1. 의의

통상적으로 노후 건물이 있는 경우, 이를 그대로 취득하는 법인 등의 목적사업에 사용하는 경우도 있지만 대부분은 해당 법인의 목적사업에 맞춰 효율적인 사용을 위해 노후 건물을 철거하고 새로운 건축을 신축하는 방식이 채택된다. 이 경우, 철거되는 노후 건물은 해당 법인의 목적사업에 사용되지 않으며 즉시 철거되더라도 해당 건물의 과세 요건을 구비한 채 취득했으므로 취득세 납세의무가 발생하게 된다(조심2022지668, 2022.06.02., 참조)¹⁾. 더욱이 조정대상지역 내에서 법인이 취득하는 부동산이 “주택”인 경우에는 주택건설사업을 주된 목적으로 하지 않는 한 노후 주택을 취득하는 즉시 철거하더라도 다주택자 중과세(12%)가 적용된다(조심2021지2331, 2022.2.11.). [사례] 자진 철거 건축물의 취득세 납세의무(조심2022지668, 2022.06.02.)취득세 과세대상 물건인 쟁점건축물을 증축하여 이에 따른 취득세 납세의무가 성립하였고, 쟁점건축물을 취득(증축)한 후 시정명령에 따라 이를 자진 철거하였다 하더라도 이미 성립한 쟁점건축물의 취득세 납세의무에는 아무런 영향이 없음 [사례] 멸실 건물에 대한 2년 이상 직접 미사용과 추징 청구법인은 2016.4.26. 종전건물을 취득하고 2016.7.21. 멸실하여 2년 이상 해당 사업에 직접 사용하지 아니하였는바, 이는 청구법인 스스로의 선택에 의한 것이므로 해당 사업에 직접 사용한 것으로 보기 어렵고 멸실된 종전건물과 같이 철거예정인 건물을 고유업무에 직접 사용하기 위하여 취득한 부동산에 해당된다고 보기도 어려움(조심2021지1142, 2021.10.06.) 이와 같이 노후 건물을 취득한 법인이 목적사업에 사용하기 위한 과정에서 해당 건물을 철거하는 것이 직접 사용에 해당되는지 여부가 쟁점이 된다. 그런데 지방세특례제한법(§2 제8호)의 규정에서 “직접 사용”은 부동산등의 소유자가 해당 부동산 등을 사업 또는 업무의 목적이나 용도에 맞게 사용하는 것으로만 정의하고 있을 뿐이다. 이에 노후 건물을 철거하고 건물을 신축하는 과정을 직접 사용으로 간주할 수 있는지를 분석하고 지방세 감면이나 대도시 내 취득세 중과세 대상에 포함되는지 판단하여 향후 대응 방향을 모색하고자 한다.

2. 지방세제상 『직접 사용』의 범위

(1) 취득세 감면 적용 시 직접 사용의 범위

지방세법상 ‘직접 사용’에 대한 개념적 규정을 두고 있지 않으나 지방세특례제한법(§2① 제8호)에서 ‘직접 사용’은 『부동산 등의 소유자가 해당 부동산 등을 사업 또는 업무의 목적이나 용도에 맞게 사용(임대를 목적사업 또는 업무로 규정한 경우 외에는 임대하여 사용하는 경우는 제외)하는 것』을 의미한다. 그러므로 ‘직접 사용’은 취득 주체가 해당 부동산 등에 대해 사업이나 업무의 목적, 용도에 맞는 배타적인 사용권을 행사하는 것을 전제로 판단하여야 한다. ｢직접 사용｣은 법인이 해당 부동산을 고유목적사업 자체에 직접 사용하는 것을 의미하며, ｢그 사업에 사용의 범위」는 당해 법인의 사업목적과 취득목적을 고려하여 해당 부동산의 실제 사용관계를 기준으로 객관적으로 판단하여야 한다(대법원2001두878, 2002.10.11., 참조). 이 경우, 현실적으로 당해 재산의 용도가 본래의 업무에 직접 사용되는 것이면 충분하며 그 사용 방법이 해당 용도에 직접 제공하는지 혹은 제3자에게 임대 또는 위탁하여 제공하는지 여부는 중요하지 않다.(대법원2018두46643, 2018.10.04. 판결 참조). 지방세특례제한법(§178 ①)의 규정에 따른 부동산에 대한 감면을 적용할 때 특별히 규정한 경우를 제외하고는 정당한 사유 없이 그 취득일부터 1년이 이내에 해당 용도로 직접 사용하지 않거나 해당 용도로 직접 사용한 기간이 2년 미만인 상태에서 매각ㆍ증여하거나 다른 용도로 사용하는 경우에는 그 해당 부분에 대한 감면된 취득세를 추징하기 때문에 ‘직접 사용’ 여부의 구분이 중요한 실익을 갖는다.

(2) 재산세 감면 및 과세 구분 적용 시 직접 사용의 범위

재산세 감면의 경우 매년 과세기준일(매년 6월 1일) 현재 기준으로 해당 부동산에 소유 주체가 배타적인 사용권을 행사하는 것을 전제로 감면이 적용되는 것이 원칙이다. 다만 임대주택 등 임대 자체를 주된 목적으로 하는 사업을 하는 경우에는 별도의 지방세특레제한법령 등에서 임대를 목적 사업 또는 임대업무로 규정한 경우에는 직접 사용으로 보되 그 외에는 임대의 경우에는 제외한다. 그런데 과세기준일 현재 실제로 목적사업에 실제 사용하지 아니하더라도 지특법 시행령(§123)에 따른 토지에 대한 재산세의 감면규정을 적용할 때 직접 사용으로 보는 경우가 있다. 즉, 해당 감면대상 업무에 사용할 건축물 및 주택을 건축 중인 경우를 포함하고 있어 노후 건물을 철거·멸실하고 건축공사에 착공시에는 직접 사용한 것으로 의제하는 것이다. 그리고 건축물의 부속토지에 대해서 별도합산과세를 하고 건물 철거 후 나대지 상태인 경우에는 종합합산과세를 하게 된다(조심2021지5728, 2021.12.30., 참조). 지방세법 시행령(§103의2, 이하 지방세법 시행령)에 의거하여 철거ㆍ멸실된 건축물의 범위에 대하여 과세기준일 현재 다음에 해당하는 건축물 또는 주택의 부속토지를 말한다. -다음- (1) 건축물 또는 주택이 사실상 철거ㆍ멸실된 날(사실상 철거ㆍ멸실된 날을 알 수 없는 경우에는 공부상 철거ㆍ멸실된 날을 말함)부터 6개월이 지나지 않은 건축물 또는 주택의 부속토지(건축물 또는 주택의 건축을 위한 용도 외의 다른 용도로 사용하는 부속토지는 제외한다). 이 경우 건축물의 부속토지는 철거ㆍ멸실되기 전 건축물의 바닥면적(건축물 외의 시설일 경우에는 그 수평투영면적을 말함)에 용도지역별 적용배율을 곱하여 산정한 면적 범위의 토지 (2) 「빈집 및 소규모주택 정비에 관한 특례법」에 따른 빈집정비사업 또는 「농어촌정비법」에 따른 생활환경정비사업(빈집의 정비에 관한 사업만 해당)의 시행으로 빈집이 사실상 철거된 날(사실상 철거된 날을 알 수 없는 경우에는 공부상 철거된 날을 말함)부터 3년이 지나지 않은 빈집의 부속토지[건축물 또는 주택의 건축을 위한 용도 외의 다른 용도로 사용하는 부속토지는 제외하되, 국가 등이 1년 이상 공용 또는 공공용으로 사용(1년 이상 사용할 것이 계약서 등에 의하여 입증되는 경우를 포함)하는 부속토지를 포함 이 경우 「건축법」 등 관계 법령에 따라 허가 등을 받아야 하는 건축물 또는 주택으로서 허가 등을 받지 않은 건축물 또는 주택이거나 사용승인을 받아야 하는 건축물 또는 주택으로서 사용승인(임시사용승인을 포함)을 받지 않은 건축물 또는 주택의 부속토지는 제외한다. 또한 사실상 멸실된 지 6개월이 경과하였는지 여부는 해당 건축물의 지붕이나 기둥 또는 벽이 철거‧멸실된 시점을 기준으로 판단한다(조심2023지479, 2024.2.5., 참조). [사례] 건축물의 부속토지와 별도합산과세대상 범위(조심2021지5728, 2021.12.30.) 지방세법 시행령(이하 지방세법 시행령)에서 규정하고 있는 “건축물”이란 특별한 사정이 없는 한 토지에 정착하는 공작물 중 지붕과 기둥 또는 벽이 있는 것과 이에 딸린 시설물을 말한다고 할 것인데, 미완성 건축물은 철골조의 지하 구조물로서 여기에 지붕, 기둥 또는 벽으로 볼 만한 시설은 없어 청구법인이 미완성 건축물의 해체 공사를 완료하였다 하더라도 이를 「지방세법 시행령」 제103조의2에서 규정하고 있는 건축물의 철거나 멸실에 해당된다고 볼 수는 없음. 「지방세법 시행령」 제103조의2 후단의 건축물은 「지방세법」 제104조 제2호의 건축물에 해당하는 건축물을 전제한 것으로 미완성 건축물과 같이 「지방세법」 제104조 제2호의 건축물에 해당하지 않는 건축물에 대해서는 해당 규정을 적용할 여지가 없으므로 토지를 「지방세법」 제106조 제1항 제2호 다목에서 규정하고 있는 철거ㆍ멸실된 건축물의 부속토지로서 별도합산과세대상이 아님 [사례] 건축물의 멸실기준과 별도합산과세 판단(조심2023지0479, 2024.02.05.) 어떠한 건축물의 멸실 여부는 외형적으로 건축물의 구조가 훼손되거나 일부가 멸실 혹은 붕괴되고 그 복구가 사회 통념상 거의 불가능하게 된 정도에 이르러 재산적 가치를 전부 상실하게 된 때를 기준으로 판단해야 할 것(행정안전부 부동산세제과-1076, 2020.05.14.)인바, 쟁점토지상의 건축물이 재산세 과세기준일 현재 사실상 멸실된 지 6개월이 경과하였는지 여부는 해당 건축물의 지붕이나 기둥 또는 벽이 철거‧멸실된 시점을 기준으로 판단함

3. 철거 시 직접 사용에 따른 취득세 중과세 및 감면 배제

(1) 대도시 내 신설법인의 주택건설사업을 위한 노후주택 철거와 직접 사용 범위

지방세법(§13 ② 제1호)의 규정에 따라 대도시에서 법인을 설립하거나 지점 또는 분사무소를 설치하는 경우, 법인의 본점ㆍ주사무소ㆍ지점 또는 분사무소를 대도시 밖에서 대도시로 전입(수도권의 경우에는 서울특별시 외의 지역에서 서울특별시로의 전입도 대도시로의 전입으로 의제)함에 따라 대도시의 부동산을 취득(그 설립ㆍ설치ㆍ전입 이후의 부동산 취득을 포함)하는 경우에는 취득세가 중과세된다. 그러나 지방세법시행령(§26 ①)에 의거하여 중과세 제외업종을 영위하는 경우에는 중과세대상에서 제외된다. 다만, 정당한 사유 없이 부동산 취득일부터 1년이 경과할 때까지 해당 부동산을 직접 사용하지 아니한 경우에는 중과세가 추징된다. 이와 같이 지방세법상 대도시내 중과세 제외 업종을 영위하는 신설법인에 대하여 중과세를 제외한다. 예를 들어, 지방세법시행령 제26조 제1항 제3호에서는 중과세 제외 업종 중의 하나로 『「주택법」 제4조에 따라 국토교통부에 등록된 주택건설사업(단, 주택건설용으로 취득한 부동산으로서 취득 후 3년 이내 착공하는 경우에 한함)』을 열거하고 있다. 주택건설사업의 경우 나대지 상태의 토지를 취득하여 바로 건축공사에 착수하는 방식뿐만 아니라, 기존 건물이 존재하는 토지 위에 주택을 신축하는 형태로도 진행될 수 있다. 이 중 기존 주택 등 노후 건물이 존치하는 경우에는 신축에 앞서 이를 철거하는 절차가 불가피하며, 이에 따라 착공까지 일정 기간이 소요될 수 있다. 여기서 대도시 내 중과세 제외업종인 주택건설사업에 관한 직접 사용의 범위는 당해 법인의 사업목적과 취득목적을 고려해 실제 사용관계를 기준으로 객관적으로 판단하고 있다(대법원2001두878, 2002.10.11., 참조). 주택건설사업은 토지 구입 후 일련의 주택공사 등의 건설공정행위를 거쳐야 한다는 점을 고려하면 나대지가 아닌 기존의 건물이 있는 토지를 구입할 경우, 해당 노후 건물을 철거하는 절차는 사업 진행을 위한 필수적인 실제적 사용관계로 볼수 있어 기존 노후 주택의 철거는 주택건설사업의 직접 사용에 해당한다. 나아가 주택건설사업의 직접 사용의 범위는 해당 주택건설사업 목적에 직접 사용되는 ｢당해｣ 부동산으로 한정하지 않고 이를 실현하기 위해 필수적으로 철거되어야 하는 건물의 경우도 주택건설사업에 ｢직접 사용｣ 되는 부동산에 해당하는 것으로 간주된다. 따라서 철거되는 건물분 주택에 대하여 취득세 중과세 부과처분은 위법한 것으로 보아야 할 것이다(행안부 지방세특례제도과－1604, 2021.07.07., 참조). [사례] 합병감면에 따른 추징요건(행안부 지방세특례제도과-1604, 2021.07.07.) 취득세 감면요건의 하나는 ｢합병일 현재 소비성서비스업을 제외한 사업을 1년 이상 계속하여 영위한 법인간의 합병｣임. ｢쟁점 건축물｣ 공사기간 중에도 당해 법인의 임직원 고용을 유지한 점, 계속하여 사업자 지위를 유지하면서 부가가치세 및 법인세 등의 신고를 이행하여 온 점, 기존 노후 건축물을 철거하고 ｢쟁점 건축물｣을 신축하는 것은 당초 목적사업 수행을 위한 활동의 일환이었던 점 등을 종합하여 볼 때 A법인은 합병일로부터 소급하여 ｢1년 이상 계속하여 사업을 영위｣라는 감면요건을 충족한 것으로 보임 [사례] 산업용 건축물 신증축하는 자의 범위(행자부 지방세특례제도과-3174, 2015.11.17.) 산업용 건축물 등을 건축하려는 자가 취득하는 부동산이란 기존 건물을 취득하여 증축을 하거나 기존 건물을 철거고 신축하거나 건물을 신축하여 취득하는 경우의 건물, 건물이 없는 토지를 취득하여 그 지상에 건물을 신축하거나 기존 건물이 있는 토지를 취득하여 그 건물을 증축하거나 기존 건물을 철거하고 신축하는 경우의 토지를 모두 포함한 것으로 보아야 함(대법원2007두21341, 2010.01.14., 참조). 따라서 산업단지에서 토지 및 건축물을 승계취득한 자가 기존 건축물 일부를 철거한 다음, 그 토지상에 산업용 건축물을 신(증)축하는 경우라면 기존 건축물 및 증축한 건축물의 부속토지는 산업용 건축물 등을 건축하려는 자가 취득하는 부동산으로 보는 것이 타당함 ※ 대법원판례(대법원2020두35295, 2020.06.11.)도 유사한 취지의 결정임

(2) 다주택자의 철거하는 주택 중과세 적용 범위

(가) 일반법인이 주택 취득후 멸실시 중과세

① 법인취득주택에 대한 다주택자 중과세 요건 지방세법(§13의2 ① 1호)에 의거하여 법인이 주택을 유상취득하는 경우에는 중과세가 적용되나 예외적으로 멸실목적으로 취득하는 경우에는 중과세 적용을 배제하고 있다(지방세법 시행령 §28의2 8호 참조). 이에 따라, 멸실 목적 외의 다른 사유로 건축물을 취득한 후 곧바로 주거시설을 철거했다고 하더라도 취득당시 주택이 주택의 외형과 구조를 그대로 지녀 사실상 폐가로 간주되지 않는 경우에는 다주택자 중과세 적용 대상에 해당하는 것으로 판단한다(조심2021지785, 2022.01.27., 등 참조). 지방세법 시행령(§28의2 8호)규정에 의거 주택조합 또는 주택건설사업자가 주택건설사업을 위하여 취득하는 주택으로서 멸실시킬 목적으로 유상거래로 취득하는 주택에 대하여는 중과세를 배제한다. 다만, 공공지원민간임대주택 개발사업 시행자는 정당한 사유 없이 그 취득일부터 2년이 경과할 때까지 해당 주택을 멸실하지 않거나 취득일부터 6년이 경과할 때까지 주택을 신축하지 않은 경우는 제외한다. 또한 주택신축판매업의 경우에는 정당한 사유 없이 취득일부터 1년이 경과할 때까지 해당 주택을 멸실시키지 않거나 취득일부터 3년이 경과할 때까지 주택을 신축하지 않은 경우 또는 취득일부터 5년이 경과할 때까지 신축 주택을 판매하지 않은 경우는 제외한다. 이 외에도 주택건설사업자 등은 정당한 사유 없이 그 취득일부터 3년이 경과할 때까지 해당 주택을 멸실시키지 않거나 그 취득일부터 7년이 경과할 때까지 주택을 신축하지 않은 경우는 제외한다. 따라서 개인이나 일반 법인이 새로이 건물(주택이나 상가)을 신축 목적으로 기존 노후 주택을 취득하는 경우에도 중과세 배제대상에 해당되지 않기 때문에 기존 노후 주택을 취득하면 중과세 적용대상에 해당한다(조심2024지380, 2024.04.04., 참조). 또한 기존 주택을 상가, 근린생활시설로 용도변경공사를 하더라도 취득시점에 주택에 해당하는 이상 중과세 세율 적용대상에 해당하게 된다(조심2021지2331, 2022.02.11., 등 다수). [사례] 취득당일 주택멸실시 법인의 다주택자 중과세(조심2021지2331, 2022.02.11.) 지방세법 시행령 제13조에 따르면 취득세는 취득 당시 사실상의 현황에 따라 부과되며 사실상 현황이 불분명한 경우에는 공부상 현황에 따라 부과된다고 규정하고 있음. 따라서 쟁점건축물을 취득한 후 곧바로 주거시설을 철거했더라도 당시 쟁점주택은 주택의 외형과 구조를 그대로 지닌 상태였으므로 사실상 폐가가 아닌 공가로 구분됨. 지방세법 시행령 제28조의 2에서 중과세 예외로 보는 주택을 규정하고 있으나, 취득한 쟁점주택은 이에 해당하지 않음. 청구법인이 멸실을 목적으로 쟁점주택을 취득했다고 하더라도 취득 이후의 상태 변경에 대하여 중과세 예외 규정을 두고 있지 않으므로 청구법인이 중과세 대상인 주택을 취득한 것으로 봄 [사례] 일반법인이 멸실목적으로 취득한 주택의 중과세적용(조심2024지380, 2024.04.04.) 쟁점주택을 취득할 당시, 종전주택의 공부 현황은 다가구주택으로 나타나고 종전주택을 취득한 후 곧바로 건축물 해체신고를 하고 주거시설을 철거하였다 하더라도 취득 당시 쟁점주택은 주택의 외형과 구조를 그대로 지닌 상태로서 이는 사실상 공가인 주택으로 보임. 멸실을 목적으로 취득하는 주택에 대한 중과세 제외대상을 열거하고 있으나, 청구법인이 근린생활시설용 건축물 신축을 위해 취득한 쟁점주택은 이에 해당하지 않음. 한편, 멸실을 목적으로 쟁점주택을 취득했다고 하더라도 취득 이후의 상태 변경에 대하여 중과세 예외 규정을 두고 있지 않는 이상 중과세 대상임 [사례] 대도시 신설법인의 멸실목적 주택 취득과 다주택자 중과세 적용(조심2022지1355, 2023.03.14.) 청구법인이 취득당시의 이 건 부동산은 주택으로서 외형 뿐만 아니라 효용 가치도 가지고 있었던 것으로 보임. 또한, 해당 부동산은 주거용건축물과 그 부속토지로 이루어져 주택으로 보아 취득세를 부과하는 것이 현황 과세 원칙에 부합함. 나아가 지방세법 시행령 제28조의2에서 규정한 중과세 예외 대상에 해당되지 않으므로 건축물을 신축하기 위하여 멸실 목적으로 이 건 부동산을 취득하였다고 하더라도 달리 볼 수 없음 ② 멸실목적 취득주택에 대한 중과세 적법성 지방세법(§13의2 ① 1호)에 ｢정당한 사유없이｣라는 문구가 명시되어 있지 않다고 하여 중과세하는 것은 가혹한 사례가 발생하게 되므로 정당한 사유라는 규정이 없더라도 정당한 사유를 인정해야 할 것이다(대법원2017두56681, 2017.11.28., 참조). 그 이유는 납세의무자인 취득법인과 무관하거나 당해 법인에게 책임을 물을 수 없는 사유로 인하여 법령에서 정한 형식적 요건을 갖추지 못한 경우까지 일률적으로 중과세율을 적용하는 것은 다주택자에 대하여 중과세하는 입법취지에 반할 뿐만 아니라 납세의무자의 예측가능성과 법적 안정성을 현저히 해칠 우려가 있기 때문이다. 또한 취득 후 철거되는 노후된 주택은 새로운 건물을 사용하는 목적을 실현하기 위한 단계로 이해할 수 있다. 이를 직접 사용에 해당한다고 해석할 수 있으므로 과세가 배제된다는 논거가 정립된다고 보는 것이 합리적이다(대법원2020두35295, 2020.06.11., 참조).

(나) 주택건설사업자의 주택 취득후 멸실 시 중과세

① 멸실주택에 대한 다주택자 중과세 추징요건 분석 지방세법 시행령(§28의2 제8호)에 따라 주택건설사업자 등이 주택건설사업을 위하여 멸실할 목적으로 취득하는 주택은 예외적으로 다주택자 중과세대상에서 제외하고 있다. 다만, 이러한 사유로 중과세가 배제되더라도 사후관리요건으로서 법인이 일정 기간 내에 멸실하거나 신축을 할 것을 주택건설사업자별로 구분하여 추징 규정을 두고 있다. (1) 주택신축판매업자 중과세 추징요건 ① 정당한 사유 없이 그 취득일부터 1년이 경과할 때까지 해당 주택을 멸실시키지 않거나 ② 그 취득일부터 3년이 경과할 때까지 주택을 신축하지 않은 경우 또는 그 취득일부터 5년이 경과할 때까지 신축 주택을 판매하지 않은 경우는 제외 (2) 주택신축판매업 이외 사업자 중과세 추징요건 - 정당한 사유 없이 그 취득일부터 3년이 경과할 때까지 해당 주택을 멸실시키지 않거나 그 취득일부터 7년이 경과할 때까지 주택을 신축하지 않은 경우는 제외[공공지원민간임대주택 개발사업 시행자의 경우 정당한 사유 없이 그 취득일부터 2년이 경과할 때까지 해당 주택을 멸실시키지 않거나 그 취득일부터 6년이 경과할 때까지 주택을 신축하지 않은 경우는 제외] 따라서 주택신축판매업자 이외 주택건설사업자 등에 대한 다주택자 중과세 요건은 다음 두 가지 경우에만 추징대상이다. 1. 정당한 사유 없이 3년(공공지원민간임대주택 개발사업 시행자의 경우 2년)이 경과할 때까지 해당 주택을 멸실시키지 않은 경우 2. 주택을 신축하지 아니하는 경우 그런데 후단 규정은 2024.1.1. 지방세법시행령 개정 시 보완되었다. 이와 같이 정부가 다주택자에 대한 취득세 중과제도를 시행하는 이유는 주택 실수요자 보호 및 투기수요 억제를 위해 시행한다는 입법취지에 기인한다. 그러나 조세법령의 해석은 엄격해석의 법리에 따라 해석하는 것이 법리인 점을 감안할 때, 비록 지방세법 시행규칙(§7의2)에서 『주택건설사업이 주택과 주택이 아닌 건축물을 한꺼번에 신축하는 사업인 경우 주택으로 산정구분에 따라 산정한 부분에 대해서는 중과세 대상으로 보지 않는다』고 규정하고 있다 하더라도 주택신축판매업자 이외 주택건설사업자 등이 반드시 주택을 신축하여야 중과세 제외 대상으로 볼 수는 없는 것이다(조심2023지66, 2023.08.25., 참조). 그러나 세정당국의 유권해석에 따르면, 주택을 멸실 후 처분하거나 주택이 아닌 다른 용도로 사용하는 경우에는 중과세 대상에 해당하는 것으로 보고 있어 해석상의 차이가 존재한다(조심2022지897, 2023.4.21.), (행정안전부 부동산세제과-4052, 2022.12.12., 참조). [사례] 멸실용 주택취득시 다주택자 중과세 예외(조심2023지66, 2023.08.25.) 주택건설사업자가 주택건설사업을 위하여 쟁점주택을 취득하였고 취득 당시 「지방세법 시행령」 제28조의2 제8호의 취득세 중과세 제외 요건을 충족하였고, 쟁점주택의 취득일부터 3년 이내에 그 주택을 멸실한 점에 비추어 문언 상 취득세 중과세 제외 배제 사유가 발생하였다고 보기 어려우므로 취득세 부과처분은 잘못이 있다고 판단됨 [사례] 멸실주택에 대한 법인 다주택자 중과세 판단(행정안전부 부동산세제과-4052, 2022.12.12.) 다주택자에 대한 취득세 중과제도는 주택의 실수요자를 보호하고 투기수요를 억제하기 위해 시행. 주택건설사업자가 새로운 주택을 짓기 위해 멸실 목적의 주택을 취득하는 경우는 실수요자 보호 취지에 반하지 않고 투기 목적의 주택 취득으로 볼 수 없어 중과세에서 제외함. 그러나 멸실만 하고 준공이전에 해당 부동산을 처분한다면 이러한 취지에 부합하지 않음. 지방세법 시행령 제28조의2 제8호 나목 및 같은 법 시행규칙 제7조의2에 따라 정비사업자, 주택건설사업자 등 사업주체별로 주택건설여부에 따라 멸실 목적으로 취득하는 주택에 대한 중과비율을 달리 정하고 있고, 이는 멸실 이후 신축을 전제로 함. 아울러 법문상 주택건설사업자가 주택건설사업을 위하여 멸실목적으로 취득하는 주택이라고 규정하고 있는데 기존 주택의 멸실만으로 중과제외 요건이 충족되었다고 본다면 해당규정에 따른 중과세요건은 사실상 유명무실한 규정이 될 수 있음. 따라서 주택건설사업자가 멸실시킬 목적으로 취득한 주택을 멸실 후 처분하거나 주택이 아닌 다른 용도로 사용한 경우라면 중과세 대상에 해당함 [사례] 멸실목적 주택 취득시 법인 다주택자 중과세(조심2022지897, 2023.04.21.) 「지방세법 시행령」 제28조의2 제8호에서는 멸실시킬 목적으로 취득하는 주택에 대한 중과세 제외대상을 열거하고 있으나, 청구법인이 근린생활시설용 건축물 신축을 위해 취득한 쟁점주택은 이에 해당하지 않음. 허나, 청구법인이 멸실을 목적으로 쟁점주택을 취득했다고 하더라도 취득 이후의 상태 변경에 대하여 중과세 예외 규정을 두고 있지 않는 이상 청구법인이 중과세 대상인 주택을 취득하지 않았다고 보기도 어려움 ② 주택신축판매업의 멸실주택에 대한 다주택자 중과세 추징 구 지방세법 시행령(§28의2 제8호 단서)에 따라 주택신축판매업자가 멸실목적으로 주택을 취득한 경우에도 ① 정당한 사유 없이 그 취득일부터 1년이 경과할 때까지 해당 주택을 멸실시키지 않거나 ② 그 취득일부터 3년이 경과할 때까지 주택을 신축하여 판매하지 않은 경우에는 중과세 추징 대상에 해당하므로 『주택멸실후 신축을 중과세 추징 배제요건』으로 한다. 그러나 대부분 주택신축판매업자의 경우에는 「주택법」 제4조에 따라 등록한 주택건설사업자 등에 중첩적으로 해당하기 때문에 납세자에게 유리한 규정을 들어 중과세 배제가 가능하므로 취득한 주택을 3년 이내에 멸실만 한 경우라도 중과세대상에서 제외되는 것으로 보아야 할 것이다(대법원2010두26414, 2012.01.27., 참조). [판례] 중복감면규정과 임대용 부동산의 추징(대법원2010두26414, 2012.01.27.) 동일한 과세대상에 대하여 조세를 감면할 근거규정이 둘 이상 존재하는 경우, 그 중 하나의 감면규정 상 감면요건이 충족되고 그 규정에 따른 감면에 대해 추징규정이 없거나 추징사유가 발생하지 않았다면 나머지 다른 감면규정에 부속된 추징사유가 발생하여 그 규정에 의한 추징처분은 가능하게 되었다고 하더라도 원래의 감면사유가 여전히 존재하는 이상 추징처분을 하는 것은 허용되지 않음. 따라서 복수의 감면규정 중 어느 하나의 규정에 의하여 감면이 이루어진 후 다른 감면규정에 종속하는 추징규정에 근거하여 추징처분이 이루어진 경우에는 당초에 한 감면결정의 근거가 된 감면사유가 존재하는지 여부를 먼저 판단하여 그 감면사유가 존재한다면 다른 감면규정에 따른 추징요건을 충족하는지 여부와 상관없이 그 추징처분은 위법하다고 할 것임

4. 철거하는 건물 자체에 대한 감면추징 범위

지방세특례제한법상 대부분의 규정에서는 감면목적에 직접 사용하는 부동산에 대해 감면하되 사후관리 규정을 두고 있다. 해당 사후관리 규정에서 특별히 규정한 경우를 제외하고는 정당한 사유 없이 그 취득일부터 1년이 경과할 때까지 해당 용도로 직접 사용하지 아니하는 경우나 해당 용도로 직접 사용한 기간이 2년 미만인 상태에서 매각ㆍ증여하거나 다른 용도로 사용하는 경우에는 그 해당 부분에 대해서는 감면된 취득세를 추징하고 있다. 그러므로 노후건물을 취득한 후 해당목적 사업에 사용하기 위하여 기존의 노후건물 자체를 철거ㆍ멸실하는 경우, 그 노후건물은 직접 사용하지 아니한 부동산으로 간주될 수 있다. 그러나 해당 감면 목적에 사용하기 위하여 건물 신축목적으로 철거하는 경우, 멸실은 목적 사용을 위한 필수적인 과정이다. 그럼에도 불구하고 기존의 사례에서는 노후 건물이 처음부터 감면 목적에 직접 사용하지 못하는 부동산에 해당되어 감면대상이 아니라는 것이다(조심2021지2935, 2023.03.23., 등 참조). [사례] 신축목적 멸실건물에 대한 감면 적용(조심2021지2935, 2023.03.23.) 건축물을 고유 업무에 직접 사용하기 위하여 취득한 것이 아니라 철거한 후 새로운 건축물(산업용 건축물 등)을 신축하기 위해 취득한 것이므로 건축물은 취득할 당시부터 「지방세특례제한법」 제78조 제4항에 따른 감면대상에 해당되지 아니하므로 부동산의 매매가격을 이 건 토지와 건축물의 시가표준액으로 안분하여 그 중 토지(취득가격)에 대하여만 「지방세특례제한법」 제78조 제4항에 따라 취득세를 감면한 것은 타당함 [사례] 멸실건물에 대한 2년이상 직접 미사용과 추징(조심2021지1142, 2021.10.06.) 청구법인은 2016.04.26. 종전건물을 취득하고 2016.07.21. 멸실하여 2년 이상 해당 사업에 직접 사용하지 아니하였는바, 이는 청구법인 스스로의 선택에 의한 것이므로 해당 사업에 직접 사용한 것으로 보기 어렵고 멸실된 종전건물과 같이 철거예정인 건물을 고유업무에 직접 사용하기 위하여 취득한 부동산에 해당된다고 보기도 어려움 [사례] 주택재개발 정비사업지구내 철거된 종교단체의 토지분재산세 감면(조심2020지3811, 2021.12.01.) 쟁점토지 상의 종교시설(교회건물)이 철거되어 쟁점토지를 종교사업에 직접 사용하지 못하고, 「지방세특례제한법 시행령」 제25조에서 사업에 직접 사용할 건축물을 건축 중인 경우와 행정기관의 건축규제조치로 착공하지 못한 경우만을 종교단체 등이 고유목적사업에 직접 사용하는 것으로 보고, 그러한 경우를 제외하고는 고유목적사업에 직접 사용하지 못한데 정당한 사유나 일정기간을 유예하는 등의 규정을 두고 있어 쟁점토지를 종교행위에 직접 사용하지 아니한 것으로 봄 [사례] 철거건물의 창업중소기업 감면 대상 판단(조심2021지1018, 2021.04.26.) 건축물을 취득하여 철거할 때까지 사실상 해당 사업에 직접 사용하지 않은 것으로 나타나는 점, 청구인이 해당 건축물을 직접 사용하지 아니하고 철거한 것은 해당 사업장에서 맥주제조업 및 식품접객업을 영위하기 위한 것으로, 이와 같은 사유는 해당 건축물을 해당 사업에 직접 사용할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 않는 점, 음식점업(식품접객업)은 「지방세특례제한법」 제58조의3 제4항 각 호에서 규정하고 있는 창업중소기업의 취득세 감면 대상에 업종에 해당되지 않는 점, 청구인과 OOO서로 다른 사업체이므로 청구인이 경영하고 있는 맥주제조업과 OOO운영하고 있는 음식점업은 명백히 구분되는 점, 청구인은 이 건 제조장에 대하여만 취득세를 감면받았고 OOO임대하고 있는 음식점용 건축물에 대하여는 취득세를 전액 신고․납부하였는바 그 부속토지인 쟁점토지는 당연히 취득세 과세대상에 해당하여 건축물 및 쟁점토지는 정당한 사유 없이 그 취득일부터 3년 이내에 해당 사업에 직접 사용하지 아니한 경우 또는 취득일부터 3년 이내에 다른 용도로 사용한 경우에 해당함 그러나 감면법인이 감면 목적사업에 직접 사용하는 부동산의 범위에 대하여 목적사업에 사용하기 위한 과정상 기존 낡은 건물을 철거할 수밖에 없는 경우라면 건물이 없는 토지를 취득하여 그 지상에 건물을 신축하거나 기존 건물이 있는 토지를 취득하여 그 건물을 증축하거나 기존 건물을 철거하고 신축하는 경우의 토지를 모두 포함한 것으로 보아야 할 것이다(대법원2020두35295, 2020.06.11.), (대법원2007두21341 2010.01.14., 참조). [판례] 취득 후 철거하는 건물에 대한 직접 사용(대법원2020두35295, 2020.06.11.) 지방세특례제한법상 특정 목적에 ｢직접 사용｣ 하기 위해 취득하는 부동산의 취득세를 감면하는 규정을 적용함에 있어, 해당 목적에 직접 사용되는 ｢당해｣ 부동산으로 한정하지 않고, 이를 실현하기 위해 필수적으로 철거되어야 하는 건물의 경우도 ｢직접 사용｣ 되는 부동산으로 본 해석례가 존재함. 건물 중 제3자 공급을 위해 일시 취득하는 토지에 상응하는 부분은 국가의 계획에 따라 제3자에게 공급할 목적으로 주택건설사업에 사용하기 위해서인바, 이러한 취득 경위, 문언과 입법취지 등에 비추어 보면, 그에 대한 취득세는 구 지방세특례제한법 제76조 제1항에 따라 경감되어야 함

5. 결어

지방세법상 기존의 노후건물을 포함한 부속토지를 취득하는 경우, 노후건물은 취득 즉시 철거하고 새로이 건물을 신축하게 된다. 이 경우 철거ㆍ멸실되는 건물은 그 자체로 목적 사업에 직접 사용하지 아니하고 철거ㆍ멸실하지만 실제 목적사업에 직접 사용하기 위하여 멸실한 것일 뿐이다. 이에 대하여 납세자의 경우 해당사업에 직접사용하기 위한 과정에 불과함에도 불구하고 직접 사용으로 보지 아니하고 추징하고 있으므로 유의하여야 할 것이다.(끝)