세무조사 기간동안 성실히 조사에 대응하였다면 이제 조사결과를 기다려야 한다. 보통은 조사관서에서 제시한 문제점에 대해 소명이 된 경우라면 그 이슈는 과세에서 제외되고 소명이 되지 않은 경우라면 해당 이슈와 관련된 세금이 부과되기 때문에 조사 막바지엔 세무대리인 역시 조사결과에 대해 어느정도 예측이 가능하다. 그리고 조사가 종결되었을 때, 세무공무원은 그 조사를 마친 날로부터 20일 이내에 세무조사 내용, 결정 또는 경정할 과세표준, 세액 및 산출근거 등의 정보가 포함된 조사결과를 납세자에게 설명하고, 이를 서면으로 통지하여야 한다. 다만, 세무공무원은 ‘국조법 및 조세조약에 따른 국외자료의 수집ㆍ제출 또는 상호합의절차 개시에 따라 외국 과세기관과의 협의가 진행 중인 경우’와 ‘해당 세무조사와 관련하여 세법의 해석 또는 사실관계 확정을 위하여 기획재정부장관 또는 국세청장에 대한 질의 절차가 진행 중인 경우’로서 20일 이내에 조사결과를 통지할 수 없는 부분이 있는 경우에는 납세자가 동의하는 경우에 한정하여 조사결과를 통지할 수 없는 부분을 제외한 조사결과를 납세자에게 설명하고, 이를 서면으로 통지할 수 있다. 그리고 납세자가 위에 따른 조사결과통지 또는 과세예고통지서를 받았다면 일반적으로 다음의 두 가지 중 하나의 결정을 하여야 한다.

1. 과세전적부심사청구

과세전적부심사청구는 납세고지 전에 하는 세무조사결과 통지 및 과세예고통지(‘조사결과통지 등’)에 대해 이의를 제기하는 청구로서 국세기본법 제81조의15에 규정되어 있다. 과세전적부심사청구는 납세자에 대한 처분이 있기 전, 즉 납세자가 고지서 등 수령 전에 제기할 수 있는 사전권리구제제도로서 납세자가 조사결과통지서 및 과세예고통지서를 수령하고 수령일로부터 30일 이내에 제기할 수 있다. 과세전적부심사 청구를 받은 세무서장, 지방국세청장은 각각 국세청 직원으로 구성된 내부위원과 민간인 전문가들로 구성된 외부위원이 참석하는 국세심사위원회의 심사를 거쳐 결정을 하고 그 결과를 청구를 받은 날부터 30일 이내에 청구인에게 통지하여야 한다. 이 때 과세관청이 납세자의 주장을 받아들이는 것을 채택이라고 하며, 납세자의 주장을 배척하는 것을 불채택이라고 한다. 다만, 과세전적부심사청구의 경우 납세자에게 과세예고통지한 조사팀이 소속되어 있는 세무서 또는 지방청에 신청하는 것이고 그에 따라 납세자를 조사한 조사팀이 속한 해당 관청에서 국세심사위원회를 개최하여 해당 건에 대한 시시비비를 가리는 것이다. 물론 국세심사위원회에서 다수결로 의결하고, 외부 위원이 내부위원보다 다수라는 측면에서 납세자가 더 유리할 수 있으나 해당 납세자에 대한 과세를 결정한 기관장이 국세심사위원회의 위원장이 되어 국세심사위원회를 진행하는 것이므로 납세자 입장에서 과세 결과를 뒤집기란 그리 쉬운 일이 아니다. 또한 과세전적부심사청구 시 주의해야 하는 것은 납세자가 고지서를 받기 전까지는 조사관서에서 과세하고자 하는 세액이 최종적으로 확정된 것이 아니라는 것이다. 그러므로 세무조사결과통지서를 받았다고 하여 절대 안심해서는 안된다. 간혹 조사결과 통지를 받았으니 불이익변경금지원칙에 따라 조사결과통지보다 더 과한 세금의 부과는 할 수 없다고 판단하는 대리인 및 납세자들이 종종 있다. 그러나 국세기본법은 심사 및 심판청구 그리고 이의신청에 대한 결정을 할 때 종전 처분보다 청구인에게 불리한 결정을 하지 못한다고 적시하고 있을 뿐 과세전적부심사청구까지 그 범위를 확대하고 있지 않다는 사실을 꼭 인지하여야 한다.

2. 조기결정신청에 따른 고지서 수령 후 불복

세무조사 결과에 대한 서면통지 및 과세예고통지를 받은 자는 과세전적부심사를 청구하지 아니하고 통지를 한 세무서장이나 지방국세청장에게 통지 받은 내용의 전부 또는 일부에 대하여 과세표준 및 세액을 조기에 결정하거나 경정하여 줄 것을 신청할 수 있다. 이를 조기결정신청이라고 하며 조기결정신청은 조기결정신청서로 한다. 조기결정신청서는 조사결과통지서 가장 뒷면에 첨부되어 있으며 납세자는 조사관서에 조사결과통지서 상의 과세표준 및 세액에 대한 고지서 송부를 신청할 수 있는 것이다. 그리고 조기결정신청서를 받은 조사관서는 해당 세액을 확정하여 납세자에게 고지서를 송부 한다. 납세자가 고지서를 받으면 세무조사결과에 대한 과세액이 최종 확정되고 국세기본법에서 정하는 불이익금지의 원칙도 적용된다. 그리고 납세자는 해당 고지에 대해 조세불복을 할 수 있으니 참고 바란다. 여기서 조세불복이란 “세법에 따른 처분으로서 위법 또는 부당한 처분을 받거나 필요한 처분을 받지 못함으로 인하여 권리나 이익을 침해당한 자는 이 장의 규정에 따라 그 처분의 취소 또는 변경을 청구하거나 필요한 처분을 청구”하는 것을 말한다. 그렇다면 조세불복에는 어떠한 것들이 있는지 아래 표를 통해 확인해 보자(엄밀히 말해 과세전적부심사청구는 국세기본법의 불복은 아니지만 납세자의 권리구제 제도라는 공통점이 있어 해당 표에 포함함). [표 1] 그렇다면 납세자 입장에서 과세전적부심사청구는 하는 것이 유리한가? 과세전적부심사청구 절차를 거치는 경우 과세관청의 세무조사 결과가 부당하였음에 대해 한번 더 다툴 수 있고 불복에 대한 조사관서의 대응 논리 및 결정서에 적시된 판단 등을 미리 확인하여 다음 심급에서 더 논리적인 불복 이유서를 작성할 수 있다는 장점이 있는 반면, 조사결과통지 보다 고지세액이 증가할 수 있다는 점과 세금의 미납으로 인한 납부불성실가산세의 부담이 증가한다는 단점이 있다(단 과세전적부심사 결정 통지기간 내에 그 결과를 통지하지 아니한 경우에는 결정 통지가 지연됨으로써 해당 기간에 부과되는 납부불성실 환급불성실 가산세의 50%를 감면한다). 과세전적부심사청구를 제기할 지에 대한 여부는 납세자의 성향이나 납세자가 처한 상황에 따라 상이할 것이다. 그러나 필자가 대리인으로 재직하던 때 상당수의 납세자에게 조기결정신청에 따라 고지서를 수령하고, 고지세액 납부 뒤 불복을 제기하는 것이 가장 유리하다고 설명하였다. 그 이유는 납세자는 고지서 수령을 통하여 불이익변경금지원칙의 보호를 받게 되고, 고지서에 따른 세금을 납부한 경우 차후 불복의 기각결정(납세자의 의견을 받아들이지 않음)에 따라 발생할 수도 있는 납부불성실가산세의 리스크를 줄일 수 있기 때문이었다. 고지서를 받기 전까지는 세액이 확정되지 않기 때문에 칼자루를 조사관서가 쥐고 있으나 조사관서가 고지서를 송부한 이후에는 추가적인 세금을 과세할 수 없고 조세불복으로 인해 세액의 환급이 발생할 가능성이 있으므로 납세자가 칼자루를 쥐게 된다는 것은 주지의 사실이다.