李 喆 載 /공인회계사 1. 개 요 법인세법은 사업연도별로 익금과 손금을 귀속시켜 소득금액을 계산하고 있다. 법인이 익금과 손금을 자의적으로 귀속시키는 경우 법인의 존속기간 전체의 소득은 같아도 사업연도별 소득이 달라지게 되고 이에 따라 다음과 같은 차이가 발생하게 된다. ① 누진세율의 적용에 따라 조세부담액에 차이가 발생한다. ② 적용할 법령이 달라진다. ③ 국세부과제척기간과 조세포탈범의 기수시기가 달라진다. 이에 따라 법인세법은 익금과 손금의 귀속시기에 대한 규정을 두고 있다. 2. 자산의 판매(양도)손익 (1) 일반적인 경우
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│ 구 분 │ 손익의 귀속시기 │
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│일 반 매 출 │ 인도기준 │
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│시 용 판 매 │ 구입의사를 표시한 날 │
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│재고자산 이외의 │ 대금청산일·소유권이전등기일(등록일)·사용수익일 │
│자산의 양도손익 │ 중 가장 빠른 날 │
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│위 탁 판 매 │ 수탁자가 그 자산을 매매한 날 │
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* 매출할인：약정에 의한 지급일(단, 약정이 없는 경우 실제지급일)이 속하는 사업연도의 매출액에서 차감. (2) 장기할부판매손익에 대한 특례
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│ 구 분 │ 손익의 귀속시기 │
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│ 원 칙 │ 명목가치에 의한 인도기준 │
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│ 예 외 │ 결산을 확정함에 있어서 다음과 같이 회계처리한 경우에는 │
│ │ 이를 인정하므로 세무조정이 불필요하다. │
│ │ 현재가치에 의한 인도기준 │
│ │ 회수기일도래기준 │
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* 장기할부는 대금을 2회 이상 분할하여 회수하는 것으로서 할부기간이 1년 이상인 것을 말한다. 이 경우 할부기간은 목적물의 인도일(부동산은 소유권이전등기일 또는 사용수익일 중 빠른 날)의 다음날부터 최종부불금의 지급기일까지의 기간을 말한다. 3. 용역매출과 예약매출
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│구 분 │세 법 │
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│단기용역│원칙│인도기준(용역은 완성기준) │
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│ │예외│진행기준을 적용하여 수익과 비용을 계상한 경우:진행기준│
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│장기용역│원칙│진행기준 │
│ ├──┼───────────────────────────┤
│ │예외│진행률 산정이 불가능한 경우: 인도기준 │
└────┴──┴───────────────────────────┘
* 작업진행률：원가기준에 의한 진행률을 말한다(투입량·산출량기준은 적용할 수 없음). 4. 수입이자, 지급이자 기타 손익 (1) 수입이자
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│ 구 분 │ 세 법 │
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│원 칙│금융기관 │소득세법상 이자소득의 귀속시기 │
│ │이외의 법인 │ │
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│ │금융기관 │현금주의(단, 선수분 제외) │
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│특 례│미수수익을 │계상한 사업연도의 익금(단, 원천징수대상은 │
│ │계상한 경우 │미수이자를 익금불산입) │
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│ 구 분 │ 세 법 │
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│원 칙 │수입이자의 귀속시기 │
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│특 례 │미지급이자를 계상한 경우에는 계상한 사업연도의 손금 │
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│ 구 분 │ 세 법 │
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│배 당 소 득│소득세법상 배당소득의 귀속시기 │
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│보험료, 부 금,│현금주의(단, 기간경과분을 계상한 경우에는 계상한│
│보증료, 수수료│사업연도의 익금) │
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│임대료·임차료│계약상 지급일(계약상 지급일이 없는 경우에는 실제│
│ │지급일). 단, 기간경과분 미수수익을 계상한 경우에│
│ │는 계상한 사업연도의 익금과 손금 │
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│금전등록기설치│인도기준과 현금주의 중 선택 │
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기업회계기준우선 폐지 1998년 12월 31일 이전에는 손익귀속시기와 자산·부채의 평가에 대하여 기업회계기준과 세법이 상충되면 기업회계기준을 우선 적용하였다. 그러나 실무상 혼란이 많아 이 규정을 폐지하였으므로 1999년 1월 1일부터는 기업회계기준이 세법에 우선되지 않는다. [문1] 자산의 판매(양도) (주)한공의 다음 자료에 의하여 제6기 사업연도(2000. 1. 1.∼12.31.)의 다음 자료를 참고로 소득금액조정합계표를 작성하고, 각사업연도소득금액을 계산하시오. 1. 손익계산서에서 발췌한 내용
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│Ⅰ.매 출 액 ￦ 430,000,000│
│ 일 반 매 출 액 400,000,000│
│ 상 품 권 매 출 액 30,000,000│
│ : │
│Ⅶ.영 업 외 비 용 │
│ 기 부 금 1,600,000│
│ : │
│ⅩⅠ.당 기 순 이 익 ￦ 61,380,000│
└───────────────────┘
* 회사는 한 종류의 제품을 판매하고 있다. 제품의 단위당 매출원가는 ￦50,000이며, 판매가격은 자료에 특별한 언급이 없으면 개당 ￦100,000이다. 2. 당기부터 상품권을 판매하였는데, 상품권을 판매하는 시점에서 매출손익을 계상하고 인도하여야 할 제품을 별도로 관리한다. 3. 대차대조표상 선수금 ￦1,000,000은 제품을 판매하기로 하고 받은 계약금(매출대금의 10%)이다. 당해 사업연도말 현재 동 제품을 인도하지는 않았다. 4. 당해 사업연도에 처음으로 상품의 위탁판매를 시작하였다. 상품(원가 ￦8,000,000)은 한 대의 트럭에 의하여 운송하였으며 운송비 ￦400,000은 판매비와관리비로 처리하였다. 수탁자는 그 상품의 2분의 1을 지정된 조건에 따라 제6기말에 판매하고 그 계산서를 제7기 초에 당법인에 송부하였으며, 당 법인은 판매계산서 도착일을 기준으로 판매손익을 인식하였다. 판매가격은 원가(운송비를 제외한 금액)에 원가의 50%의 이익을 가산한 금액이며, 판매수수료는 판매가격의 20%이다. 5. 당기말 현재 장부상 제품은 700개로서 이를 근거로 결산을 확정하였다. 그러나 재고실사 결과 실제 재고수량이 680개로 판명되어 재고부족분 20개에 대한 확인을 하였는데, 그 내역은 다음과 같다.
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│ 구 분 │ 수 량 │ 내 역 │
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│재고부족액│(－)100개 │30개는 제7기초에 받기로 하고 외상판매한 것이고, 잔액은│
│ │ │현금판매한 것으로 그 대금의 행방은 확인되지 아니함. │
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│부외수량 │(＋) 80개 │상품권과 교환하기 위하여 재고자산과 별도로 관리하고 │
│ │ │있는 부외자산임. │
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│차 이│(－) 20개 │ │
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6. 제5기말 자본금과 적립금조정명세서(을)의 내역
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│구 분│ 금 액 │ 내 역 │
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│매 출 액│ 5,600,000 │제5기의 외상판매분으로서 현금으로 회수한 제6기의│
│ │ │매출로 계상되었음. │
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│매출원가│△2,800,000 │ │
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7. 당사의 비품(구입일 1999.4.30., 취득가액 ￦3,000,000, 장부가액 ￦1,600,000, 기부당시 시가 ￦2,250,000)을 당기 6월 30일에 비영리단체(지정기부금 해당단체)에 기부하고 장부가액만 지정기부금으로 처리하였다. 동 기부한 비품에 대한 부가가치세는 면세되지 않아 부가가치세법에 의한 금액을 납부하고, 세금과공과로 처리하였다. 8. 제5기까지 지정기부금 시부인 계산자료는 다음과 같다.
구 분 제3기 제4기 제5기
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지정기부금지출액 ￦ 900,000 ￦800,000 ￦700,000
지정기부금한도액 1,000,000 300,000 800,000
9. 위 이외의 세무조정사항은 없다고 가정한다. Point 1. 상품권매출에 대하여는 세법상 규정하고 있는 바 없으므로 기업회계에 따라 처리하여야 한다. 따라서 상품권발행시 선수금으로 처리하고, 상품권을 현물과 교환하는 시점에서 매출로 계상하여야 한다. 자료에서 상품권을 판매하는 시점에서 매출손익을 계상한다고 하였으므로 당기말 인도되지 않은 상품에 대하여는 매출을 익금불산입하고, 매출원가를 손금불산입한다. 상품권과 관련된 재고자산을 별도로 관리하므로 [자료 5]의 부외수량 80개가 인도되지 않은 상품을 나타내는 점에 주의할 것 2. 선수금만 받고 인도하지 않은 경우 매출은 인식할 수 없다. 결산상 선수금만을 계상하였으므로 세무조정은 불필요하다. 3. 위탁판매는 수탁자가 인도한 사업연도를 귀속시기로 하므로 당기에 매출된 금액을 익금산입하고, 매출원가와 판매수수료를 손금산입한다. 운송비를 판매비와관리비로 처리하였으므로 당기에 매출되지 않은 부분에 대한 운송비는 손금불산입하여 유보로 처분한다. 4. 재고부족액 중 외상판매분은 익금산입하여 유보로, 현금판매분은 익금산입하여 상여로 처분한다. 동 매출원가는 손금산입하여 △유보로 처분한다. 5. 전기 외상판매액을 당기에 매출로 계상하였으므로 전기 세무조정에 반대되는 세무조정을 하여 유보를 소멸시킨다. 6. 현물로 기부한 경우 지정기부금은 시가에 의하여 산정한다. 그리고 현물기부금에 대하여 과세된 부가가치세는 부대비용이므로 지정기부금에 가산한다. 이 경우 부가가치세는 의제시가를 적용하므로 다음과 같이 계산하여야 한다. ┌───────────────────────────────┐ │ 부가가치세 과세표준＝취득가액×(1－25%×경과된 과세기간의 수)│ └───────────────────────────────┘ 지정기부금 한도미달액이 발생하면 직전 3년 동안의 한도초과액을 손금산입하는 점에 유의할 것. [해 답] 1. 소득금액조정합계표
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│ 익금산입 및 손금불산입 ┃ 손금산입 및 익금불산입 │
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│ 과 목 │ 금 액 │처분┃ 과 목 │금 액 │처분│
├─────────┤ │ ┃ │ │ │
│① 상품권 매출원가│ 4,000,000│유보┃ 상 품 권 매 출 │8,000,000 │유보│
│② 위탁매출액 │ 6,000,000│〃 ┃② 위탁 매출 원가 │4,000,000 │〃 │
│③ 적송품운송비 │ 200,000 │〃 ┃③ 판 매 수 수 료 │1,200,000 │〃 │
│④ 외상매출누락 │ 3,000,000│〃 ┃④ 매 출 원 가 │5,000,000 │〃 │
│⑤ 현금매출누락 │ 7,000,000│상여┃⑤ 전 기 매 출 │5,600,000 │〃 │
│⑥ 전기매출원가 │ 2,800,000│〃 ┃ │ │ │
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│ 계 │23,000,000│ ┃ 계 │23,800,000│ │
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결산상순이익 ￦61,380,000
익금산입 및 손금불산입 (＋) 23,000,000
손금산입 및 익금불산입 (－) 23,800,000
──────────
차가감 소득금액 60,580,000
기부금 한도초과액 (－) 400,000*
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각사업연도소득금액 ￦60,180,000
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* 기부금한도초과액 ⑴ 지출액＝기부자산의 시가＋부가가치세부담액 ＝￦2,250,000＋3,000,000×(1－25%×2)×10% ＝￦2,400,000 * 간주공급에 해당하므로 부가가치세는 부가가치세법에 의한 간주시가의 10%가 과세되며, 이를 기부당시 시가에 가산하여 지정기부금을 계산한다. (2) 한도액＝(￦60,580,000＋2,400,000)×5%＝￦3,149,000 (3) 한도초과액＝￦2,400,000－3,149,000＝￦△749,000 (4) 전기부인액 손금산입：￦400,000
구 분 제 3 기 제 4 기 제 5 기 제 5 기
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지정기부금지출액 ￦ 900,000 ￦800,000 ￦700,000 ￦2,400,000
지정기부금한도액 1,000,000 300,000 800,000 3,149,000
지정기부금시부인 △100,000 500,000 △100,000 △749,000
세 무 조 정 세무조정 손금불산입 손금산입 손금산입
없음 500,000 100,000 40,000
| ↑ ↑
+----------------------------+
[해 설] 1. 위탁매출 위탁매출의 손익귀속에 대하여는 기업회계기준 법인세법 소득세법 부가가치세법이 모두 동일하게 수탁자의 판매시점을 기준으로 한다. 따라서 적송시점이나 판매계산서 수취시점을 기준으로 손익을 인식하여서는 아니된다. 법인세법은 운송비에 대하여 규정하고 있는 바 없으므로 기업회계기준에 의하여 처리하여야 한다. 2. 상품권매출 상품권매출에 대하여는 세법에 별도로 규정하고 있는 바 없으므로 기업회계에 따라 처리하여야 한다. (상품권 판매시) (차) 현 금 ××× (대) 선 수 금 ××× (현물 교환시) (차) 선 수 금 ××× 매 출 액 ××× [문 2] 할부판매 갑회사의 제5기 사업연도(2000. 1. 1.∼12.31.) 할부판매 및 대금회수 내역은 다음과 같다.
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│구 분 │제 품 │총판매대금 │제품원가 │제5기 │계약서상의 │
│ │인도일 │ │ │대금회수액 │대금회수조건 │
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│A제품 │1999.12.30. │￦120,000,000 │￦60,000,000│￦50,000,000│인도 후 매 6개월마다│
│ │ │ │ │ │￦20,000,000씩 회수 │
├───┼──────┼───────┼──────┼──────┼──────────┤
│B제품 │2000. 6.30. │ 60,000,000 │ 45,000,000│ 40,000,000│인도 후 매 3개월마다│
│ │ │ │ │ │￦20,000,000씩 회수 │
├───┼──────┼───────┼──────┼──────┼──────────┤
│C제품 │1999. 9. 1. │ 150,000,000 │ 100,000,000│ 45,000,000│인도 후 매 3개월마다│
│ │ │ │ │ │￦15,000,000씩 회수 │
├───┼──────┼───────┼──────┼──────┼──────────┤
│D제품 │2001. 1. 5. │ 180,000,000 │ 90,000,000│ 30,000,000│인도 후 매 3개월마다│
│ │ │ │ │ │￦30,000,000씩 회수 │
│ │ │ │ │ │하는 조건이나, 2000 │
│ │ │ │ │ │년 12월 1일에 제1회 │
│ │ │ │ │ │분을 선수하였다. │
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A제품과 C제품의 경우 1999년말까지의 할부판매대금은 모두 계약서상의 대금회수조건에 따라 약정된 회수기일에 회수되었다. 회사가 제5기 대금회수액 ￦165,000,000을 수익으로, 이에 대응하는 원가를 비용으로 처리한 경우 세무조정을 행하고, 세무상 수입금액을 계산하시오. Point 1. 장기할부매출 [제품 A] 회수금액＞회수약정금액 → 회수약정금액이 익금이 됨. [제품 C] 회수금액＜회수약정금액 → 회수약정금액이 익금이 됨. [제품 D] 인도전이므로 당해 사업연도의 익금은 없음. 2. 단기할부매출 [제품 B] 인도기준에 의하여 계산한 금액이 익금이 됨. [해답] 1. 익금에 대한 세무조정
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│구 분│종 류 │계산내역 │세무상 익금 │결산상 수익 │세무조정금액 │
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│A제품 │장기할부판매│20,000,000×2회 │ ￦ 40,000,000*1 │￦ 50,000,000 │￦△10,000,000│
│B제품 │단기할부판매│할부금 총액 │ 60,000,000 │40,000,000 │20,000,000 │
│C제품 │장기할부판매│15,000,000×4회 │ 60,000,000 │45,000,000 │15,000,000 │
│D제품 │장기할부판매│－ │ －*2 │30,000,000 │△30,000,000 │
├───┼──────┼────────┼─────────┼───────┼───────┤
│계 │ │ │￦160,000,000 │￦165,000,000 │￦ △5,000,000│
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* 1) A제품의 할부금 회수액 ￦50,000,000은 회수기일도래기준에 의한 금액 ￦40,000,000을 초과하므로 ￦40,000,000만 익금에 해당한다. * 2) D제품의 인도일은 2001.1.5이므로 인도 전에 받은 할부금은 인도일이 속하는 사업연도의 익금으로 한다. 2. 세무조정
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│구 분│익금산입 및 손금불산입 │손금산입 및 익금불산입 │
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│A제품 │매출원가 5,000,000(유보)│매 출 액 10,000,000(△유보)│
│B제품 │매 출 액 20,000,000(유보)│매출원가 15,000,000(△유보)│
│C제품 │매 출 액 15,000,000(유보)│매출원가 10,000,000(△유보)│
│D제품 │매출원가 15,000,000(유보)│매 출 액 30,000,000(△유보)│
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3. 세무상 수입금액 : ￦160,000,000 [해설] 1. 회수약정금액을 초과하여 회수한 금액에 대하여는 기업회계기준과 법인세법에 차이가 있다. 법인세법은 기업회계기준에 의한 회계처리를 인정하지 않으므로 차이가 있는 경우에는 반드시 세무조정하여야 한다. (1) 기업회계기준：중소기업이 회수기일도래기준을 적용하는 경우 회수약정금액을 초과하여 회수한 경우에는 실제 회수한 금액을 수익으로 본다(회계일 8360－1008, 1999.10. 9.). (2) 법인세법："회수하였거나 회수할 금액"은 순수한 회수약정일도래기준을 의미하므로 회수한 금액을 익금으로 보는 것은 아니다(재경부 법인 46012－65, 1999. 5. 4.). 2. 장기할부매출의 경우 인도일 전에 회수한 금액 및 폐업한 경우의 처리 인도일 이전에 회수하였거나 회수할 금액은 인도일에 회수한 것으로 보며, 법인이 장기할부기간중 폐업한 경우에는 폐업일 현재 익금에 산입하지 아니한 금액과 이에 대응하는 비용을 폐업일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 각각 산입한다. [문 3] 용역배출 (주)용역은 제3기 사업연도(2000. 1. 1.∼12.31.)중에 다음 두 건의 공사를 수주하여 공사를 진행 중에 있다. 다음 자료를 참고로 요구사항에 답하시오. 1. 당기 공사내역
구 분 A공사 B공사
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도 급 금 액 ￦100,000,000 ￦300,000,000
도 급 기 간 2000. 5. 1.∼2001. 3.31. 1999. 7. 1.∼2001. 6.30.
당기공사비발생액 ￦ 60,000,000 ￦ 80,000,000
추가공사비예상액 ￦ 20,000,000 ￦ 70,000,000
* 당기 공사비는 장부와 증빙서류에 의하여 입증되는 것이다. 2. B공사에 대한 제2기의 공사원가 ￦75,000,000과 공사수익 ￦90,000,000을 제2기의 결산상 비용과 수익으로 계상하였으며, 자본금과 적립금조정명세서(을)에는 공사수익에 대한 유보 ￦10,000,000이 있다. 3. 진행률 산정시 1/100 미만은 버릴 것
┃┃
요구사항┃┃ 1. 회사가 완성기준에 의하여 회계처리한 경우의 세무조정을 행하시오.
┃┃ 2. 회사가 투입량기준에 의한 진행기준으로 회계처리하여 다음의 공사수익
┃┃ 과 공사원가를 수익과 비용으로 처리한 경우 세무조정을 행하시오.
┃┃ ┌─────┬───────┬────────┐
┃┃ │ 구 분 │ A 공사 │ B 공사 │
┃┃ ├─────┼───────┼────────┤
┃┃ │ 공사수익 │￦70,000,000 │￦110,000,000 │
┃┃ ├─────┼───────┼────────┤
┃┃ │ 공사원가 │ 60,000,000 │ 80,000,000 │
┃┃ └─────┴───────┴────────┘
Point 1. A공사는 단기, B공사는 장기인 점에 유의할 것. 완성기준에 의하여 회계처리한 경우에는 단기공사는 세무조정이 불필요하나 장기공사는 진행기준과의 차이를 세무조정하여야 한다. 2. 투입량기준에 의하여 회계처리한 경우 단기공사와 장기공사 모두 원가기준법에 의한 진행기준과의 차이를 세무조정하여야 한다. [해답] 1. 완성기준에 의하여 회계처리한 경우 세무조정 (1) A공사(단기공사) : 세무조정 없음 (2) B공사(장기공사) ① 공사수익 ㈎ 작업진행률＝(75,000,000＋80,000,000)/(75,000,000＋80,000,000＋70,000,000)＝68% ㈏ 공사수익：￦300,000,000×68%－(90,000,000＋10,000,000*)＝￦104,000,000 * 전기공사수익에 대한 유보금 ￦10,000,000임 ② 세무조정 [익금산입] 매 출 액 104,000,000(유보) [손금산입] 매출원가 80,000,000(△유보) 2. 투입량기준에 의한 진행기준으로 회계처리한 경우 (1) 세무조정금액
공 사 명 A 공사 B 공사
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결산상공사수익 ￦70,000,000 ￦110,000,000
세무상공사수익 75,000,000* 104,000,000
세무조정금액 ￦ 5,000,000 ￦△6,000,000
* ￦100,000,000×60,000,000/80,000,000＝ ￦ 75,000,000 (2) 세무조정 [익금산입] 공사수익(A) 5,000,000(유보) [익금불산입] 공사수익(B) 6,000,000(△유보) [해설] 1. 장기용역제공의 진행률 계산
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┃① 손 금 ┃
┃ 당해 사업연도에 발생한 총비용 ┃
┃② 익 금 ┃
┃ 작업진행률＝당해 사업연도말까지 발생한 총공사비 누적액/총공사예정비 ┃
┃ 수익＝도급금액×작업진행률－직전사업연도말까지의 수익계상액 ┃
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위 산식에서 "총공사예정비"란 건설업회계처리기준을 적용하여 도급계약당시 추정한 공사원가에 당해 사업연도말까지의 변동상황을 반영하여 합리적으로 추정한 공사원가를 말한다. 건설업회계처리기준상 공사원가에 의한 진행률 계산시 유의하여야 할 사항은 다음과 같다.
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┃① 건설자금이자：공사원가에 포함하여서는 안됨(기준해석 54－43). ┃
┃② 하자보수비：하자보수예상액을 총예정원가에 포함하여 진행률을 계산하여야 함. ┃
┃③ 용지비：장기예약매출의 경우 용지비는 진행률 계산에 포함하지 아니함. ┃
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│ 구 분 │작업진행률 계산 방법 │
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│기업회계기준│(1) 원칙：원가기준법(공사비발생액/총공사예정비) │
│(건설업회계 │(2) 예외：공사수익의 실현이 투입량·산출량과 비례관계가 있는 경우 │
│ 처리준칙 5)│ ① 투입량기준법：작업시간·작업일수 │
│ │ ② 산출량기준법：기성공사의 면적·물량 │
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│법인세법 │원가기준법(투입량기준법·산출량기준법을 인정하지 않음) │
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│소득세법 │건설업기준과 동일함(투입량기준법·산출량기준법을 인정함) │
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3. 장부가 불비한 경우의 장기용역의 손익귀속 비치·기장한 장부가 없거나 장부의 내용이 충분하지 아니하여 당해 사업연도까지 실제 소요된 총공사비누적액을 알 수 없는 경우에는 그 목적물의 인도일이 속하는 사업연도의 익금과 손금에 산입한다(法令 69 ②). [문 4] 용역매출 (주)건설은 제11기 사업연도(2000. 1. 1.∼12.31.)중에 서울특별시로부터 교량공사를 수주받아 착공하였는데 이와 관련된 자료는 다음과 같다. 이 자료를 참고로 제11기부터 제13기까지의 세무조정을 행하시오. 1. 도급금액：100억원(계약당시 총공사예정비는 85억원으로 추정하였다) 2. 공사기간：제11기 5. 1.∼제13기 4.30. 3. 손익계산서상 공사수익과 공사원가 계상액
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│구 분 │제11기│제12기│제13기│
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│공사수익계상액 │27억원│32억원│41억원│
│공사원가계상액 │19억원│30억원│36억원│
│추가공사비추정액│60억원│34억원│－ │
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4. 손익계산서상 공사수익은 투입량기준에 의하여 계산한 것이고, 공사원가는 각 연도에 실제발생된 공사비로서 장부와 증빙서류에 의하여 확인된 금액이다. 결산서를 검토한 바 다음의 오류를 발견하였다. 〔제11기〕공사원가에는 도급자가 부담한 자재비 4억원이 포함되어 있지 아니하며, 경리담당자의 실수로 판매비와관리비에 공사원가 1억원이 포함되어 있다. 〔제12기〕공사에 투입된 자재비 1억원이 투입된 제12기에는 회계처리되지 않고, 제13기의 공사원가에 포함되어 있다. Point 1. 장기용역은 원가기준법에 의한 진행기준으로 공사수익을 인식한다. 이 경우 공사예정비는 건설업회계처리준칙을 적용하여 계약당시 추정한 투입될 공사원가예정액을 말하나, 그 후 총공사예정비가 변동된 경우에는 변동상황을 반영하여 합리적으로 추정한 것을 총공사예정비로 한다. 따라서 각사업연도말 현재 추가공사비추정액에 대한 자료가 있으므로 이를 이용하여 계산한다. 2. 제11기의 공사원가에 도급자가 부담한 자재비를 포함하지 않은 것은 적절한 회계처리이므로 이에 대한 세무조정이 불필요하다. 판매비와관리비에 공사원가를 포함한 경우에도 손익에는 영향이 없으나 작업진행률의 산정에 오류가 발생하므로 작업진행률계산시 이를 공사비누적액에 포함한다. 3. 제12기의 공사원가를 누락한 것에 대하여 손금산입하고, 제13기에는 손금불산입으로 세무조정한다. 또한 이를 12기의 공사비누적액에 포함하여 작업진행률을 계산한다. [해답] 1. 공사원가 (1) 제12기：[손금산입] 공사원가 100,000,000(△유보) (2) 제13기：[손금불산입] 공사원가 100,000,000(유보) 2. 공사수익
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│ 구 분 │ 제11기 │ 제12기 │ 제13기 │
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│(1) 도급금액 │100억원 │100억원 │100억원 │
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│(2) 공사비발생액 │20억원*1 │31억원*2 │35억원 │
│(3) 공사비누적액 │20억원 │51억원 │86억원 │
│(4) 추가소요공사비 │60억원 │34억원 │－ │
│(5) 총공사예정비 │80억원 │85억원 │－ │
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│(6) 누적작업진행률〔(3)/(5)〕 │25% │60% │100% │
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│(7) 당기공사수익누적액〔(1)×(6)〕│25억원 │60억원 │100억원 │
│(8) 전기공사수익누적액 │－ │25억원 │60억원 │
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│(9) 세무상공사수익〔(7)－(8)〕 │25억원 │35억원 │40억원 │
│(10) 결산상공사수익 │27억원 │32억원 │41억원 │
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│(11) 공사수익차액〔(9)－(10)〕 │△2억원 │3억원 │△1억원 │
│ │ │ │ │
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│(12) 세무조정 │익금불산입 │익금산입 │익금불산입 │
│ │2억원(△유보) │3억원(유보) │1억원(△유보) │
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* 1) 공사원가를 판매비와관리비로 처리한 경우에도 당기순이익에는 영향이 없다. 그러나 작업진행률의 산정시 그 금액을 공사원가에 포함하여야 한다. * 2) 30억원＋1억원(누락액)＝31억원 [해설] 1. 진행률 산정에 착오가 있는 경우 진행기준을 적용함에 있어서 진행률 산정에 착오가 있는 경우에는 착오만을 세무조정하여야 한다. 2. 공사원가계정의 검토 공사원가의 계정분류에 오류가 있는 경우에는 다음과 같이 세무조정한다. (1) 장기용역에 대하여 진행기준을 적용한 경우
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│ │ 결산서에 미치는 영향 │
│ 계정분류의 오류 ├────────────────────────┬────────────┤
│ │공사원가의 오류가 당기순이익에 미치는 영향 │공사원가의 오류가 결산상│
│ │ │공사수익에 미치는 영향 │
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│판관비·영업외비용을 공사 │판관비·영업외비용을 공사원가로 처리하였으므로 │진행률의 증가 │
│원가로 회계처리한 경우 │당기순이익에 미치는 영향은 없음 → 조정불필요 │→ 공사수익 과대계상 │
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│공사원가를 판관비·영업외 │공사원가를 판관비·영업외비용으로 처리하였으므 │진행률의 감소 │
│비용으로 회계처리한 경우 │로 당기순이익에 미치는 영향은 없음 → 조정불필요│→ 공사수익 과소계상 │
│ │ │ │
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(2) 단기용역에 대하여 공사진행기간중 완성기준을 적용한 경우
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│ │ 결산서에 미치는 영향 │
│ 계정분류의 오류 ├──────────────────────┬────────────┤
│ │공사원가의 오류가 당기순이익에 미치는 영향 │공사원가의 오류가 결산상│
│ │ │공사수익에 미치는 영향 │
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│판관비·영업외비용을공사 │판관비·영업외비용을재고자산으로 처리하였으 │－ │
│원가로 회계처리한 경우 │므로 당기순이익이 증가함. → 손금산입 │ │
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│공사원가를 판관비·영업외 │재고자산을 판관비·영업외비용으로 처리하였으│－ │
│비용으로 회계처리한 경우 │므로 당기순이익이 감소함. → 손금불산입 │ │
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* 단기용역에 대하여 진행기준을 적용한 경우에는 (1)의 경우와 동일함. [문 5] 이자수익 다음 자료에 의하여 제조업을 영위하는 (주)미성물산의 제8기 사업연도(2000. 1. 1.∼12.31.)의 세무조정을 행하고 자본금과 적립금조정명세서(을)를 작성하시오. 1. 회사는 제7기에 3년만기 정기적금에 가입하고 적금을 불입하고 있다. 회사는 기업회계기준에 의하여 기간경과분에 대한 이자를 미수이자로 계상하고 있으며, 당기 미수이자 계정은 다음과 같다.
전기이월액 당기증가액 당기감소액 차기이월액
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￦1,000,000 ￦1,500,000 ￦－ ￦2,500,000
2. 회사는 제7기 5월 1일에 2년만기 정기예금에 가입하였다. 동 정기예금 약관에 의하면, 이자는 만기시 일시지급조건이다. 제8기중 정기예금을 해약하고, 이자 ￦2,000,000을 수령하였으나 전기 미수이자계상액은 ￦3,000,000이므로 다음과 같이 회계처리하였다. (차) 현 금 2,000,000 (대) 미수이자 3,000,000 잡 손 실 1,000,000 3. 회사는 제8기초 무기명 국공채(액면가액 ￦10,000,000, 표면이자율 연 5%, 4년 후 원리금 일시상환조건)를 증권시장에서 유통수익률로 할인하여 ￦8,196,000에 매입하였다. 유효이자율법에 의하여 국공채의 액면가액과 매입가액과의 차액을 이자수익으로 계상하기로 하고 제8기 결산시 ￦819,600(현재가치할인차금 상각액 ￦319,600 포함)의 이자수익을 계상하였다. 4. 회사는 제7기 10월 1일에 거래처에 1억원을 월 1% 이자로 4개월간 대여하였다. 이자는 매월말에 받기로 하였으나 채무자의 자금사정상 전기에 2개월분을 받고 당기에 2개월분을 받았다. 당기에 이자수익 ￦2,000,000을 수령하고 이를 영업외수익으로 회계처리하였다. 5. 전기까지의 세무조정은 적절하게 수행되었다. Point 1. 정기적금미수이자를 계상하였으므로 이를 익금불산입(△유보)한다. 2. 정기예금을 해약하였으므로 전기 △유보를 익금산입(유보)하여야 한다. 전기의 미수이자로 인하여 당기의 익금이 과소표시되므로 이를 조정하기 위한 것이다.
결산상 손익 세무조정 세무상 익금
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잡손실 △1,000,000 익금산입 3,000,000 해약으로 인한 이자 2,000,000
3. 무기명 국공채의 이자와 할인액은 이자와 할인액의 수취일을 귀속시기로 하므로 익금불산입(△유보)으로 세무조정하여야 한다. 4. 비영업대금의 이익은 약정에 의한 이자지급일을 귀속시기로 하므로 전기말에 회수하기로 하였으나 회수하지 못한 이자 ￦1,000,000은 전기의 익금이 된다. 전기에 이에 대하여 적절하게 익금산입으로 세무조정하였으므로 당기에 이자수익 중 ￦1,000,000을 익금불산입(△유보)한다. [해답] 1. 세무조정 (1) [익금불산입] 정기적금미수이자 1,500,000(△유보) (2) [익금산입] 전기 정기예금미수이자 3,000,000(유보) (3) [익금불산입] 국공채이자 819,600(△유보) (4) [익금불산입] 전기이자소득 1,000,000(△유보) 2. 자본금과 적립금 조정명세서(을)
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│ 과 목 │ 기 초 │ 감 소 │ 증 가 │ 기 말 │
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│정기적금 미수이자 │△1,000,000 │－ │△1,500,000 │△2,500,000 │
│정기예금 미수이자 │△3,000,000 │△3,000,000 │－ │－ │
│현재가치 할인차금 │ － │－ │△819,600 │△819,600 │
│미수이자 │ 1,000,000│ 1,000,000│－ │－ │
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│ 계 │△3,000,000 │△2,000,000 │△2,319,600 │△3,319,600 │
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[해설] 1. 이자소득의 귀속시기 법인세법은 금융기관과 금융기관 이외의 법인으로 구분하여 이자소득의 귀속시기를 달리 규정하고 있다.
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┃ 금융기관인 법인 …………… 현금주의(단, 선수분 제외) ┃
┃ 금융기관 이외의 법인 ……‥ 소득세법상 이자소득의 수입시기┃
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│구 분 │이자소득의 수입시기 │
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│보통예금 정기예금 적금 또 │이자(수익)지급일, 원본전입일, 해약일·환매일, 계약연장일 │
│는 부금의 이자, 신탁의 수익 │ │
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│통지예금의 이자 │인출일 │
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│공채 사채의 이자와 할인액 │약정에 의한 이자지급 개시일 │
│ │(무기명 공사채의 이자는 실제이자지급일) │
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│채권 어음 기타 증권의 이자 │약정에 의한 상환일 │
│와 할인액 │(단, 기일 전에 상환하는 때에는 그 상환일) │
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│비영업대금의 이익 │약정에 의한 이자지급일(단, 이자지급일의 약정이 없거나 약정에│
│ │의한 이자지급일 전에 이자를 지급하는 경우에는 그 이자지급일)│
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2. 기업회계의 수용 법인이 기업회계기준에 따라 기간경과분 미수이자를 계상하면 이를 인정한다. 다만, 원천징수대상 이자에 대하여는 예외로 한다. 원천징수대상 이자에 대하여 미수이자를 인정하지 않는 이유 법인이 기간경과에 따른 미수이자를 수익으로 계상한 경우 이에 대하여 세무조정을 하지 않는다면 미수이자에 대하여도 법인세가 과세될 것이다. 그 후 이자를 실제 지급하는 때에 이자지급액에서 이미 과세된 이자를 차감한 잔액에 대하여만 원천징수를 하여야 한다. 그러나 이와 같이 하는 것이 현실적으로 어렵기 때문에 원천징수대상 이자에 대하여는 미수이자를 계상해도 익금으로 보지 않는 것이다. 3. 만기보유목적 국공채에 대한 액면가액과 취득가액의 차액 법인세법은 유가증권을 원가법에 의하여 평가하도록 하고 있으므로 만기보유목적의 국공채의 액면가액과 취득가액의 차액을 보유기간중에 증액할 수 없다. 따라서 보유기간중에 계상한 수익은 익금불산입한 후 상환시점에서 익금산입한다.
