1. 의의

재산세는 부동산 등 보유 사실에 대하여 과세하는 응능과세적 성격을 지니고 있다. 그러나 소유자가 해당 부동산 등을 통하여 수익이나 사용 제한이 국가 등의 규제 등에 따라 제한이 있는 경우에는 재산적 손실을 감내하여야 한다. 그런데 이와 같은 재산적 손실이 부동산 소유자로서 감내할 수 없을 정도인 경우 이에 대한 보상이 필요하다. 따라서 토지가 도시계획시설로 지정된다는 것은 사실상 토지가 매수 또는 수용될 때까지 시설예정부지의 가치를 상승시키거나 계획된 사업의 시행을 어렵게 하는 변경을 하여서는 안 된다는 내용의 ‘변경금지의무’를 토지소유자에게 부과하는 것을 의미한다.(헌재 97헌바26, 1999.10.21. 참조) 다른 법률에 의해 도시계획시설이나 공공시설의 부지로 지정될 경우라도 변경금지의무가 부과되어 있는지를 판단하여 실질적인 측면에서 사권제한 감면대상 토지로 감면할 필요가 있다. 사회적 수용범위를 넘는 수용적 효과를 인정할 수 있는 경우란 토지를 종래의 용도대로 사용할 수 없거나 사적으로 사용할 가능성이 완전히 배제되는 경우를 의미한다.(헌재 89헌마214, 1998.12.24. 등 참조) 그러나 도시계획시설의 지정에도 불구하고 토지를 종래의 용도대로 계속 사용할 수 있는 경우에는 사업시행자에 의한 토지매수가 장기간 지연된다고 하더라도 토지소유자의 재산권 행사에 크게 불리한 효과를 가져오지 않는다고 본다. 「지방세특례제한법」제84조 제1항에서는 기반시설을 위한 용지와 그 위에 건축된 지상건축물 및 주택에 대한 재산세 감면은 도시군 계획 사업이 10년 이상 장기간 미집행된 경우에 한하여 감면대상으로 한다. 도시계획시설의 지정으로 말미암아 당해 토지의 이용가능성이 배제되거나 토지소유자가 토지를 종래 허용된 용도대로도 사용할 수 없으므로 말미암아 현저한 재산적 손실이 발생하는 경우 사회적 제약의 범위를 넘는 수용적 효과를 인정하여 이에 대해 보상하기 위함이 입법취지이다.(조심2014지0114. 2014.07.23. 참조) 또한 같은 법 제84조 제2항에서 공공시설용 토지에 대하여 재산세 경감 취지는 도시군관리계획 결정이 있는 경우, 도시계획시설 부지는 공공시설이 설치되기 전이라도 공공시설의 설치가 예정되어 있으므로 도시군관리계획의 내용에 배치되거나 도시군계획사업의 시행에 지장이 있는 개발행위 또는 도시군계획시설이 아닌 건축물의 건축이나 공작물의 설치를 할 수 없게 되는 등 해당 도시군계획시설 부지에 관한 재산권을 제한하는 결과를 초래하게 되므로, 이러한 토지에 대하여 재산세의 100분의 50을 경감해 주려는 것이 입법취지이다.(법제처 유권해석 2012-0261 참조) 이에 여기서는 사권제한 토지의 재산세 감면 요건과 적용상의 쟁점을 분석하고 장기 미집행 토지의 범위를 고찰하고자 한다.

2. 사권제한토지의 감면 요건

(1) 도시관리계획 결정과 집행 절차와 업무 흐름

도시관리계획은 시·군의 제반 기능이 조화를 이루고 주민이 편안하고 안전하게 생활할 수 있도록 하면서 해당 시·군의 지속가능한 발전을 도모하기 위하여 수립하는 법정계획이다. 광역도시계획 및 도시기본계획에서 제시된 시·군의 장기적인 발전 방향을 공간에 구체화하고 실현하는 중기계획이며 용도지역·용도지구·용도구역에 관한 계획, 기반시설에 관한 계획, 도시개발사업 또는 정비사업에 관한 계획, 지구단위계획 등을 일관된 체계로 종합화하여 단계적으로 집행할 수 있도록 물적으로 표현하는 계획을 말한다. 『도시관리계획』 결정 이후 집행과 관련한 절차 등 업무 흐름은 다음과 같다. ① (단계별 집행계획의 수립) 국토계획법 제85조 제1항의 규정에 의거 특별시장·광역시장·특별자치시장·특별자치도지사·시장 또는 군수는 도시·군계획시설에 대하여 도시·군계획시설결정의 고시일부터 2년 이내에 대통령령으로 정하는 바에 따라 재원조달계획, 보상계획 등을 포함하는 단계별 집행계획을 수립하여야 한다. ② (도시계획시설 사업계획의 작성 및 인가) 국토계획법 제88조 제1항의 규정에 의거 도시·군계획시설사업의 시행자는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 도시·군계획시설사업에 관한 실시계획(이하 "실시계획"이라 한다)을 작성하여야 한다. 국토계획법 제86조 제1항에서 특별시장·광역시장·특별자치시장·특별자치도지사·시장 또는 군수는 이 법 또는 다른 법률에 특별한 규정이 있는 경우 외에는 관할 구역의 도시·군계획시설사업을 시행한다. ③ (도시계획시설 사업계획의 열람 및 고시) 국토계획법 제91조의 규정에 의거 국토교통부 장관, 시·도지사 또는 대도시 시장은 제88조에 따라 실시계획을 작성 또는 변경 작성하거나 인가 또는 변경인가한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 내용을 고시하여야 한다. ④ (공사 완료 공고) 국토계획법 제98조의 제1항의 규정에 의거 도시·군계획시설사업의 시행자(국토교통부 장관, 시·도지사와 대도시 시장은 제외)는 도시·군계획시설사업의 공사를 마친 때에는 국토교통부령으로 정하는 바에 따라 공사 완료 보고서를 작성하여 시·도지사나 대도시 시장의 준공검사를 받아야 한다.

(2) 사권제한토지에 대한 감면요건

사권제한토지에 대한 감면은 2가지 유형으로 구분된다. 첫째 도시계획시설에 해당하는 경우로서 장기 미집행 토지 등에 대한 감면이고 둘째, 공공시설용 토지로서 장기 미집행 토지 등에 대한 감면으로 구분된다.

(가) 도시계획시설(기반시설)용 토지에 대한 사권제한토지 감면 요건

지특법(84①)에서는 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률(=국토계획법)」제2조 제7호에 따른 도시·군계획시설로서 같은 법 제32조에 따라 지형도면이 고시된 후 10년 이상 장기간 미집행된 토지, 지상건축물, 「지방세법」제104조 제3호에 따른 주택(각각 그 해당 부분으로 한정)에 대해서는 재산세의 100분의 50을 경감하고, 「지방세법」제112조에 따라 부과되는 세액을 면제한다. ① 국토계획법에 의한 도시·군계획시설(기반시설)에 해당할 것 ② 지형도면이 고시될 것 ③ 10년 이상 장기간 미집행된 토지, 지상정착물, 주택에 해당할 것 ④ 재산세 50% 감면, 도시지역분 재산세 면제 ① 국토계획법에 의한 도시·군계획시설(기반시설)의 범위 국토계획법(§2 제7호)에 따른 도시·군계획시설은 기반시설 중 도시·군관리계획으로 결정된 시설을 말하는바, 기반시설의 범위는 다음과 같으며 기반시설의 추가적인 세분 및 구체적인 범위는 『도시·군계획시설의 결정·구조 및 설치 기준에 관한 규칙』에서 정하고 있다. 1. 교통시설 : 도로·철도·항만·공항·주차장·자동차 정류장·궤도·차량 검사 및 면허시설 2. 공간시설 : 광장·공원·녹지·유원지·공공공지 3. 유통·공급시설 : 유통업무설비, 수도·전기·가스·열공급설비, 방송·통신시설, 공동구·시장, 유류저장 및 송유설비 4. 공공·문화체육시설 : 학교·공공청사·문화시설·공공 필요성이 인정되는 체육시설·연구시설·사회복지시설·공공직업훈련시설·청소년수련시설 5. 방재시설 : 하천·유수지·저수지·방화설비·방풍설비·방수설비·사방설비·방조설비 6. 보건위생시설 : 장사시설·도축장·종합의료시설 7. 환경기초시설 : 하수도·폐기물처리 및 재활용시설·빗물저장 및 이용시설·수질오염방지시설·폐차장 ② 지형도면이 고시될 것 국토계획법(§32)에 따라 특별시장 등이 도시·군관리계획 결정이 고시되면 지적(地籍)이 표시된 지형도에 도시·군관리계획에 관한 사항을 자세히 밝힌 도면을 작성하여야 하고 지형도면을 고시하여야 한다. 이 경우 지형도면의 고시 근거가 반드시 국토계획법령에 따른 고시이어야 하는지 아니면 타 법령에 따라 지형도면이 고시되더라도 지형도면 자체가 고시되면 감면요건으로 보는지가 쟁점이다. 이에 대하여 행안부 유권해석(행안부 지방세특례제도과-1991, 2021.8.30.)은 「도시 및 주거환경정비법」에 따라 정비기반시설로 지형도면이 고시되었으므로 「지방세특례제한법」제84조 제1항에서 규정하고 있는 사권제한토지에 해당하지 않는다고 보나, 대법원 판례(대법원 2024두35439, 2024.)와 조세심판원결정(조심 2023지5294, 2024.9.10. 참조)은 타 법령에 의거 지형도면이 고시되더라도 감면요건에 해당하는 것으로 보고 있다. [사례] 도시 및 주거환경정비법에 따른 사권제한토지의 범위 「국토의 계획 및 이용에 따른 법률」제2조 제7호에 따라 도시계획시설(공원)로 지정된 것이 아니라, 「도시 및 주거환경정비법」에 따라 정비기반시설로 지형도면이 고시되었으므로「지방세특례제한법」제84조 제1항에서 규정하고 있는 사권제한 부동산에 해당하지 않는다.(행안부, 지방세특례제도과-1991, 2021.8.30.) [사례] 도시 및 주거환경정비법에 따른 사권제한 토지의 재산세 감면 요건 서울특별시장은 2009.4.23. 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」제30조에 따라 ‘도시관리계획(OOO정비구역 제1종지구단위계획구역) 결정’을 고시하면서 그 결정 취지를 ‘정비사업을 통한 주거환경 개선과 공공성 확보를 위해 정비계획을 포함한 지구단위계획을 수립하기 위함’이라고 명시하고 있고, 서울특별시장이 OOO 고시한 ‘OOO정비구역 제1종지구단위계획 결정(변경) 및 주택재개발 정비구역 지정 및 지형도면OOO’에서 서울특별시장은 토지 일대를 도시기반시설 중 공원 등으로 결정(신설)하였음. 쟁점토지는 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」제2조 제4호 및 제5호 및 제7호에 따라 지구단위계획(도시관리계획)으로 결정된 도시계획시설에 해당하는 점, 위의 고시에 첨부된 해당 지형도면은「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」제32조에 따른 것으로 볼 수 있는 점, 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 도시계획시설로 결정된 날(OOO)부터 10년 이상 경과하도록 도시계획시설로 집행되지는 않았다는 것은 다툼이 없는 점 등에 비추어 「지특법」제84조 제1항에 따라 재산세 감면대상에 해당함.(조심 2023지5294, 2024. 9. 10.) [판례] 장기 미집행 여부와 사권제한 토지 감면 적용 지특법 제84조 제2항 개정 규정은 그 적용 대상에 관하여 ‘지형도면의 고시가 된 후 과세기준일 현재 미집행된’이라는 새로운 요건을 부가한 것으로써, 이는 개정 전 조항이 당초 도시관리계획 용도대로 집행이 완료된 토지도 그 감면대상에 포함하고 있음을 전제로, 그 집행이 완료된 토지를 감면대상에서 제외하기 위하여 개정된 것이다(대법원 2019. 4. 23. 선고 2018다287287 판결 참조). 2017년부터 2020년까지의 재산세에 관하여서는 개정된 법률이 적용되므로, 이 사건 토지가 ’미집행된 토지‘인 경우에 한하여 감면 대상이 된다. 아직 정비 공사 등이 이루어지고 있으나 아직 완료되지 않은 상태의 토지는 감면 대상인 ‘미집행 토지’에 해당한다고 할 것인바, 이 사건 정비사업은 2020. 8. 29. 준공인가를 받아 2021. 5. 18. 소유권 이전고시가 이루어졌으므로, 2020년 귀속 재산세의 과세기준일인 2020. 6. 1.에는 도시관리계획의 용도대로 집행이 완료되지 않아 감면 대상이다. 토지의 용도는 도로, 소공원, 녹지로서 구 국토계획법에서 정하는 공공시설을 위한 용지에 해당하여 고시가 공공시설용지인 토지에 관한 ‘국토계획법에 따른 지형도면 고시’에 해당한다면, 재산세 도시지역분이 비과세되어야 한다. 감면 규정에 따르면 ‘국토계획법 제2조 제13호에 따른 공공시설을 위한 토지일 것’, ‘그 토지가 국토계획법에 따라 지형도면의 고시가 된 토지일 것’이라는 요건을 모두 갖추면 재산세 도시지역분 비과세 대상이 되고, 달리 도시정비법에 의하여 지정된 정비구역 내 공공시설용지의 경우를 비과세 대상에서 배제하고 있지 않다.(대법원 2024두35439, 2024. 6. 17.)

(나) 공공시설용 토지에 대한 사권제한토지 감면 요건

지특법(84②)에서는 「국토계획법」제2조 제13호에 따른 공공시설을 위한 토지(주택의 부속토지를 포함)로서 같은 법 제30조 및 제32조에 따라 도시·군관리계획의 결정 및 도시·군관리계획에 관한 지형도면의 고시가 된 후 과세기준일 현재 미집행된 토지의 경우 해당 부분에 대해서는 재산세의 100분의 50을 경감한다. ① 국토계획법에 의한 공공시설에 해당할 것 ② 지형도면이 고시될 것 ③ 미집행된 토지(주택의 부속토지 포함)에 해당할 것 ④ 재산세 50% 감면 ① 국토계획법에 의한 공공시설에 해당할 것 국토계획법(§2제13호)에 따른 공공용 시설의 범위는 다음의 시설을 말한다. 1. 항만·공항·광장·녹지·공공공지·공동구·하천·유수지·방화설비·방풍설비·방수설비·사방설비·방조설비·하수도·구거(溝渠: 도랑) 2. 행정청이 설치하는 시설로서 주차장, 저수지 및 그 밖에 다음에서 정하는 시설 (가) 공공필요성이 인정되는 체육시설 중 운동장 (나) 장사시설 중 화장장·공동묘지·봉안시설(자연장지 또는 장례식장에 화장장·공동묘지·봉안시설 중 한 가지 이상의 시설을 같이 설치하는 경우를 포함) 3. 「스마트도시 조성 및 산업진흥 등에 관한 법률」제2조 제3호다목에 따른 시설 ② 지형도면이 고시될 것 국토계획법 제30조 및 제32조에 따라 도시·군관리계획의 결정 및 도시·군관리계획에 관한 지형도면의 고시된 것을 의미하며 상기 기반시설에 대한 지형도면 고시의 요건과 동일하다. [사례] 토지의 세목조서작성과 사권제한토지의 감면 범위 지특법 제84조 제1항 및 제2항에서 규정하는 감면 대상이 되기 위해서는 ①도시·군관리계획으로 결정된 기반시설로서 ②국토계획법에 따라 지형도면이 고시된 후 ③10년 이상 장기간 미집행된 토지이거나, ❶공공시설용 토지로서 ❷국토계획법에 따른 도시·군관리계획의 결정 및 도시·군관리계획에 관한 지형도면의 고시가 된 후 ❸과세기준일 현재 미집행된 토지이어야 하는바, 수용 또는 사용할 토지의 세목 조서에 기재된 사실만으로는 같은 법 제84조 제1항 및 제2항에 따른 감면을 적용할 수 없고, 도시·군계획시설용지 또는 공공시설용 토지에 해당해야 감면을 적용함.(행안부, 지방세특례-1468, 2024.06.25.) [판례] 장기 미집행 토지에 대한 사권제한토지 범위 조세법규에 대한 엄격해석의 원칙상 구 인천광역시연수구세 감면조례 제11조 제2항, 구 인천광역시세 감면조례(2006.3.20. 인천광역시 조례 제3891호로 개정되기 전의 것) 제28조에서 정한 감면대상에 해당하는지를 판단하는 데에는 그 토지 등이 국토의 계획 및 이용에 관한 법률 제2조 제7호에서 정한 도시계획시설로서 같은 법 제32조에 의하여 지형도면이 고시된 후 10년 이상 장기 미집행된 토지 등에 해당하는지를 따져보는 것만으로 충분하므로, 위 요건을 충족하는 이상 그 토지가 공유수면매립 당시부터 그 조성 목적이 관광위락시설부지로 한정되어 있었다고 하더라도 감면조항에서 정한 재산세 및 도시계획세의 감면대상에 해당한다.(대법원 2010.01.28. 선고 2007두26599 판결)

3. 장기 미집행 토지의 범위

(1) 미집행 토지에 대한 독자적 해석 가능성

지특법(§84①,②)에 대한 입법 경위에 대하여 헌법재판소(헌재 97헌바26, 1999.10.21., 참조)에서 “도시계획시설 지정으로 말미암아 당해 토지의 이용가능성이 배제되거나 토지소유자가 토지를 종래 허용된 용도대로 사용할 수 없어 현저한 손실이 발생한 경우 보상을 하여야 함에도 손실보장 규정을 두지 아니하였다.” 하여 위헌결정을 하였다. 이에 국토교통부의 요구에 의거 사권이 제한되는 토지 등에 대하여 지자체가 재산세 등 감면규정을 신설한 것이다.(서울고법 2007누10510, 2007.12.4., 참조) 이처럼 공공시설을 위한 토지에 대하여 재산세 경감을 규정하고 있는 취지는 ｢국토의 계획 및 이용에 관한 법률｣ 제30조에 따라 도시관리계획 결정이 있는 경우 같은 법 제58조, 제64조에 따라 도시계획시설 부지는 공공시설이 설치되기 전이라도 공공시설의 설치가 예정되어 있으므로 도시관리계획의 내용에 배치되거나 도시계획사업의 시행에 지장이 있는 개발행위 또는 도시계획시설이 아닌 건축물의 건축이나 공작물의 설치를 할 수 없게 되는 등 해당 도시계획시설 부지에 관한 재산권을 제한하는 결과를 초래하게 되므로, 이러한 토지에 대하여 재산세의 100분의 50을 경감해 주려는 것이다.(법제처, 유권해석 2012－0261, 2012.6.28., 참조) 또한 지특법 제84조 제2항 본문에서는 감면대상을 ‘공공시설을 위한 토지’로 규정하고 있으므로 감면 대상은 공공시설로 예정되었으나 지형도면의 고시가 된 후 과세기준일 현재 미집행된 토지의 경우로 한정한다. 2017년부터 지특법 제84조 제2항의 규정에 의거 사권제한토지에 대한 감면 중 『미집행된 토지에 해당하는지』 여부에 대한 명문의 규정을 두고 있지 아니하고 있다고 하더라도 국토이용법의 관련 조문, 입법취지 등을 종합적으로 고려하여 합리적으로 판단하여야 할 것이다. 『미집행된 토지』의 의미에 대하여 다른 법에 별도 규정이 있다고 하더라도 지방세법상 과세 형평성을 감안하여 『독자설』에 입장에서 고유개념으로 해석할 수가 있는 것이다. 즉 『미집행된 토지』의 개념은 상대적이므로 세법의 목적에 부합되도록 하는 것이 공평과세의 원칙에 부합하는 경우라면 세법에서 독자적인 이론 체계하에 자주성을 가지고 해석되고 적용할 수가 있는 것이다.

(2) 미집행 토지에 대한의 집행시기(執行始期)에 대한 견해

국토계획법상의 도시관리계획의 집행에 대하여 별도 명문의 규정이 없으나 『집행』의 의미는 도시계획결정고시 이후 『①도시계획시설사업계획인가일 기준』 인지, 『② 공사완료공고일(준공인가일)』가 된 시점으로 볼 것인지가 쟁점이다. 즉, 지방세특례제한법상 사권제한토지의 감면요건은 도시관리계획의 미집행 시점에 대하여 준공인가일로 볼 것인지 아니면 사업 시행인가일로 볼 것인지에 따라 재산세 등 감면 여부가 결정된다. 이는 『집행』의 의미가 행위를 의미하는 표현이기 때문에 그 행위를 개시한 날을 기준으로 집행일로 볼 것인지 아니면 그 행위를 종료한 날을 기준으로 집행 여부를 판단할 것인지를 검토하여야 하는 것이다. (1) 『도시계획시설사업계획인가일』 기준((①견해)로 보아야 하는 논거는 첫째, 지방세법상 건축 중인 경우를 판단함에 있어 건축공사의 착공 개시하는 시점을 기준으로 건축 중인 것으로 판단하는 점(대법원 2016두58406, 2017.3.15., 참조)에 비추어 집행행위 개시시점을 기준으로 판단하여야 하는 것이 타당하기 때문이다. 둘째, 국토부 유권해석(국토부, 도시정책과－2081, 2012.4.3., 참조)에서는 국토계획법 제86조 및 제88조에 따라 사업시행자 지정 및 실시계획인가에는 사업시행기간(착수예정일 및 준공예정일)이 포함되므로 실시계획인가 등이 이루어졌다면 도시계획시설 사업은 집행 중인 것으로 볼 수 있다고 해석하고 있기 때문이다.(국토해양부, 도시정책과－4072, 2011.6.28., 참조) [사례] 도시관리계획의 장기 미집행 토지의 범위 유원지 결정 후 조성계획에 맞게 국토의계획및이용에관한법률 제86조 및 제88조에 따라 사업시행자 지정 및 실시계획인가를 득하고 사업을 시행하였다면 해당 시설에 대해서는 집행된 시설이라 볼 수 있으나, 그렇지 않은 경우에는 미집행된 시설이라 판단됨.(국토해양부, 도시정책과－4072, 2011.6.28.) 셋째, 하급심 판례(수원지방법원 2013구합872, 2014.1.8.)와 조세심판원 결정(조심 2011지0870, 2012.10.22.)에서도 실시계획 승인을 받는 시점을 기준으로 집행 여부를 판단하고 있다는 점이다. [사례] 장기 미집행 토지의 판단 (조심 2011지0870, 2012.10.22.) OOO는 택지 개발사업 당시 사업시행자가 부지조성까지만 하고 이후 일반인이 당해 부지를 분양받고 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따라 실시계획 인가를 받거나 건축허가 당시 실시계획을 의제처리한 후 설치하는 경우 부지조성이 준공되었다면 일부 집행된 것으로 판단되는바, 구체적인 사항은 당초 택지 개발사업 실시계획 승인 시 의제협의 등 사실관계 확인 후 판단하여야 할 것이라고 하고 있는데, 이러한 사항에 대한 우리 원의 확인 요청과 관련하여 OOO가 회신한 자료에 의하면, 이 건과 관련된 택지 개발사업 실시계획 승인 당시 OOO는 관계기관 등과 사전협의를 거친 것으로 확인되고 있으며, 더구나 이 건 토지는 도시계획시설인 종합의료시설로 결정된 상태에서 청구법인은 그 목적대로 취득하였으므로 이미 집행 상태에 있다고 볼 수 있음. 넷째, 지방세법시행령상 분리과세대상 토지의 범위에서도 도시계획사업의 시행 시점을 실시계획인가일 기준으로 분리과세 적용 시점으로 하기 때문이다.¹⁾ 1) [지방세법시행령] 제102조(분과과세적용) ⑦ 4. 「도시개발법」제11조에 따른 도시개발사업의 시행자가 그 도시개발사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다)와 종전의 「토지구획정리사업법」(법률 제6252호 토지구획정리사업법폐지법률에 의하여 폐지되기 전의 것을 말한다. 이하 이 호에서 같다)에 따른 토지구획정리사업의 시행자가 그 토지구획정리사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다) 및 「경제자유구역의 지정 및 운영에 관한 특별법」제8조의3에 따른 경제자유구역 또는 해당 단위개발사업지구에 대한 개발사업시행자가 그 경제자유구역 개발사업에 제공하는 토지(주택건설용 토지와 산업단지용 토지로 한정한다). 다만, 다음 각 목의 기간 동안만 해당한다. 가. 도시개발사업 실시계획을 고시한 날부터 「도시개발법」에 따른 도시개발사업으로 조성된 토지가 공급 완료(매수자의 취득일을 말한다)되거나 같은 법 제51조에 따른 공사 완료 공고가 날 때까지 (2) 『공사완료공고』가 된 시점 기준(②견해)로 보아야 하는 논거는 다음과 같다. 첫째, 도시계획시설의 집행이라 함은 일반적으로 사회통념상 토지의 전부가 도시계획시설로 되었다고 볼 만한 정도의 이행되었음을 뜻한다고 보아야 하기 때문이다. 둘째, 행자부 유권해석(행자부, 지방세특례제도과-1533, 2016.7.5., 참조) 에서 미집행 여부와 관련하여 도시계획시설의 거의 전부가 집행되었다고 볼 수 있는지 여부는 개별적, 구체적 사안에 따라 잔여 면적, 그것이 전체 면적에서 차지하는 비율, 잔여 면적이 남게 된 경위 등 제반 사정을 종합적으로 고려하여 판단하여야 한다고 하기 때문이다. [사례] 도시관리계획의 미집행 판단 (행자부, 지방세특례제도과-1533, 2016.7.5.) 도시계획시설의 집행이라 함은 일반적으로 사회통념상 토지의 전부가 도시계획시설로 되었다고 볼 만한 정도의 이행되었음을 뜻한다고 보아야 하고, 도시관리계획 결정·고시된 당해 토지는 이미 학교가 건립되어 도시계획시설로 집행되었다 하더라도, 도시관리계획 결정·고시된 당해 토지는 잔여 부분은 미분양 용지로서 당해 토지의 이용가능성이 배제되거나, 토지소유자가 토지를 종래 허용된 용도대로도 사용할 수 없는 경우에는 장기간 미집행된 토지로 보아 감면 대상으로 보는 것이 타당하다. 셋째, 최근 대법원 판례(대법원 2024두35439, 2024.6.17., 참조)는 심리 불속행한 결정례이지만 그 집행이 완료된 토지를 감면대상에서 제외하기 위하여 개정취지라는 입장에서 미집행토지 여부를 판단하고 있어 아직 정비공사 등이 이루어지고 있거나 아직 완료되지 않은 상태의 토지는 감면대상인 ‘미집행 토지’에 해당한다고 보고 있기 때문이다. [판례] 사권제한토지의 감면 대상 (대법원 2024두35439, 2024.6.17.)(심리불속행) 지특법 제84조 제2항 개정규정은 그 적용대상에 관하여 ‘지형도면의 고시가 된 후 과세기준일 현재 미집행된’이라는 새로운 요건을 부가한 것으로서, 이는 개정 전 조항이 당초 도시관리계획 용도대로 집행이 완료된 토지도 그 감면대상에 포함시키고 있음을 전제로, 그 집행이 완료된 토지를 감면대상에서 제외하기 위하여 개정된 것임.(대법원 2018다287287, 2019.4. 23. 참조) ’미집행된 토지‘인 경우에 한하여 감면대상이 된다. 아직 정비공사 등이 이루어지고 있으나 아직 완료되지 않은 상태의 토지는 감면대상인 ‘미집행 토지’에 해당한다고 할 것인바, 정비사업은 준공인가를 받아 소유권이전고시가 이루어졌으므로, 재산세의 과세기준일인에는 도시관리계획의 용도대로 집행이 완료되지 않아 감면대상임. (소결) 현재 대법원 판럐(심리불속행)에서 장기미집행의 상태에 대하여 공사완료시점이전에는 미집행 상태로 보고 있다. 향후 미집행 시기와 종기에 대하여 상황에 따라 유뷸리 문제가 발생할 것으로 예상된다. 도시계획의 집행시기를 국토계획법 제88조의 규정에 의한 『도시관리계획인가일』을 기준으로 도시계획시설의 집행여부를 판단하는 경우에는 감면여부가 변경되는바 조속한 입법적인 보완이 필요하다고 사료된다. [사례] 장기미집행 사권제한토지의 재산세 감면 요건 (조심 2023지5394, 2024.2.29.) 서울특별시장은 국토계획법 제30조에 따라 ‘도시관리계획(OOO전략정비구역 제1종지구단위계획구역) 결정’을 고시(서울특별시고시 제2009-171호)하면서 그 결정취지를 ‘정비사업을 통한 주거환경 개선과 공공성 확보를 위해 정비계획을 포함한 지구단위계획을 수립하기 위함’이라고 명시하고 있고, 서울특별시장이 고시한 ‘OOO전략정비구역 제1종지구단위계획 결정(변경) 및 주택재개발 정비구역 지정 및 지형도면(서울특별시 고시 제2011-50호)’에서 서울특별시장은 이 건 토지를 도시기반시설 중 공원 등으로 결정(신설) 하였는바, 쟁점토지는「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」제2조 제4호, 제5호 및 제7호에 따라 지구단위계획(도시관리계획)으로 결정된 도시계획시설에 해당하는 점, 위 고시된 해당 지형도면은 국토계획법 제32조에 따른 것으로 볼 수 있는 점 등에 비추어 쟁점토지의 경우 2023년도 재산세 과세기준일(6.1.) 현재 도시계획시설로 결정된 날(2011.2.17.)부터 10년 이상 경과하도록 도시계획시설로 집행되지 아니하여 「지특법」제84조 제1항상 재산세 감면 대상에 해당됨 [사례] 타법령의 집행의제와 사권제한토지 감면 요건 (조심 2014지0114, 2014.7.23.) 택지개발사업 당시 사업시행자가 부지조성까지만 하고 이후 일반인이 당해 부지를 분양받고 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따라 실시계획인가를 받거나 건축허가 당시 실시계획을 의제처리한 후 설치하는 경우 부지조성이 준공되었다면 일부 집행된 것으로 판단되는바, 구체적인 사항은 당초 택지개발사업 실시계획 승인시 의제협의 등 사실관계 확인 후 판단하여야 할 것임. 따라서 택지개발사업 실시계획 승인 당시 OOO는 관계기관 등과 사전협의를 거친 것으로 확인되고 있으며, 더구나 이 건 토지는 도시계획시설인 종합의료시설로 결정된 상태에서 청구법인이 그 목적대로 취득하였으므로 이미 집행상태에 있다고 볼 수 있음. 위 「지방세특례제한법」제84조 제1항의 사권제한토지 등에 대한 재산세 등의 경감규정의 취지가 도시계획시설의 지정으로 말미암아 당해 토지의 이용가능성이 배제되거나 또는 토지소유자가 토지를 종래 허용된 용도대로도 사용할 수 없기 때문에 이로 말미암아 현저한 재산적 손실이 발생하는 경우 사회적 제약의 범위를 넘는 수용적 효과를 인정하여 이에 대한 보상을 하기 위함에 있는데, OOO이 도시계획시설 사업은 국가 또는 지방자치단체·공공기관·일반인 등이 할 수 있을 뿐만 아니라 도시계획시설 사업을 분할시행 할 수 있어 부지조성과는 별도로 건축물은 개인 또는 법인 등이 설치할 수 있다고 하고 있음에 미루어 보면, 청구법인은 언제든지 사업시행자의 자격을 득하여 도시계획시설인 종합의료시설을 설치할 수 있었음에도 이 건 토지상에 건축물(종합의료시설)을 착공하지 아니한 것은 청구법인의 자금사정, 수요조사 등 내부사정으로 볼 수 있는 점 등에 비추어, 이 건 토지는 위 「지방세특례제한법」제84조 제1항의 규정에 의한 재산세 등의 감면대상인 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」제2조 제7호에 따른 도시계획시설로서 같은 법 제32조에 따라 지형도면이 고시된 후 10년 이상 장기간 미집행된 토지에 해당된다고 보기 어렵다 할 것임.(조심 2011지870, 2012.10.22., 같은 뜻임) [사례] 장기 미집행토지의 사권제한토지 감면대상 (조심 2011지0870, 2012.10.22.) 도시계획시설 사업은 국가 또는 지방자치단체·공공기관·일반인 등이 할 수 있을 뿐만 아니라 분할시행 할 수 있어 부지조성과는 별도로 건축물은 개인 또는 법인 등이 설치할 수 있다고 하고 있음에 미루어 보면 청구법인은 언제든지 사업시행자의 자격을 얻어 도시계획시설인 종합의료시설을 설치할 수 있음에도 이 건 토지 상에 건축물(종합의료시설)을 착공하지 아니한 것은 청구법인의 자금 사정, 수요조사 등 내부사정으로 이를 방치하고 있었다고 볼 수밖에 없는 점 등을 종합하여 볼 때, 이 건 토지는 장기간 미집행된 토지에 해당된다고 볼 수는 없음.

4. 결어

사권제한토지에 대한 재산세의 감면 취지를 살펴보면 다음과 같다. 사회적 필요성에 따라 해당 토지가 도시계획시설로 지정됨에 따른 토지소유자에게 부과되는 이용상의 제한, 즉 변경금지의무가 발생하게 된다. 우리 헌법은 합리적인 이유없이 재산권 침해를 금지히고 있다. 즉, 재산권의 본질적 내용인 사적 이용권과 원칙적인 처분권을 부인하여서는 안된다. 특히 토지재산권의 사회적 의미와 기능 및 법의 목적과 취지를 고려하더라도 당해 토지재산권을 과도하게 제한하여서는 안된다는 것이다. 이와 같이 재산권에 내재하는 사회적 제약을 비례의 원칙에 위배되어 소유자로서는 감당할 수 없는 수인의 한계를 벗어 났을 경우 위헌이 되는 것이다. 따라서 종래의 용도대로도 토지를 사용할 수 없거나 아니면 사적으로 사용할 수 있는 가능성이 완전히 배제되는 경우 아무런 보상 없이 이를 감수한다면 중대한 공익으로도 정당화될 수 없는 토지소유자의 재산권을 과도하게 침해하게 되므로 재산세 감면논거를 찾을 수 있다. 사권제한토지의 감면 요건은 첫째, 기반시설인 경우 ① 국토계획법에 의한 도시·군계획시설(기반시설)에 해당할 것 + ② 지형도면이 고시될 것 + ③ 10년 이상 장기간 미집행된 토지, 지상정착물, 주택에 해당할 것을 요건으로 하고 공공시설의 경우에는 ① 국토계획법에 의한 공공시설에 해당할 것 + ② 지형도면이 고시될 것 + ③ 미집행된 토지(주택의 부속토지 포함)에 해당할 것을 요건으로 하고 있다. 그런데 여기서 쟁점이 되는 것은 첫째, 국토계획법에 의거 지형도면이 고시된 것만을 감면 요건으로 하고 타 법령에 따라 지형도면 고시된 것은 인정하지 아니하는지 여부가 쟁점이다. 이에 대하여 타 법령에서 국토계획법의 따른 도시계획시설 지정 등을 의제하는 경우라면 타 법령에 의거 지형도면 고시가 된 것도 동일하게 인정되는 것이다. 둘째, 장기 미집행의 경우 집행시기에 대한 쟁점이다. 즉, 도시계획 시설사업 인가일을 기준으로 보는지 아니면 준공공사일을 집행시기로 보아야 하는지 여부가 쟁점이다. 이에 대하여 도시계획 사업 공사가 진행 중이라면 완료되지 아니한 상태에서는 집행이 되었다고 볼수 없으므로 준공인가일을 기준으로 집행시기로 보기 때문에 그 이전에는 미집행의 상태가 되는 것이다. 이 부분은 종전의 해석을 변경한 것으로 사권제한 토지에 대한 재산세 감면적용에 있어서 중요한 요소가 될 것으로 전망된다.