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3. 회생절차중 법인에 대한 지방세 쟁점 분석

(1) 회생개시 신청후 인가결정 이전단계

(가) 채무자의 회생개시신청후 결정이전의 압류범위

채무자회생법(§44①)에 의거 법원은 회생절차개시의 신청이 있는 경우 필요하다고 인정하는 때에는 이해관계인의 신청에 의하거나 직권으로 회생절차개시의 신청에 대한 결정이 있을 때까지 채무자에 대한 파산절차등에 해당하는 절차의 중지를 명할 수 있으나, 담보권실행을 위해 채무자의 재산에 대하여 이미 강제집행등 절차가 진행된 경우로서 그 절차의 신청인인 회생채권자 또는 회생담보권자에게 부당한 손해를 끼칠 염려가 있는 때에는 중지를 할 수가 없다. 그리고 채무자회생법(§58①,②)에 의한 회생절차개시결정이 있는 때에는 국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 회생채권보다 우선하지 아니한 것에 기한 체납처분을 할 수 없고 회생절차개시결정이 있는 때에는 국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 회생채권보다 우선하지 아니한 것에 기한 체납처분의 절차는 중지되는 것이다. 그러므로 회생개시결정이 되지 않고 회생개시 신청만 진행중인 경우 지방세 체납으로 인한 압류절차가 가능한 것인지 여부에 대하여 살펴보면, 회생개시신청만 들어간 체납자의 경우라도 지방세 체납으로 압류가 가능하나 법원에서 회생절차개시의 신청에 대한 결정이 있을 때까지 중지명령을 하는 경우에는 압류를 할 수가 없는 것이다. 따라서 지방세청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 회생채권보다 우선하지 아니하는 것은 압류가 일반채권의 압류 순위보다 후순위인 경우 등을 의미하며 채무자회생법(§58③)에 의거 회생절차개시결정이 있는 때에는 회생절차개시결정이 있는 날부터 회생절차가 종료되는 날까지 등 말일이 먼저 도래하는 기간 동안 회생채권에 기한 채무자의 재산에 대한 「지방세징수법」에 의한 체납처분은 할 수 없다. 회생개시결정 이후에는 체납자의 회생개시결정 전 회생채권에 대한 압류가 이에 해당하는 경우에는 체납처분 절차를 진행할 수가 없는 것이다.

(나) 채무자의 회생개시신청후 결정이전의 압류와 납부지연가산세(=가산금) 적법성

지방세징수법(§63① 제1호)에 의거 지방자치단체의 장은 납부, 충당, 공매의 중지, 부과의 취소, 그 밖의 사유로 압류가 필요 없게 되었을 때에는 압류를 즉시 해제하여야하는바, 채무자회생법(§140②)의 규정에 의거 회생계획에서 「지방세징수법」에 의하여 징수할 수 있는 청구권(국세징수의 예에 의하여 징수할 수 있는 청구권으로서 그 징수우선순위가 일반 회생채권보다 우선하는 것을 포함)에 관하여 3년 이하의 기간 동안 징수를 유예하거나 체납처분에 의한 재산의 환가를 유예하는 내용을 정하는 때에는 징수의 권한을 가진 자가 동의한 경우에는 이행 지체에 대한 가산세가 발생되지 아니하는 것이다. 법원에 지방세 채권신고서를 제출하여 신고금액만큼 지방세 채권을 수령하고 그후 납부지연가산세(가산금)가 발생하여 가산금체납액이 남아 있는 상황인 경우로서 그 가산금이 회생개시결정일 이전에 발생된 회생채권에 해당하여 신고한 경우라면 변제받을 수 있고 압류 해제대상이 아닌 것이다. 다만 이를 신고하지 아니하고 법원의 징수유예의견에 대하여 동의를 한 상태에서 발생된 가산금은 유효하지 아니하므로 가산금 채권은 없는 것이며 압류해제 대상에 해당한다(대법원90누2833, 1991.3.12., 참조). [판례] 회사정리계획에서 징수유예 동의시 가산금 납부의무(대법원90누2833, 1991.3.12.) 1. 정리계획에서 조세채권자의 동의를 얻어 납부기한을 연장하는 취지로 징수유예를 정한 것이라고 인정되는 경우에는 당초의 납부기한을 경과하였다고 하여 이행지체의 책임을 물을 수 없어 가산금이 발생하지 않는다고 보아야 할 것임. 2. 회사정리법상 공익채권은 정리절차에 의하지 아니하고 수시로 변제하도록 되어 있으며(제209조), 정리계획에서 공익채권에 관하여 장래에 변제할 금액에 관한 합리적인 규정을 정하도록 되어 있다(제216조)고 하여도 그 변제기의 유예 또는 채권의 감면 등 권리에 영향을 미치는 규정을 정할 수 없는 것이 원칙이나, 다만 채권자와의 합의하에 변제기를 연장하는 등 권리변동에 관한 사항을 정하고 그 취지를 정리계획에 기재한 때에는 채권자도 이에 구속된다고 할 것임.

(2) 회생개시 인가결정후 청산종결 단계

(가) 회생결정법인에 대한 재산세 납세의무

회생절차중인 법인이라도 재산세 과세기준일 현재 소유하고 있는 재산에 대하여 재산세 납세의무가 있다. 이는 회생개시결정 이후에 조세채권이 발생한 것이므로 공익채권에 해당하기 때문이다. 그러나 회생개시결정 이전에 발생한 재산세에 대하여 소급하여 부과하는 경우 채무자회생법(§251)에 의거 회생계획인가의 결정이 있는 때에는 회생계획이나 이 법의 규정에 의하여 인정된 권리를 제외하고는 채무자는 모든 회생채권에 관하여 그 책임을 면하며, 주주·지분권자의 권리와 채무자의 재산상에 있던 모든 담보권은 소멸하는 것이다. 따라서 채무자회생법(§156①)에 따라 제140조 제2항(회생채권인 지방세)의 청구권을 가지고 있는 자는 지체 없이 그 금액 및 원인과 담보권의 내용을 법원에 신고하여야 하며 제2차 관계인집회까지 제출하여야 한다(대법원93누14417, 1994.3.25., 참조). 만약 회생개시 결정을 받고 부과해야 할 재산세를 회생채권으로 신고하지 아니한 채 정리계획인가 결정이 된 경우에는 채무자회생법령의 규정에 따라 과세관청이 더 이상 부과권을 행사할 수 없으며, 그 조세채권에 관하여 정리계획인가결정 후에 한 부과처분은 부과권이 소멸된 뒤에 한 위법한 과세처분으로서 그 하자가 중대하고도 명백한 무효의 부과처분에 해당한다(대법원2003두8814, 2004.12.10., 참조). [사례] 회생절차법인의 재산세 처분과 압류 적법성(조심2017지1011, 2018.5.14.) 회생채권과 공익채권은 회생절차에서 인정되는 지위가 달라 어떠한 조세채권이 회생채권과 공익채권 중 어디에 해당하는지는 채권자·주주·지분권자 등 다른 이해관계인에게 미치는 영향이 지대하므로 다수 이해관계인의 법률관계를 조절하는 회생절차의 특성상 회생채권과 공익채권은 객관적이고 명확한 기준에 의하여 구분되어야 함(대법원2010두27523, 2013.3.22., 참조). 조세채권은 같은 법 제179조 제1항 제9호 라목에서 규정한 특별징수의무자가 징수하여 납부하여야 하는 지방세에 해당하지 아니하므로 회생절차 개시결정 당시 아직 납부기한이 도래하는지 여부와 관계없이 공익채권에 해당하지 아니한 점, 쟁점조세채권은 회생절차 개시결정 전에 법률에 의한 납세의무가 성립되어 그 부과처분이 회생철차 개시결정 후에 있는 경우라도 회생채권에 해당하는 점(대법원2005다43883, 2007.9.6., 판결 등 참조), 청구법인이 관계인 집회기일 안내문을 처분청에 발송하였음에도 처분청이 쟁점조세채권을 신고하지 아니한 상태에서 회생계획인가 결정이 된 점, 쟁점조세채권 중 재산세 등이 징수유예기간 중이라도 그 신고가 제한되는 것은 아닌 점 등에 비추어 신고되지 아니한 회생채권인 쟁점조세채권은 처분청이 부과권 등을 행사할 수 없음에도 이를 부과·고지한 후 체납하였다는 이유로 쟁점토지를 압류한 처분은 회생채권에 관한 책임이 면한 뒤에 한 위법한 처분으로서 그 하자가 중대하고도 명백함(대법원2003두8814, 2004.12.10., 참조). [판례] 회사정리개시결정이후 미신고 조세부과처분 무효성(대법원2005다43883, 2007.9.6.) 정리회사에 대한 조세채권이 회사정리 개시결정 전에 성립되어 있으면 그 부과처분이 정리절차 개시 후에 있는 경우라도 그 조세채권은 정리채권이 되고(대법원93누14417, 1994.3.25.), 조세부과처분은 추상적으로 성립되어 있는 조세채권에 관하여 구체적인 세액을 정하고 체납처분 등의 자력집행권을 수반하는 구체적인 조세채권을 발생시키는 조세행정행위이므로 비록 회사정리 개시결정 전에 조세채권이 추상적으로 성립되어 있었다고 하더라도 장차 부과처분에 의하여 구체적으로 정하여질 조세채권을 정리채권으로 신고하지 아니한 채 정리계획인가결정이 된 경우에는 위 규정에 따라 과세관청이 더 이상 부과권을 행사할 수 없으며, 따라서 그 조세채권에 관하여 정리계획인가결정 후에 한 부과처분은 부과권이 소멸된 뒤에 한 위법한 과세처분으로서 그 하자가 중대하고도 명백하다고 할 것임(대법원2003두8814, 2004.12.10.). 한편, 과세처분의 하자가 단지 취소할 수 있는 정도에 불과할 때에는 과세관청이 이를 스스로 취소하거나 항고소송절차에 의하여 취소되지 않는 한 그로 인한 조세의 납부가 부당이득이 된다고 할 수 없으나, 과세처분의 하자가 중대하고 명백하여 당연무효인 경우에 이 과세처분에 의하여 납세의무자가 납부하거나 징수당한 오납금은 국가 또는 지방자치단체가 법률상 원인없이 취득한 부당이득에 해당함[(대법원94다28000, 1994.11.11.); (대법원91다32053, 1992.3.31.) 등 참조].

(나) 회생법인의 증자등기시 등록면허세 소급 비과세 범위(지법§26②제1호, 부칙§3)

구 지방세법(§26②제1호)에 의거 유상증자 등 법원 촉탁등기를 하여 등록면허세를 납부한 경우 아래와 같이 지방세법이 개정되면서 등록면허세 비과세 소급적용에 따른 등록면허세 직권환급이 가능하게 되어 2024.1.1.부터 시행한다. 이 경우 지방세법 부칙(§3)에 따라 지방세법(§26②제1호)의 비과세를 소급적용하기 위해서 『① ｢채무자회생법｣에 따라 법원의 촉탁하여 등기·둥록할 것 + ② 개정규정 시행 당시 회생절차·간이회생절차가 진행 중 또는 회생계획·간이회생계획을 수행중인 경우』의 요건을 충족하여야 한다. ① 회생절차가 진행중인 경우의 범위에 대하여 채무자회생법상 정의 규정은 없으나, 회생절차는 채무자회생법상의 절차를 의미하는 이상 채권자 등의 회생개시신청 이후 회생법원에서 회생개시결정을 하게 되면 그날을 기산일로 하여 회생절차 종결일까지를 의미한다. (사례1) 2024.1.1. 당시 회생절차가 진행중인 경우 : 소급 등록면허세 비과세 대상임 (사례2) 2024.1.1. 당시 회생절차가 종료된 경우 : 소급 등록면허세 비과세 대상에서 제외 ② 회생계획 수행중인 경우의 의미에 대하여도 채무자회생법상 정의 규정은 없다. 다만 채무자회생법(§257①)의 규정에서 회생계획인가의 결정이 있는 때에는 관리인은 지체 없이 회생계획을 수행하여야 하므로 그 시기(始期)는 『회생계획인가 결정일』로 하여야 하고 종기(終期)는 그 수행을 완료한 날로 보아야 한다, 이 경우 회생계획 수행중인지 여부는 당해 회생법인이 법원으로부터 인가받은 “회생계획”에 따라 회생채권 변제가 실제로 진행 중임을 확인할 수 있는 자료로 판단한다. (사례3) 2024.1.1. 당시 회생인가결정을 수행중인 경우 : 소급 등록면허세 비과세 대상임 (사례4) 2024.1.1.당시 회생절차종료후 회생인가결정 수행중인 경우 : 소급 등록면허세 비과세 대상임 [사례] 회생법인 증자등기 등록면허세 비과세 및 가산세(조심2023지3665, 2023.9.27.) 「지방세법」제26조 제2항 제1호와 「채무자회생 및 파산에 관한 법률」제25조 제4항은 모두 ‘회사의 정리 또는 특별청산에 관한’ 법원의 촉탁으로 인한 등기 또는 등록에 대한 과세 여부를 규정하고 있으므로 「채무자회생 및 파산에 관한 법률」제25조 제4항이 「지방세법」제26조 제2항 제1호에 대한 특별법에 해당된다고 보기는 어려운 점(서울고법2017누362, 2017.11.15., 판결, 같은 뜻임) 등에 비추어 처분청이 청구법인에게 이 건 등록면허세 등을 부과한 처분은 달리 잘못이 없다. 청구법인의 입장에서는「채무자회생 및 파산에 관한 법률」에 따라 등록면허세 등을 신고․납부하지 않은 것이라고 할 것이고, 동일한 등기행위에 대해 개별 법률에서 과세여부를 서로 달리 정하고 있는 이상 납세자가 양 법률 규정 모두를 사전에 인지하고 등록면허세 등을 신고·납부하는 것을 기대하는 것이 무리가 있다. [표] 채무자회생법상 법인등기·등록별 등록면허세 비과세 범위

(3) 청산 및 청산종결단계

(가) 파산선고후 재산세 납세의무자 적격성

지방세법(§107②8호)은 「채무자 회생법」에 따른 파산선고 이후 파산종결의 결정까지 파산재단에 속하는 재산의 경우 공부상 소유자를 납세의무자로 규정하고 있다. 파산 후 파산종결 전까지 재산세 납세의무자는 누가 되어야 하는지 여부에 대하여 채무자회생법(§382①)은 파산선고가 있는 경우 채무자가 파산선고 당시 가진 국내외의 모든 재산은 파산재단을 구성하고, 그 파산재단을 관리 및 처분할 권리는 파산관재인에게 전속한다(§384)고 규정하고 있다. 파산관재인은 파산재단에 속하는 재산을 환가하여 파산채권자들에 대한 배당을 실시할 뿐만 아니라 재단채권 역시 파산재단에 속하는 재산에서 수시로 변제하게 된다. 따라서 재단채권이나 파산채권에 해당하는 조세채권의 납세의무자는 파산관재인이다(대법원2015다21644, 2017.11.29., 참조). 그러므로 법인이 파산후 재산세 납세의무자 역시 파산관재인이 되는 것이다.

(나) 파산중인 법인의 사업소분 주민세 납세의무 적격성

지방세법(§75②)에 의거 사업소분의 납세의무자는 과세기준일 현재 지방자치단체에 사업소를 둔 법인인 사업주로 하나 과세기준일 현재 1년 이상 계속하여 휴업하고 있는 자는 제외한다. 따라서 회생법원에서 파산선고를 받았고 등기부에도 표기되어 있는 경우 파산법인이 실질적인 폐업상태로 물적설비가 없는 경우에는 사업소분 주민세 납세의무자가 아닌 것이다.

4. 회생절차상의 과점주주의 취득세 납세의무 적격성

(1) 회생절차 중 과점주주 납세의무 적격성

지방세법(§7⑤)에 의거 법인의 주식 또는 지분을 취득함으로써 「지방세기본법」 제46조 제2호에 따른 과점주주 중 대통령령으로 정하는 과점주주가 되었을 때에는 그 과점주주가 해당 법인의 부동산등(법인이 「신탁법」에 따라 신탁한 재산으로서 수탁자 명의로 등기·등록이 되어 있는 부동산등을 포함)을 취득한 것으로 본다. 이는 과점주주가 주식 등 의결권을 행사하여 당해 주식발행법인의 사실상 지배력을 행사하는 것을 전제로 하여, 당해 법인의 부동산 등을 사실상 취득하는 것으로 의제하여 과세하는 제도이다. 그러므로 「채무자회생법」에 의한 회생절차개시결정이 있은 때에는 회사사업의 경영과 재산의 관리처분권은 관리인에 전속하고, 관리인은 회생회사의 기관이나 대표자는 아니지만 회생회사와 그 채권자 및 주주로 구성되는 이해관계인 단체의 관리자인 일종의 공적 수탁자라는 입장에서 정리회사의 대표, 업무집행 및 재산관리 등의 권한행사를 혼자서 할 수 있게 되므로 회생절차개시 후에 비로소 과점주주가 된 청구법인으로서는 과점주주로서의 주주권을 행사할 수 없어 과점주주 납세의무가 없다고 보는 것이다(대법원92누11138, 1994.5.24., 참조). [판례] 회생절차상의 과점주주 납세의무(대법원2023두49240, 2023.11.16.) 주식을 취득할 당시 신설회사의 주주권을 실질적으로 행사하여 신설회사의 운영을 지배관리 할 수 있는 지위에 있었다고 봄. 주식인수가 완료되면 이 사건 신설회사의 관리인의 회생계획에 따른 별도의 업무수행 없이 이 사건 신설회사에 대한 회생절차가 조기 종결되고, ② 법원으로부터 이러한 내용이 반영된 변경회생계획안에 대한 회생계획 변경결정을 받을 것을 해제조건으로 하는 이 사건 주식매매계약을 체결하였다. 원은 2019. 1. 4. 이 사건 주식매매계약의 내용이 포함된 이 사건 변경회생계획을 인가하였고, 원고가 이 사건 주식매매계약 체결 당시 예정한 바와 같이 이 사건 신설회사의 관리인에게는 이 사건 주식 인수가 완료될 경우 법원에 회생절차 종결을 신청하는 업무(제6절) 이외에 이 사건 변경회생계획에 따라 수행할 업무는 없었다. 법원은 이 사건 변경회생계획에서 예정한 원고의 이 사건 주식 인수가 완료됨에 따라 2019. 1. 31.자 회생절차 종결신청에 의하여 2019. 2. 12. 이 사건 신설회사에 대하여 회생절차종결결정을 하였다. 이 사건 신설회사에 대한 회생절차종결결정의 효력에 따라 그 무렵부터 채무자회생법 제56조 등에 따른 이 사건 신설회사 관리인의 권한은 소멸하였다. 원고는 2019. 3. 6.경 이 사건 신설회사의 대표이사 및 사내이사, 감사를 원고 측의 임직원으로 선임하였다. 원고의 이 사건 주식 인수 이후부터 이 사건 신설회사에 대한 회생절차종결결정 당시까지 채무자회생법 제251조, 제252조, 제260조, 제263조 등에 의하여 원고의 주주권 행사가 제한되었거나 이 사건 신설회사의 관리인이 이 사건 변경회생계획을 수행하면서 원고의 주주권 행사를 제한하였다고 볼 만한 사정은 없다. [판례] 정리절차개시 후 과점주주된 자의 과점주주 범위(대법원92누11138, 1994.5.24.) 회사정리법에 의한 정리절차개시결정이 있은 때에는 회사사업의 경영과 재산의 관리처분권은 관리인에 전속하고 관리인은 정리회사의 기관이거나 그 대표자는 아니지만 정리회사와 그 채권자 및 주주로 구성되는 이해관계인 단체의 관리자인 일종의 공적 수탁자라는 입장에서 정리회사의 대표, 업무집행 및 재산관리 등의 권한행사를 혼자서 할 수 있게 되므로 정리절차개시 후에 비로소 과점주주가 된 자는 과점주주로서의 주주권을 행사할 수 없게 되는 것이고, 따라서 정리회사의 운영을 실질적으로 지배할 수 있는 지위에 있지 아니하는 셈이 되어 그 재산을 취득한 것으로 의제하는 구지방세법(1990.12.31. 법률 제4269호로 개정되기 전의 것) 제105조 제6항 소정의 과점주주의 요건에 해당되지 아니함.

(2) 회생절차 중 과점주주의 제2차납세의무 지정

(가) 과점주주의 제2차 납세의무 지정요건과 부종성

지방세법(§7⑤)에 의거 법인의 주식 또는 지분을 취득함으로써 「지방세기본법」 제46조 제2호에 따른 과점주주 중 대통령령으로 정하는 과점주주가 되었을 때에는 그 과점주주가 해당 법인의 부동산등을 취득한 것으로 보며 과점주주의 연대납세의무에 관하여는 「지방세기본법」 제44조를 준용한다. 그리고 지방세기본법(§46)에 의거 법인(증권시장에 상장한 법인은 제외)의 재산으로 그 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 지방자치단체의 징수금에 충당하여도 부족한 경우에는 그 지방자치단체의 징수금의 과세기준일 또는 납세의무성립일 현재 과점주주는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 본래의 납세의무자가 지방세를 체납한 경우 납세의무를 확대하는 것인가에 대하여 보면 그 이론적 근거는 부종성과 보충성에 기인한다. 부종성은 주로 보증채무가 주채무를 담보하므로 주채무가 존재하여야 보증채무가 성립하며, 주채무가 소멸되면 따라 소멸된다는 것이다. 주채무가 조건부이면 조건부로 성립하며, 보증채무는 그 목적 또는 형태에서 주채무보다 무거울 수 없다. 또한 보증인은 주채무자의 항변권으로 채권자에게 대항할 수 있는 것이다(대법원2013다205433, 2015.9.10., 참조). 또한 보충성은 주채무자가 이행을 하지 않을 때에 비로소 보증인이 이행할 책임을 진다는 것이다. 따라서 채권자가 채무이행을 청구할 경우 보증인은 주채무자가 변제능력이 있다는 사실과 그 집행이 쉽다는 것을 증명하여 먼저 주채무자에게 청구할 것(최고의 항변권)과 그 재산을 집행할 것(검색의 항변권)을 요구할 수 있다. [판례] 제2차 납세의무자에 대한 취소결정과 부종성(대법원2013다205433, 2015.9.10.) 과세권자는 해당 판결 등을 받은 자로서 그 판결 등이 취소하거나 변경하고 있는 과세처분의 효력이 미치는 납세의무자에 대하여서만 위 규정을 적용하여 그 판결 등에 따른 경정처분 등을 할 수 있을 뿐 납세의무가 승계되는 등의 특별한 사정이 없는 한 그 취소나 변경의 대상이 된 과세처분의 효력이 미치지 아니하는 제3자에 대하여서까지 위 규정을 적용할 수 있는 것은 아님(대법원2003두1752, 2004.6.10., 참조). 제2차납세의무의 성립에는 주된 납세의무의 성립 외에도 주된 납세의무자의 체납 등과 같은 별도의 요건이 요구되는 등 제2차납세의무자에 대한 부과처분은 주된 납세의무자에 대한 부과처분과는 독립된 부과처분에 해당하는 점, 제2차납세의무자에 대한 판결 등이 취소하거나 변경하고 있는 과세처분의 효력은 주된 납세의무자에게 미치지 아니하는 점 등을 종합하여 보면 제2차납세의무자에 대한 부과처분을 주된 납세의무자에 대한 납세고지 절차의 하자 등을 이유로 취소하는 판결이 확정되었다고 하더라도 주된 납세의무자에 대한 부과제척기간에 관하여는 구 지방세법 제30조의 4 제2항에 따른 특례가 적용될 수 없음. 한편 과세관청이 부과처분을 취소하면 그 부과처분으로 한 법률효과는 일단 소멸하고, 그 후 다시 동일한 과세대상에 대하여 부과처분을 하여도 이미 소멸한 법률효과가 다시 회복되는 것은 아니며 새로운 부과처분에 근거한 법률효과가 생길 뿐임. 따라서 새로운 부과처분이 부과제척기간의 만료일까지 적법하게 고지되지 않은 경우 그 부과처분은 당연 무효임(대법원96다204, 1996.9.24., 참조).

(나) 회생계획인가결정의 효력범위와 제2차 납세의무의 범위

회생계획안 심리기일 이전으로서 통상 제2회 관계인 집회일 전까지 신고하지 아니하면 실권이 소멸되나 그 이전에 신고한 경우에는 소멸되지 아니한다(대법원93누14417, 1994.3.25., 참조). 그러므로 조세채권이 소멸되지 아니한 이상 주된 채무자의 납세의무에 대한 부종성에 기하여 제2차 납세의무자를 정할 수가 있으며, 회생개시절차 중이라고 하더라도 회생회사에 대한 출자자나 과점주주를 제2차납세의무자로 정할 수가 있다. 역으로 회생절차 중이라고 하더라도 출자자나 과점주주 개인의 지방세채무에 대하여 채무자 회사를 제2차납세의무자로 지정할 수가 있는 것이다. 이 경우 회생채권에 해당하는 경우에는 지정통지 등 요건을 구비하여 흠결이 없도록 하여야 하고 신고하여야 한다. 그러므로 과점주주의 보충적 납세의무는 주된 채무자의 지방세 채무를 전제로 제2차 납세의무자를 정하는 것이며 회생채권인 조세채권은 신고를 하지 아니하면 실권되고 채무자회사의 경우에는 책임이 면책되는 것이다. 여기서 ｢회사의 채무에 대한 면책｣이 되는 것은 채권 자체가 소멸되는 것이 아니라 채권 자체는 존속하되 회생절차 종료 후에 회사에 대하여 책임을 물을 수가 없는, 즉 강제집행을 할 수가 없는 ｢자연채무(自然債務)｣가 된다는 의미이다. 주채무자인 납세자(채무자회사)의 채무가 면책된다고 하더라도 제2차납세의무자, 연대납세의무자 등에 대하여는 그 면책의 효력이 미치지 아니하므로 과세권자는 정리절차에 관계없이 체납처분 등이 가능한 것이다(대법원2013다205433, 2015.9.10., 참조). 그러므로 조세채권이 소멸되지 아니한 이상 주된 채무자의 납세의무에 대한 부종성에 기하여 제2차 납세의무자를 정할 수가 있으며, 회생개시절차 중이라고 하더라도 회생회사에 대한 출자자나 과점주주를 제2차납세의무자로 정할 수가 있다.

(3) 상장폐지시 과점주주 납세의무 범위

지방세법(§7⑤)에 의거 법인의 주식 또는 지분을 취득함으로써 「지방세기본법」 제46조제2호에 따른 과점주주 중 대통령령으로 정하는 과점주주가 되었을 때에는 그 과점주주가 해당 법인의 부동산등을 취득한 것으로 보며, 주식을 「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따른 유가증권시장이나 코스닥시장에 상장한 법인은 제외한다. 아래의 [예시4]와 같이 A사가 상장법인 B사의 주식을 인수하면서 지분율 90%를 취득하더라도 상장폐지가 되지 아니한 상태에서는 상장법인이므로 과점주주가 성립되지 아니한다. 그러나 주식인수 후 인수과정에서 상장폐지가 확정된 후 정리매매기간 동안 주식을 추가 취득하여 총 주식보유비율이 93%로 증가하였다면 지방세법시행령(§11②)의 규정에 따라 이미 과점주주가 된 주주 또는 유한책임사원이 해당 법인의 주식등을 취득하여 해당 법인의 주식등의 총액에 대한 과점주주가 가진 주식등의 비율이 증가된 경우로 보아 그 증가분에 대해 취득세를 부과하나, 증가된 후의 주식등의 비율이 해당 과점주주가 이전에 가지고 있던 주식등의 최고비율보다 증가되지 아니한 경우에는 취득세를 부과하지 아니한다. 그러므로 이미 과점주주(90%)인 상태에서 추가 취득분인 3%에 대하여 취득세 납세의무가 있는 것이다. 예시4 비상장법인인 A사는 상장법인 B사(회생인가허가받은 후 상장폐지됨)를 인수하면서 주식을 취득(지분율 90%)하였음. A사(종목 : 경영컨설팅업, 비상장회사)는 20×3년 2월에 회생인가계획승인을 받은 제조업회사(상장회사였으니 상장폐지됨)를 인수하였음. 인수과정에서 B상장회사주식을 90%(제3자배정으로 인한 유상증자) 이상 보유하게 되었고, 상장폐지가 확정되면서 정리매매기간(20×3.11.27~ 20×3.12.05)동안 증권거래소를 통해서 주식을 취득하여 총 주식보유비율이 93%로 증가함 [사례] 이시(異時)폐지결정과 제2차납세의무자(조심2018지29, 2018.3.13.) 채무자회생및파산에관한법률에 따른 이시파산폐지결정을 받았다하여 동 폐지결정 전에 이미 적법하게 성립한 지방세에 대한 납세의무자의 지위까지 상실하였다고 보기 어려운 점, 체납액의 납세의무가 성립한 후에 체납법인이 파산선고 및 이시파산폐지결정을 받은 점, 체납액의 납세의무 성립당시 청구인이 체납법인의 과점주주였고 체납법인의 재산을 이에 충당하여도 부족한 점 등에 비추어 제2차 납세의무자로 지정하고 쟁점체납액에 대하여 납부통지처분은 타당함. ※ 이시폐지는 법원의 파산선고 후에 파산재단이 법인파산의 절차를 진행함에 있어서 비용을 충당하기에 부족하다고 인정하는 경우에 파산절차를 폐지하는 것을 말하며 동시폐지와 달리 파산선고 결정과 폐지 과정이 각기 다른 시간에 이루어진다고 해서 이를 이시폐지라고 함.

(4) 파산선고후 보충적 납세의무자 적격성

지방세기본법(§44④)의 규정에 의거 법인이 채무자 회생법(§215)에 따라 신회사(新會社)를 설립하는 경우 기존의 법인에 부과되거나 납세의무가 성립한 지방자치단체의 징수금은 신회사가 연대하여 납부할 의무를 진다. 동법 제45조 제1항의 규정에 의거 법인이 해산하였으나 그 법인에 부과되거나 그 법인이 납부할 지방자치단체의 징수금을 납부하지 아니하고 남은 재산을 분배하거나 인도(引渡)하여, 그 법인에 대하여 체납처분을 집행하여도 징수할 금액보다 적은 경우에는 청산인과 남은 재산을 분배받거나 인도받은 자는 그 부족한 금액에 대하여 제2차 납세의무를 지는 것이다. 그러므로 당해 법인의 파산선고 후에는 당해 법인을 제2차 납세의무자로 지정할수 없고 청산인을 대상으로 제2차 납세의무자를 지정하되, 청산인에게는 분배하거나 인도한 재산의 가액을, 남은 재산을 분배받거나 인도받은 자에게는 각자가 분배·인도받은 재산의 가액을 한도로 하여야 한다. 그러나 당해 법인이 파산선고 후 파산변제금을 일부 배당받은 경우라면 해당 법인은 당초 납세의무자가 되는 것이므로 제2차납세의무자로 지정할 수 없고, 청산인의 경우 남은 재산을 분배하거나 인도한 재산의 가액을 한도로 제2차납세의무자를 지정할 수 있는 것이다.

5. 결어

부실기업의 부도로 워크아웃 등 법정관리절차에 들어가는 경우 채권단 등이 법원에 회생개시신청을 하면 법원에서는 해당 부실기업에 대하여 회생절차 진행여부를 결정하게 된다. 이 경우 채무자회생법상의 회생개시신청이 있게 되면 지방세징수법령에 불구하고 채무자회생법령에 따라 지방세 채권을 회생채권과 공익채권으로 구분하여 변제절차에 들어가는 등 특례가 적용된다. 그러므로 채무자회생법상의 회생절차를 진행 중인 경우 회생절차 단계별로 지방세 채권관리상의 쟁점이 발생한다. 특히 회생법원에서 회생계획인가 결정 전 제2회 관계인집회일까지 회생채권을 신고하지 아니하면 지방세채권이 일실하게 되는 점을 유념하여야 한다. 그리고 회생절차 수행중에 증자등기를 하는 경우 등록면허세가 소급하여 비과세되기 때문에 2019년 이후 증자등기 등에 대하여는 소급하여 환급대상이 되는 점을 유의하여야 한다.(끝)