가격 또는 관세율 등을 허위로 신고하거나 신고하지 아니하고 수입한 자는 3년 이하의 징역 또는 포탈한 관세액의 5배와 물품원가 중 높은 금액 이하에 상당하는 벌금에 처한다는 규정이 그것이다. 이에 대한 상세한 논의는 뒤의 별도의 항목에서 검토하고자 한다. |
