【제 목】
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청구법인과 매수계약 승계인은 쟁점약정을 체결하고 약정상 의무를 다하는 등 쟁점약정이 이행된 점에 비추어 쟁점약정상 권리는 그 체결일에 확정되었다고 할 것이므로 것이고 대여금 중 회수한 나머지는 청구법인이 임의포기한 것으로 보는 것이 타당함 (기각) | ||
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| 【세목】 |
법인세법 | 【구분】 |
심판청구 |
【주문】 심판청구를 기각한다. 【이유】 1.처분개요 가.청구법인은 OOO에서 ‘건설업/도급공사, 주택신축판매업 등’을 영위하는 법인이다. 나.서울지방국세청장(이하 "조사청”이라 한다)은 2019.2.19.부터 2019.7.2.까지 청구법인에 대한 2014∼2017사업연도 법인세 통합조사를 실시하여, ①청구법인이 A에 대한 채권(약정금) OOO원 중 상환된 OOO원을 제외한 OOO원(이하 "쟁점채권액”이라 한다)을 임의포기하였다고 보아 해당 금액을 비지정기부금으로 하여 손금불산입하고, ②청구법인의 감사인 B(청구법인의 대표이사 C의 배우자)에게 지급된 2014사업연도 급여 등 합계 OOO원(이하 "쟁점급여 등”이라 한다)은 업무와 관련 없이 지급된 금액으로 하여 손금불산입하라는 내용의 과세자료를 처분청에 통보하였고, 이에 처분청은 2020.2.14. 청구법인에게 2014사업연도 법인세 OOO원을 경정ㆍ고지하였다. 다.청구법인은 이에 불복하여 2020.5.11. 심판청구를 제기하였다. 2.청구법인 주장 및 처분청 의견 가.청구법인 주장 (1)쟁점채권 OOO원을 채권의 임의포기로 보아 비지정기부금으로 하여 손금불산입한 것은 부당하다. (가)쟁점채권과 관련한 사실관계는 아래 ＜표1＞과 같다. ＜표1＞쟁점채권 관련 일자별 사실관계   (나)처분청은 쟁점부동산과 관련하여 A와 청구법인이 작성한 쟁점약정서에서 언급된 쟁점약정금 중 미회수분 OOO원을 채권의 임의포기로 보아 이를 비지정기부금으로 하여 손금불산입(기타사외유출)하였는데, 이는 아래와 같은 점에서 부당하다. 1)「법인세법」제40조 제1항에서는 "내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다”고 규정하고 있는데, 익금이 확정되었다고 하기 위해서는 소득의 원인이 되는 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙되어야 하고, 그 권리가 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계에서는 익금이 확정되었다 할 수 없다. 여기서 소득의 원인이 되는 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙되었는지 여부는 일률적으로 말할 수 없고 개개의 구체적인 권리의 성질과 내용 및 법률상, 사실상의 여러 사정을 종합적으로 고려하여 결정하여야 한다(대법원 2003.12.26. 선고 2001두7176 판결, 대법원 2004.11.25. 선고 2003두14802 판결 등). 2)쟁점약정서가 작성된 형식적 문서 외에 그 작성의 원인이 되는 실질적인 전후 사정에 대한 종합적 이해가 반드시 선행되야 함에도 불구하고, 처분청은 그러한 실질적인 사실을 무시하고 쟁점약정서가 작성되었다는 사실만으로 익금이 확정된 것으로 보아 이 건 처분을 하였기에 이는 부당하다. 가)실행가능성이 거의 없는 이 건 투자계약이 승계된 후 2014.5.23. 체결된 쟁점약정서상 쟁점약정금의 지급여부 역시 실현가능성이 매우 낮았다. 처분청은 과세적부심사청구서에 대한 의견서에서, ‘D의 아들 O의 진술에 따르면, A와 P은 ㈜A으로부터 투자금 OOO원을 받아 그 중 쟁점약정금을 청구법인에게 지급할 요량으로 2014.5.23. 청구법인과 쟁점약정을 체결하였으며...’라고 언급했듯이, 쟁점약정금의 지급이 이행되기 위한 선행조건은 이 건 투자계약의 이행이 완료되는 것이었다. 즉, A의 쟁점약정금 지급실행은 이 건 투자계약의 이행여부에 달려있는 상황이었으므로 사실상 조건부 약정이나 다름이 없다. 그러나 이 건 투자계약은 ‘① ㈜A과 관련하여 이중계약, 사기, 횡령 등 여러 건의 피해사례와 연루되어 있었던 점, ② 청구법인의 여러 개발사업의 경험에 비추어 ㈜A의 이 건 투자계약이 비현실적으로 과도하게 책정된 금액으로 계약된 것으로 판단되는 점, ③ 쟁점부동산은 무허가건물의 법정지상권이 설정되어 있으므로 실질적으로 사용수익권이 제한되어 있는 하자 있는 부동산이었던 점, ④ 실행불가능한 이 건 투자계약이 실행될 것으로 믿고 청구법인에게 쟁점약정서 제안을 한 점, ⑤ 쟁점약정서의 약정일보다 불과 1년여 전인 2013.3.11. E과 A와의 쟁점부동산 매매가액이 OOO원이었던 점, ⑥ A의 재산상황이나 지불능력을 고려할 때, 이 건 투자계약이 무산될 경우 쟁점약정금이 회수될 수 없다고 예상되었던 점’ 등에서 실행가능성이 매우 낮은 계약이었고, 이에 따라 청구법인의 쟁점약정서 또한 실행가능성이 매우 낮은 계약이었다. 나)A는 청구법인이 제기한 쟁점부동산 임의경매 신청을 취하 하기 위한 임시방편으로 쟁점약정서를 작성한 것이다. 쟁점약정서 전문을 살펴보면, ‘A는 청구법인이 임의경매(사건번호 : OOO)를 취하하고 쟁점부동산과 관련한 사업의 원활한 추진을 위하여 ...(중략)... 쟁점약정금의 지급을 제안하였다’라고 밝히고 있듯이, 쟁점부동산의 임의경매절차가 2010.9.13. 개시되자 A는 본인의 의사에 반하여 쟁점부동산이 처분될 위기에 봉착하자 다급해져 A 본인의 요청으로 쟁점약정서가 작성되었던 것으로, 청구법인이 쟁점약정금을 요구한바 없다. 또한, 쟁점약정서 제3조 ‘청구법인은 본 약정의 효력발생 이후 본 건 부동산에 관한 경매신청을 취하한다’는 조항이 추가되어 있는 것으로 볼 때, A 입장에서는 임의경매절차 취하가 쟁점약정서 작성의 주된 목적이었음을 알 수 있다. A는 ㈜A에 현혹되어 전적으로 이 건 투자계약에 의존하고 있었고, 이 건 투자계약이 무산될 경우 쟁점약정금을 지급할 다른 방안이 전혀 없었다. 다)청구법인은 쟁점약정금의 지급이행 가능성이 거의 없다고 판단하여 쟁점부동산의 권리확보에 주력하였다. 청구법인 입장에서는 A의 쟁점약정금 지급제안을 거부할 이유가 없었고, 이 건 투자계약이 실행되어 쟁점약정금을 받을 수 있으면 좋은 것이었으나 이 건 투자계약의 이행이 무산되는 경우를 대비하여 쟁점부동산에 대하여 C에게 가등기에 기한 매매예약완결을 원인으로 한 소유권 이전등기 권리를 확보하였다. 즉 이 건 투자계약 및 쟁점약정서의 실행가능성이 낮다고 평가하여, 쟁점부동산 확보를 위한 안전장치로 쟁점약정서 제4조와 제5조 제1항을 두었던 것이다. 쟁점약정서에 언급된 2014.11.20.까지 쟁점약정금 중 OOO원을 지급하기로 하였으나 이 건 투자계약의 무산으로 A는 이를 이행하지 못하였고, 쟁점약정서 내용대로 2014.11.24. 소유권이전등기를 경료하기에 이르렀는바, 결과적으로 청구법인의 판단이 주효하여 무사히 쟁점부동산의 권리를 확보할 수 있었다. 또한, 쟁점약정서의 이행이 불가능해짐에 따라 그 후 작성된 쟁점매매계약서 제3조 제3항에는 ‘A는 ... 본 건 부동산 및 그 지상물의 처분과 관련하여 청구법인에게 일체의 금원의 지급을 구할 수 없다’고 규정함으로써 청구법인은 쟁점약점금의 수취보다는 쟁점부동산의 권리확보를 염두에 두고 있었다는 점을 명확히 하고 있다. ＜쟁점매매계약서 제3조 제3항＞ 제3조(소유권이전과 인도) ① 갑은 매매대금을 지급받음과 동시에 을에게 소유권이전등기에 필요한 서류 전부를 주고, 본 건 부동산도 명도하여야 한다. ② 또한, 갑은 을에게 본 건 부동산에 건축된 일체의 건물(미등기건물 포함), 수목 및 지상물 일체에 관한 모든 권리를 양도하고, 이를 명도하며, 이에 대한 모든 권리를 포기한다. ③ 갑은 제1조의 매매대금 외에는 본 건 부동산 및 그 지상물의 처분과 관련하여 을에게 일체의 금원의 지급을 구할 수 없다. 라)위와 같이 쟁점약정서 작성시점의 전ㆍ후 사정과 그 내용을 살펴보건대, ① A는 쟁점부동산의 임의경매개시절차 진행에 따라 다급해진 나머지 손실을 방지하고자 이 건 투자계약에 현혹되어 쟁점약정금 지급에 관한 약정서를 작성하였고, ② 청구법인은 이 건 투자계약의 이행가능성이 낮다고 보아 쟁점약정금을 수취하기 보다는 쟁점부동산의 권리확보를 위한 안전장치 마련을 위한 수단으로 활용하였으며, ③ 쟁점약정서상 ‘쟁점약정금 지급’은 이행가능성이 낮아 수익이 실현되었다고 볼만한 현실적인 사정이 없으므로 쟁점약정금 채권의 포기가 현금을 지급한 것과 동일시 할 정도는 아니었고, 익금이 확정되었다고 하기 위한 ‘소득의 원인이 되는 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙되었다’고 볼 수 없다. 따라서 쟁점약정서상 쟁점약정금에 대한 약정당사자의 인식구조로 보나, 쟁점약정금의 수취가능성 측면에서 수익의 실현이 성숙되었거나 확정되었다고 볼 수 없는바 쟁점약정금을 과세대상으로 삼는 것은 그 과세근거가 미비하여 위법하다 할 것이다. 3)청구법인은 원금 OOO원(OOO원+OOO원)을 대여하고 합리적으로 산정된 원리금 OOO원을 모두 회수하였다. 가)청구법인은 2008.10.28.자로 OOO원, 2009.5.11.자로 OOO원을 대여하고, 아래 ＜표2＞와 같이 2014.11.24. OOO원을 회수함으로써 당초 대여금과 그 이자를 모두 회수하였던바, 이는 당초 금전소비대차계약에 근거한 합리적 금액임에도 사업배상금 OOO원을 반드시 회수하여야 한다는 처분청 논리는 경제적 합리성을 무시한 의견이다. ＜표2 : 생 략＞원금 및 약정이자 산출 내역 ㅇㅇㅇ 나)따라서 쟁점매매계약서상 쟁점약정금에 대한 약정당사자의 인식구조로 보나 쟁점약정금의 수취가능성 측면에서 수익의 실현이 성숙되었거나 확정되었다고 볼 수 없는 점, 비현실적인 이 건 투자계약이 해지됨으로서 쟁점약정금의 수취가 불가능해진 점, 금전소비대차계약에 근거하여 합리적인 금액인 원리금을 모두 회수한 점, 청구법인이 A에게 받을 수 있는 채권을 포기해 줄 하등의 이유가 없었다는 점, 그 결과로 관련 거래가 이루어졌던 점 등에 비추어 OOO원을 채권의 임의포기로 판단하여 이를 비지정기부금으로 보아 손금불산입한 것은 잘못된 것이다. (2)청구법인의 등기부등본상 감사 B은 2007.4.9.에 감사에 취임하여 이 건 세무조사일 현재 중임되었고, 청구법인은 B에 대한 급여 OOO원과 4대 보험료 회사부담분 OOO원을 2014사업연도의 손금으로 계상하였으나, 처분청은 이 건 세무조사 착수일에 청구법인 감사실에 B의 책상이나 명함이 없었으며, 임의 제출받은 문건 및 임직원 PC에서 복사한 전산파일에는 B이 출근을 했다거나, 서류를 기안하거나 결재를 했다거나, 감사인지 여부를 떠나 어떤 형태로든 업무에 관여했다는 흔적이 전혀 없었고, 모든 임직원에게 부여된 ID도 부여된 사실이 없었다 하여, B에 대한 쟁점급여 등을 업무와 무관한 것으로 보아 손금불산입하고 배당으로 소득처분하였다. 그러나 이는 아래와 같은 점에서 부당하다. (가)청구법인의 감사는 「상법」상 필수 기관으로서 청구법인의 감사 B은 「상법」에서 정한 의무를 지고 있고, 그 임무를 해태한 때에는 손해배상 책임을 부담하므로 감사에게 지급한 보수를 「근로기준법」상 근로자와 동일한 법리를 적용하여 손금부인하는 것은 부당하다. 「상법」제411조 내지 제414조에서는 ‘감사의 임무와 그 임무를 해태한 때에는 손해를 배상할 책임 등’에 관하여 규정하고 있는바, 법인등기부등본상 감사에게 지급한 보수를 일반 근로자와 동일하게 근로제공 여부를 기준으로 하여 업무와 관련 없는 비용으로 보아 손금부인하는 것은 법리를 오인한 것이므로 부당하다. 또한 「법인세법 시행령」제43조 제4항에서 ‘상근이 아닌 법인의 임원에게 지급하는 보수는 법 제52조에 해당하는 경우를 제외하고 이를 손금에 산입한다’고 규정하고 있으므로 「상법」상의 의무와 책임을 부담하고 있는 감사에 대한 적정수준의 대가보상은 당연한 것으로 이를 부인하는 것은 위법하다. (나)청구법인의 감사 B은 매년 각 사업연도에 대한 감사보고서를 작성하여 제출하고 있는 등 감사로서 기여한 사실과 실질적인 역할을 수행하였다. 청구법인의 감사 B은 이사회에 참석(2015.3.31. 이사회의사록, 2016.3.31. 이사회의사록)하였음이 확인되고, 청구법인의 각 사업연도에 대한 감사보고서를 작성하여 제출(2016.3.31. 감사보고서)하였다. 이와 같이 B이 감사로서 청구법인에 기여한 사실이 확인되는바 어떤 형태로든 업무에 관여했다는 흔적이 전혀 없었다는 처분청 의견은 사실과 다르다. (다)청구법인의 다른 임원과 비교해 과다한 보수를 지급하지 않았다. 「상법」상 감사는 법률상 책임을 부담하고 청구법인에 기여한 사실이 확인된다면 이에 상응한 적정한 수준의 급여를 지급받을 권리가 있는 것 또한 자명한 이치이다. 청구법인의 부사장인 F의 2014년 귀속분 급여 수준(OOO원)과 비교하여 볼 때, 감사인 B의 급여 OOO원은 그 지급액 수준이 높지 않다. 따라서 청구법인의 감사인 B은 「상법」상 감사로서의 의무와 책임을 부담하고 있고, 청구법인에 대한 기여사실이 확인되므로 B에게 제급한 쟁점급여 등을 손금불산입하고 배당으로 소득처분한 것은 잘못된 것이다. 나.처분청 의견 (1)A에 대한 손해배상금 채권은 확정된 채권으로 익금에 해당하고 이를 청구법인이 임의로 포기한 것이므로 비지정기부금에 해당하여 손금에 산입할 수 없다. (가)청구법인은 쟁점약정서에 언급된 사업배상은 산정근거가 없고 합의를 유도하며 이행을 담보할 목적으로 기재한 허수이므로 채권의 임의포기로 보아 비지정기부금으로 하여 손금불산입하는 것은 부당하다고 주장하는데, 이는 쟁점약정서에 기재된 사업배상금의 존재는 인정하면서도 그것이 실체가 없는 내용의 기재에 불과하여 권리의무가 확정되었다고 볼 수 없는바 채권의 임의포기로 볼 수 없다는 취지로 해석된다. (나)「민사소송법」제358조는 "사문서는 본인 또는 대리인의 서명이나 날인 또는 무인이 있는 때에는 진정한 것으로 추정한다”라고 규정하고 있는데, 처분문서란 그에 의하여 증명하려고 하는 법률상의 행위가 그 문서에 의하여 이루어진 것을 의미하는 것으로(대법원 1988.9.27. 선고 87다카422 판결), 만약 처분문서가 위조나 변조 없이 진정하게 성립됐었다면 원칙적으로 그 처분문서에 기재된 문구대로 의사표시가 존재했다고 인정하게 된다(대법원 2002.6.28. 선고 2002다23482 판결). 대법원은 2005.8.25. 선고 2004다45158 판결에서 "원ㆍ피고 사이에 원고의 피고에 대한 대여금 채무를 담보하기 위하여 채무자를 원고, 채권자를 피고로 한 근저당권 설정계약이 체결된 이상, 법원은 그 내용을 부인할 만한 분명하고도 수긍할 수 있는 반증이 없는 한, 그 내용대로의 의사표시의 존재 및 내용을 인정하여야 할 것이므로, 이 사건에서도 위와 같은 정도의 반증이 없는 한 피고로부터 금원을 차용한 주체는 원고로 봄이 상당하다”고 하면서 처분문서는 문서의 내용을 번복하려는 자가 문서의 내용을 부인할 만한 "분명하고도 수긍할 수 있는 반증”을 제시하여야 한다고 판시하였다. 그러나 청구법인은 약정 당시부터 쟁점약정금의 수취가능성이 없었다는 점, 쟁점약정서 작성이 청구법인으로 하여금 쟁점부동산의 임의경매 취하를 유도하기 위한 임시방편에 불과하였다는 점 등을 들어 이 건 처분이 부당하다고 주장할 뿐, 처분문서의 증명력을 무력화시킬 분명하고도 수긍할 수 있는 반증을 제시하지 못하고 있다. (다)합의금이 최초로 등장하는 쟁점약정서의 경우 2014.5.23. 채권자인 청구법인과 채무자인 A뿐만 아니라 O과 E이 연대보증인으로 계약에 참여하여 각각 날인하고 법무법인의 공증까지 완료한 문서이므로 문서의 진정성립은 인정된다 할 것이고, 채권 지급의 실현가능성이 높고 낮음이 채권의 권리의무 확정에 영향을 주는 것은 아니라 할 것이다. 이에 더하여 청구법인 스스로 쟁점부동산에 대한 부동산강제경매사건에서 손해배상금이 포함된 채권 OOO원을 채권액으로 기재하여 관할 의정부지방법원에 채권신고를 한 점, 쟁점약정서에 따른 이행 결과로 C에게 소유권 이전등기를 한 점에 비추어 볼 때 쟁점약정서의 권리 실현 가능성이 상당히 높은 정도로 성숙되어 익금의 요건이 충족되었다고 봄이 상당하다. 청구법인의 위와 같은 주장은 채무자의 채무이행을 압박하기 위하여 존재하지도 않는 채무를 부풀려 합의하였다는 것인데 이는 경험칙에 반하는 주장이고, 어떤 채무자와 연대보증인이 존재하지도 않는 손해배상금 OOO원을 있는 것처럼 확인하여 줄지 의문이다. (라)따라서 쟁점채권 OOO원은 약정서에만 기재된 허수에 불과하다는 청구법인의 주장은 사실과 다르며 임의포기한 쟁점채권 확정액을 비지정기부금으로 보아 손금불산입하는 것이 타당하다. (2)청구법인의 「상법」상 감사인 B은 사주 C의 배우자이자 전업주부로서 청구법인에 근로를 제공한 바 없고, 청구법인에서 실제로 감사역할을 하는 사람은 G, H이므로 B에게 급여 명목으로 지급한 금원은 손금불산입하여야 한다. (가)B이 청구법인의 등기사항전부증명서상 감사로 등재되어 있기는 하나, 실제 청구법인의 감사는 G과 H이다. 1)청구법인은 감사는 「상법」상 법인에 필수적인 기관으로서 상법에서 규정하는 임무와 손해배상 책임을 지고 있고, 「법인세법 시행령」도 타 임원에 비해 과도하게 지급한 것이 아니라면 비상근임원의 보수를 손금에 산입하도록 규정하고 있으므로 일반 근로자와 동일하게 근로제공 여부를 기준으로 업무무관비용 여부를 판단하여서는 아니된다고 주장한다. 2)그러나 위에서 설명한 바와 같이 청구법인의 등기사항전부증명서에는 B이 감사로 등재되어 있으나, B은 청구법인의 대표이사인 C의 배우자로 전업주부이고, 청구법인에서 실제로 감사 역할을 하는 사람은 청구법인의 조직도에서 명확히 확인되는데, 해당 조직도에 따르면 청구법인의 감사는 2015년 4월 기준, 2016년 1월 기준, 2017년 1월 기준으로 G이고, 2018년 1월 현재는 H이다. (나)B은 청구법인에 출근하거나, 근로를 제공한 사실이 없다. 1)청구법인이 작성한 문건과 출ㆍ퇴근기록 등에 따르면, B이 청구법인에 출ㆍ퇴근하였다거나 업무에 관여하였다는 어떤 흔적도 확인되지 않는다. 2)「상법」상 감사는 기업의 업무적정성과 회계투명성 확보를 위하여 회사의 업무를 감독하여야 하고, 청구법인은 감사가 회사의 회계와 업무를 감사하거나 총회 또는 이사회에서 의견을 제시하는 등 구체적인 업무를 수행해야 하는데, 청구법인은 현재까지 이와 관련한 객관적 자료를 제출하지 않고 있다. 비록 감사는 「상법」에서 정하는 필수기관이고, 「법인세법」에서는 비상근임원의 보수를 손금에 산입할 수 있다고 규정하고 있지만, 근로의 제공 없이 비정상적으로 지급된 것으로서 회사의 자금을 부당하게 분여하기 위해 대외적으로 보수의 형식을 취한 것은 「법인세법」상 손금에 산입할 수 없다(부산고등법원 2020.6.12. 선고 2019누23425 판결 참조). 따라서, 감사로서 근무하거나 근로 또는 유사한 용역을 제공한 사실이 없는 B에게 보수 명목으로 지급한 금원과 4대 보험료 등으로 부담한 금원은 회사에 유보된 이익을 분여한 것에 불과하므로 손금불산입되어야 한다. 3)청구법인이 제출한 이사회회의록은 청구법인이 임의로 작성한 문건으로 보이는바 B이 감사로서 회사업무에 기여하였다는 증빙이 될 수 없다. 가)청구법인은 C 일가가 등기이사 및 발행주식을 100% 소유한 가족기업이며, C은 청구법인과 계열사 및 일가 개인사업장의 각 사업과 회계, 자금 등을 직접 통제ㆍ관리한다. 청구법인의 총무부에서는 청구법인 및 계열사의 인감도장 이외에도 사주일가와 각 임원의 도장을 보관하고 있고, 보관하던 도장을 필요한 문건에 임의로 날인하였을 가능성을 배제할 수 없다. ㅇㅇㅇ 나)청구법인은 청구법인의 이사회의사록을 제출하면서, B이 「상법」상 감사로서 청구법인에 기여한 사실이 확인되므로 B이 감사 업무에 관여한 바가 없다는 조사청 의견은 사실과 다르다고 주장한다. 그러나 청구법인이 제출한 증빙에 날인된 B의 도장은 청구법인의 총무부에서 보관중인 도장과 일치하므로 B이 이사회에 참석하여 날인한 것이라거나 감사보고서를 작성하였다는 주장의 확증이 될 수는 없다. 다)예를 들어 청구법인은 2018.12.17. C㈜의 대출연장약정에 담보를 제공하는 안건으로 이사회를 개최하면서 이사 CㆍIㆍJ와 감사 B이 참석하여 안건을 승인하고 도장을 날인한 이사회회의록을 작성하였는데, B은 2018.11.4.∼2018.12.21. 기간 중에 홍콩에 체류 중이었으며, 이사회회의록에 날인된 도장은 총무부에서 보관중인 B의 도장이었다. 따라서 이 건 이사회회의록은 B이 참석하여 승인ㆍ작성한 것이라 할 수 없다. 라)그 밖에 계열사 ㈜D은 2016.1.27. C㈜의 주식 132,598주를 양도하는 안건에 대해서도, 당시에 대표이사이자 이사회의장인 K, 이사 LㆍM, 감사 N이 참석하여 만장일치로 승인하는 내용의 이사회 회의록을 작성하였는데, K는 2016.1.26.∼2016.1.30. 기간 중에 태국에 체류중이었으며 날인된 도장은 청구법인 총무부가 보관하고 있는 K 명의의 도장이었으므로 이 건 이사회회의록이 K의 참석 하에 작성된 것이 아니다. 마)이상과 같이 청구법인은 임원의 손도장을 총무부에서 보관하고 있어 언제든 당사자 의사와 무관하게 이러한 문건을 작성할 수 있으며, 실제 해외출국 기간에 이사회회의록이 작성된 사례가 있으므로 청구법인이 제출한 이사회회의록은 B이 실제 회사업무에 기여하였다는 주장의 증거자료가 될 수 없다. 3.심리 및 판단 가.쟁점 ①쟁점약정서상 약정금 OOO원 중 상환 받은 금액을 제외한 OOO원의 채권을 임의포기하였다 하여 비지정기부금으로 보아 손금불산입하여 법인세를 부과한 처분의 당부 ②등기부상 감사에게 지급한 급여 등을 손금불산입하여 법인세를 부과한 처분의 당부 나.관련 법령 (1) 법인세법 제24조【기부금의 손금불산입】① 내국법인이 각 사업연도에 지출한 기부금 중 사회복지ㆍ문화ㆍ예술ㆍ교육ㆍ종교ㆍ자선ㆍ학술 등 공익성을 고려하여 대통령령으로 정하는 기부금(이하 "지정기부금”이라 한다) 중 제1호의 금액에서 제2호의 금액을 뺀 금액에 100분의 10을 곱하여 산출한 금액(이하 이 조에서 "손금산입한도액”이라 한다)을 초과하는 금액과 지정기부금 외의 기부금은 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. 1. 해당 사업연도의 소득금액(제44조, 제46조 및 제46조의5에 따른 양도손익은 제외하고 제2항에 따른 기부금과 지정기부금을 손금에 산입하기 전의 소득금액을 말한다. 이하 이 조에서 같다) 2. 제2항에 따라 손금에 산입되는 기부금과 제13조 제1호에 따른 결손금의 합계액 ② 제1항과 제29조는 다음 각 호의 기부금(이하 "법정기부금”이라 한다)에 대하여는 적용하지 아니한다. 다만, 법정기부금을 합한 금액이 해당 사업연도의 소득금액에서 제13조 제1호의 결손금을 뺀 후의 금액에 100분의 50을 곱하여 산출한 금액(이하 이 조에서 "법정기부금의 손금산입한도액”이라 한다)을 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 그 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.(이하 각 호 생략) ③ 제2항 제6호 또는 제7호에 해당하는 법인ㆍ기관은 대통령령으로 정하는 바에 따라 기획재정부령으로 정한다. ④ 제1항과 제2항에 따라 손금에 산입하지 아니한 지정기부금의 손금산입한도액 초과금액 및 법정기부금의 손금산입한도액 초과금액은 대통령령으로 정하는 바에 따라 해당 사업연도의 다음 사업연도 개시일부터 5년 이내에 끝나는 각 사업연도에 이월하여 그 초과금액을 손금에 산입한다. 제26조【과다경비 등의 손금불산입】다음 각 호의 손비 중 대통령령으로 정하는 바에 따라 과다하거나 부당하다고 인정하는 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다. 1. 인건비 2. 복리후생비 3. 여비 및 교육ㆍ훈련비 4. 법인이 그 법인 외의 자와 동일한 조직 또는 사업 등을 공동으로 운영하거나 경영함에 따라 발생되거나 지출된 손비 5. 제1호부터 제4호까지에 규정된 것 외에 법인의 업무와 직접 관련이 적다고 인정되는 경비로서 대통령령으로 정하는 것 (2) 법인세법 시행령 제43조【상여금 등의 손금불산입】① 법인이 그 임원 또는 사용인에게 이익처분에 의하여 지급하는 상여금(제20조제1항 각호의 1에 해당하는 성과급을 제외한다)은 이를 손금에 산입하지 아니한다. 이 경우 합명회사 또는 합자회사의 노무출자사원에게 지급하는 보수는 이익처분에 의한 상여로 본다. ② 법인이 임원에게 지급하는 상여금중 정관ㆍ주주총회ㆍ사원총회 또는 이사회의 결의에 의하여 결정된 급여지급기준에 의하여 지급하는 금액을 초과하여 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다. ③ 법인이 지배주주등(특수관계에 있는 자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)인 임원 또는 사용인에게 정당한 사유없이 동일직위에 있는 지배주주등 외의 임원 또는 사용인에게 지급하는 금액을 초과하여 보수를 지급한 경우 그 초과금액은 이를 손금에 산입하지 아니한다. ④ 상근이 아닌 법인의 임원에게 지급하는 보수는 법 제52조에 해당하는 경우를 제외하고 이를 손금에 산입한다. ⑤ 법인의 해산에 의하여 퇴직하는 임원 또는 사용인에게 지급하는 해산수당 또는 퇴직위로금 등은 최종사업연도의 손금으로 한다. ⑦ 제3항에서 "지배주주등”이란 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 1 이상의 주식 또는 출자지분을 소유한 주주등으로서 그와 특수관계에 있는 자와의 소유 주식 또는 출자지분의 합계가 해당 법인의 주주등 중 가장 많은 경우의 해당 주주등(이하 "지배주주등”이라 한다)을 말한다. ⑧ 제3항 및 제7항에서 "특수관계에 있는 자”란 해당 주주등과 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말한다. 1. 해당 주주등이 개인인 경우에는 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자 가. 친족(「국세기본법 시행령」제1조의2 제1항에 해당하는 자를 말한다. 이하 같다) 다.사실관계 및 판단 (1)청구법인이 제출한 자료는 다음과 같다. (가)청구법인은 ㈜A과 관련하여 이중계약, 사기, 횡령 등 여러 건의 피해사례가 연루되어 있어 이 건 투자계약은 실행가능성이 매우 낮은 계약이었다며, ㈜A과 관련하여 여러 건의 피해가 발생하고 있다는 내용의 언론 기사(2019.3.7., 2019.3.13. 등 OOO 기사 6건)를 제출하였다. (나)청구법인은 감사 B이 청구법인 이사회에 참석하였고, 매년 각 사업연도에 대한 감사보고서를 작성하여 제출하는 등 청구법인의 감사로서 청구법인에 기여하였다며 2015.3.31. 및 2016.3.31. 작성된 이사회의사록 및 2016.3.31. 작성된 감사보고서를 제출하였다. (2)조사청이 제출한 자료는 다음과 같다. (가)쟁점①과 관련한 사실관계 및 처분개요는 다음과 같다. 1)청구법인의 D에 대한 자금대여 및 담보권 설정 가)청구법인은 2008.10.28. 경기도 남양주시 OOO 도시개발사업에 필요한 자금을 조달하려는 D에게 OOO원을 대여(1차대여)하기로 하고 대여금 담보를 위해 쟁점1부동산에 근저당권을 설정(채권최고액 OOO원)하고 D의 아들 O으로부터 연대보증을 받았다며 2008.10.28. 작성된 ‘차용증’을 제출하였다 나)청구법인은 2009.5.11. D에게 OOO원을 추가대여(2차대여)하기로 하고 대여금 담보를 위해 쟁점2부동산에 근저당권을 설정(채권최고액 OOO원)하고 D의 배우자인 E과 아들인 O으로부터 연대보증을 받았다며 2009.5.11. 작성된 ‘차용증(2차)’를 제출하였다(쟁점부동산 등 내역 아래 ＜표3＞ 참조). ＜표3＞쟁점부동산 내역  다)그 후 D이 채무를 불이행함에 따라 청구법인은 담보로 제공받았던 쟁점부동산에 대하여 의정부지방법원에 임의경매를 신청하였고, 2010.9.13. 임의경매(OOO)절차가 개시되었다. 2)쟁점부동산의 소유권 변동 및 매매계약 체결 가)A는 OOO 자활단체인 OOO 대표 D의 후임으로 선출된 자로, A의 남편인 P이 당시 OOO 관리책임자였다. 나)쟁점부동산에 대해 임의경매가 진행중이던 2012.8.20. D이 사망하자, D 명의의 쟁점1부동산은 협의분할에 의한 상속을 원인으로 2013.2.19. D의 배우자인 E에게 소유권이전되었고, 쟁점부동산은 2013.2.5. 매매를 원인(매매대금 OOO원)으로 하여 2013.3.11. A로 소유권이전되었다. 다)한편, 2012년에 DㆍE과 ㈜A 간에 쟁점부동산에 대한 양도계약이 체결된 바 있었는데, D이 사망하고 배우자인 E이 쟁점부동산을 A에게 소유권 이전한 후인 2013.4.30. A와 ㈜A은 위 계약을 승계하여, 매매대금 OOO원 및 지상권 보상비 등을 포함하여 총 OOO원에 쟁점부동산을 매매하는 내용의 ‘부동산매매약정계약서’(이 건 투자계약)를 체결하였다. ＜부동산매매약정계약서 중 일부＞ [부동산 매매 약정 계약서] ○ 매매부동산의 표시 : 쟁점부동산 갑(A)과 을(주식회사 A)은 위 부동산에 대하여 아래와 같이 부동산 매매 약정계약을 체결하고, 이를 증명하기 위하여 부동산 매매 약정 계약서 2부를 작성한 후 각 1부씩 보관하기로 한다. - 아 래 - 제1조(매매대금) 1. 갑은 위 매매대상 부동산을 매매대금 2페이지 내역과 같이 OOO원에 을에게 매도한다. [매매대금 OOO원에 대한 내역] ① 주식회사 A 대표이사 Q와 2012.3.9.자에 D/R과 부동산 매매 합의 계약 체결한 것을 갑(A)가 승계 계약한 토지 매매대금(16,643㎡/5,035평) : OOO원 ② 부동산 매매토지(OOO) 위 지상권 철거 보상비 및 명도비 : OOO원 ③ 부동산 매매 토지(OOO) 위 OOO 토지 위 지상권 및 이해 관계인 포괄 보상비 및 명도비 : OOO원 ④ OOO(OOO) OOO 보상비 및 이전 명도비 : OOO원 3)청구법인과 A 간의 OOO원의 쟁점약정서 체결 가)청구법인과 A는 2014.5.23. 쟁점부동산에 대한 쟁점약정서를 작성하여 법무법인 B의 공증을 받았는데, 주요 내용은 ①C 명의의 소유권이전청구권보전 가등기절차의 완료와 본등기 절차이행에 필요한 서류의 제출을 효력발생 요건으로 하여, ②청구법인이 쟁점부동산의 임의경매를 취하하는 대신에, A가 2014.11.20.까지 청구법인에게 약정금 OOO원을 지급하며, ③A가 약정서상의 약정금 지급의무를 불이행하는 경우 A는 쟁점부동산에 관하여 C에게 가등기에 기한 매매예약완결을 원인으로 한 소유권이전등기절차를 즉시 이행한다는 것이다. 나)쟁점약정서 전문 제2조 및 약정 제1조에 따르면, 약정상의 OOO원은 D이 청구법인으로부터 2008.10.28.자 금전소비대차계약 및 2009.5.11.자 금전소비대차계약 등에 기하여 차입한 각 대여원리금 및 기타 사업배상 등을 포함한 합계 OOO원을 말하고, A가 2014.11.20.까지 청구법인에게 OOO원을 지급하는 경우, 나머지 OOO원에 대해서는 지급기일을 2015.2.20.로 연장하되, A는 이에 대한 선이자 등으로 2014.11.20. OOO원을 지급하기로 하는 내용이 포함되어 있다. ＜쟁점약정서 중 일부＞ 전 문 1. 갑(청구법인)은 별지 기재 부동산(본 건 부동산)의 근저당권자 및 지상권자이고, 을(A)은 본 건 부동산의 소유자이다. 2. 을은 갑이 본 건 부동산에 대한 임의경매를 취하하고 본 건 부동산과 관련한 사업의 원활한 추진을 위하여, 망 D의 갑에 대한 2008.10.28.자 금전소비대차계약 및 2009.5.11.자 금전소비대차계약 등에 기한 각 대여원리금 및 기타사업배상 등을 포함하여 금 OOO원의 지급을 제안하였다. 3. 당사자들은 을의 제안에 따른 권리의무 관계를 정하기 위하여 다음과 같이 합의한다. 다 음 제1조(을의 의무) 을은 2014.11.20.까지 갑에게 OOO원( "약정금”)을 지급한다. 다만, 을이 2014.11.20.까지 갑에게 OOO원을 지급하는 경우 나머지 OOO원에 대해서는 지급기일을 2015.2.20.로 연장하되, 을은 이에 대한 이자 등으로 2014.11.20. OOO원을 지급하기로 한다. 제2조(병의 의무) 병(E, O, P)은 제1조에 따른 을의 금전지급의무 및 이 약정에 따른 을의 의무를 연대하여 보증하고 문제가 발생시 연대하여 책임진다. 제3조(갑의 의무) 갑은 본 약정의 효력발생 이후 본 건 부동산에 관한 경매신청을 취하한다. 제4조(효력발생) 본 약정은 아래의 사항이 충족되는 즉시 효력이 발생한다. 1. 본 건 부동산에 관한 C 명의의 소유권이전청구권보전 가등기절차의 완료 2. 위 가등기에 기한 본등기 절차이행에 필요한 서류의 제출 제5조(의무불이행시의 법률관계) ①을(A)이 제1조의 의무를 불이행하는 경우 을은 본 건 부동산에 관하여 C에게 가등기에 기한 매매예약완결을 원인으로 한 소유권이전등기절차를 즉시 이행한다. 이 때 매매계약완결의 의사는 2014.11.20.까지 OOO원을 전부 지급완료하지 못하는 경우에는 2014.11.20. 제1조 단서 후문의 경우 2015.2.20. 표시된 것으로 본다. ② 을과 병 P은 C에게 본 건 부동산에 건축된 일체의 건물(미등기건물 포함), 수목 및 지상물 일체에 관한 모든 권리를 양도하고, 이를 명도하며, 이에 대한 모든 권리를 포기한다. ③ 제2항의 매매예약완결에 따른 매매대금의 지급은, 제1조에 의한 갑(청구법인)의 을(A)에 대한 약정금 채권 중 위 매매대금 상당액에 의한 상계에 의한다. ④ 을의 전항의 매매대금 외에는 본 건 부동산 및 그 지상물의 처분과 관련하여 갑 또는 C에게 일체의 금원의 지급을 구할 수 없다. (이하 생략) 다)D의 아들 O의 진술에 따르면, A와 P(A의 배우자)은 ㈜A으로부터 투자금 OOO원을 받아 그 중 OOO원을 청구법인에 지급할 요량으로 2014.5.23. 청구법인과 이 건 투자계약을 체결하였고, 청구법인의 요구로 O과 E이 A의 연대보증인으로 계약에 참여하게 되었다. 4)C에게 쟁점부동산 양도 및 약정금 미수금의 기장 누락 가)A는 ㈜A과의 이 건 투자계약이 해지되어 투자금을 받지 못하게 되었고, 그 결과 청구법인에게도 쟁점약정금을 지급하지 못하게 되자 쟁점부동산의 소유권을 C에게 이전하였다. 나)C과 A는 A가 쟁점부동산을 C에게 매매대금 OOO원으로 양도함으로써 청구법인과 A 간의 쟁점약정금 OOO원에 갈음하기로 하였고, C이 쟁점부동산 매매대금 OOO원을 청구법인에 지급하고, A는 2014.11.24. 소유권을 C에게 이전함으로써 A와 청구법인, C 3자 간의 교차계약이 이행되었다. ＜A와 C이 체결한 매매계약서 : 생 략＞ ㅇㅇㅇ 다)그런데 청구법인은 쟁점약정금 OOO원 중 C으로부터 수수한 OOO원을 제외한 OOO원을 A로부터 받아야할 채권으로 장부에 계상해야 함에도 이를 누락하였고, 이 건 세무조사일 현재까지 동 금액을 A로부터 수수한 사실이 없다. 이에 대하여 A의 연대보증인인 O(A의 배우자)은 청구법인으로부터 약정금 납부이행에 대한 고지나 독촉을 받은 사실이 없다고 진술하였다. 5)청구법인은 경매사건에서 채권액을 OOO원으로 기재하여 신고한 바 있다. A 소유의 쟁점부동산에 대하여 채권자 E 외 2명의 청구로 2014.8.11. 경매개시 결정된 의정부지방법원 OOO 부동산강제경매 사건에서, 근저당권자이자 지상권자인 청구법인과 가등기권자인 C은 배당요구종기인 2014.11.3. 각각 의정부지방법원에 채권을 신고하였는데, 청구법인은 2014.5.23.자 쟁점약정서 사본을 첨부하여 채권원금 OOO원, 2014.11.21.부터 배당기일까지 이자를 연 5%로 기재한 채권계산서를 신고하였고, C은 매매계약서 사본을 첨부하여 채권원금 OOO원, 2014.11.21.부터 배당기일까지 이자를 연 5%로 기재한 채권계산서를 신고하였음이 청구법인과 C이 의정부지방법원 경매1계에 제출한 ‘채권계산서’ 2매에 의하여 확인된다. 6)이에 조사청은, 청구법인과 A가 2014.5.23. 체결한 쟁점약정서에 의해 채권액이 OOO원으로 정해짐에 따라 D에 대한 원리금 채권 OOO원에 더해 최초로 OOO원의 채권이 구체화되었고, 청구법인이 경매사건에서 그 권리를 행사한 것도 2014.11.3.이므로 2014년에 OOO원의 채권이 확정되었음에도 청구법인이 쟁점채권 OOO원을 장부에 계상하지 않았다고 보았고, 청구법인이 2014.11.24. C으로부터 OOO원을 받고 C이 A로부터 쟁점부동산의 소유권을 이전받음으로써 3자 간의 계약이행이 종결되며, 결과적으로 청구법인이 A로부터 받을 채권을 포기하는 결과가 되었으므로 청구법인이 A로부터 회수하지 아니한 쟁점채권 OOO원은 채권의 임의포기로 비지정기부금에 해당한다고 보아 2014사업년도의 손금에서 부인을 하였다. (나)쟁점②와 관련한 사실관계 및 처분개요는 다음과 같다. 1)청구법인 감사로 등재된 B과의 관계 및 급여지급 내역 가)B은 청구법인의 대표이사인 C의 배우자로 전업주부이며, 청구법인이 제출한 등기사항전부증명서에 따르면, B은 2006.10.25. 이사에 취임하여 2010.3.31. 사임하였고, C이 청구법인의 대표이사에 취임한 2007.4.9.에 감사에 취임하여 세무조사 시점까지 감사직위를 유지하고 있음이 나타난다. 나)청구법인은 B에게 2014년부터 2017년까지 매년 OOO원의 급여를 지급하였고, 국민연금보험료 등 4대 보험료 OOO원을 부담하였음이 근로소득원천징수영수증 등에 나타난다. 2)청구법인의 조직 및 감사실 운영 가)C은 청구법인의 대표이사이자 최대주주로, 형식상 청구법인과 ㈜E, ㈜F 등 관계사에 소속된 임직원들을 총무부, 경리부, 자산관리부, 주택사업부, 개발사업부, 공무부, 법무실, 감사실과 각 현장에 소속시켜 실제로는 하나의 회사처럼 운영하면서 청구법인과 관계사의 사업을 사업별로 추진하고 관리하게 하면서, 청구법인과 관계사에 소속된 직원들을 통제하고 청구법인과 관계사 및 사주일가 개인사업장의 각 사업과 회계, 자금 등을 직접 통제ㆍ관리하였다. 나)청구법인이 제출한 ‘조직도’에는 부서명, 부서원수, 직위, 이름, 전화번호 등이 모두 기재되어 있는데, 감사실 인원은 3명 또는 4명이고, 조직도상 감사는 2015년 4월 기준, 2016년 1월 기준, 2017년 1월 기준의 조직도에는 ‘G’, 2018년 1월 기준의 조직도에는 ‘H’라고 각각 기재되어 있음이 나타난다. ＜2015년 4월 기준 청구법인 조직도 : 생 략＞ ㅇㅇㅇ 3)B의 근무사실 확인 세무조사 착수일에 조사공무원이 확인한 바에 따르면 감사실에 B의 책상이나 명함이 없었고, 또한 세무조사 착수일에 청구법인의 동의 아래 임의 제출받은 문건과 임직원 PC에서 복사한 전산파일에는 B이 출근을 했다거나, 서류를 기안하거나 결재를 했다거나, B이 청구법인으로부터 실제 감사의 직책을 부여받았는지 여부를 떠나 어떤 형태로든 청구법인의 업무에 관여했다는 흔적이 전혀 없었으며, 모든 임직원에게 부여된 ID도 부여된 사실이 없었다며 2015년부터 2018년 7월까지의 ‘본사직원 출근현황’을 제출하였다. 4)이에 조사청은 청구법인이 B에게 지급한 급여 등을 업무와 무관한 것으로 보아 2014사업연도 쟁점급여 등 OOO원을 손금불산입하였다. (3)조사청 의견에 대한 청구법인의 항변은 다음과 같다. (가)쟁점①에 대한 항변은 아래와 같다. 1)쟁점약정서는 처분문서로서의 지위를 상실한 문서이다. 쟁점약정서는 2013.4.30. A와 ㈜A 간에 체결된 투자약정 OOO원이 정상적으로 실행되었을 경우를 전제로 작성된 문서이므로 투자약정이 정상적으로 실행되지 못하였으므로 쟁점약정서상 약정금의 회수도 불가능해졌기 때문에 처분문서로서의 지위를 상실하였다. 설령 청구법인이 약정금 중 미회수된 OOO원을 채권으로 계상하였다 하더라도 이는 회수가 불가능하여 대손처리될 채권에 해당하고, 또한, 2014.11.24. A와 청구법인, C 간에 교차계약에 의하여 쟁점약정서는 처분문서로서의 지위가 더욱 확실하게 상실된 것이다. 2)쟁점약정서는 「법인세법」상의 권리의무확정주의에 따른 익금이 확정되지 아니하였다. 채권액 250억원은 실현되지 않았다. 당초 채권액 OOO원을 OOO원으로 증액하는 약정을 체결한 바는 있으나, 이는 A와 제3자와의 투자계획이 성사될 것을 전제로 한 것이며 투자계획이 무산되어 OOO원을 받지 못하게 되었기에 OOO원은 실현되지 않았다. 쟁점약정서상 약정금의 지급기일은 2014.11.20.이었지만, 투자약정이 실현되지 아니하였기에 쟁점약정서를 대체하여 교차계약으로 변경되었으므로 쟁점약정서에 근거하여 「법인세법」상의 권리의무확정주의에 따른 익금으로 계상할 수 없는 것이므로 채권 지급의 실현가능성이 높고 낮음이 채권의 권리의무 확정에 영향을 주는 것은 아니라는 처분청 의견은 「법인세법」상의 권리의무확정주의를 무시한 의견이다. 3)쟁점부동산에 대한 부동산강제경매사건에서 OOO원으로 채권을 신고한 것은 쟁점약정서상 약정금으로 신고할 수밖에 없었던 사안이다. 쟁점부동산의 경매를 위한 채권신고를 함에 있어서 청구법인이 그 권리자로서 주장할 수 있는 문서는 쟁점약정서만이 존재하였기 때문에 쟁점약정서상 약정금 OOO원을 채권으로 신고한 것이다. 만약 쟁점부동산이 경매절차가 진행되었다하더라도 쟁점부동산의 시세에 미달하는 경매가격으로 낙찰될 가능성이 높았을 것이므로 쟁점약정서는 권리자로서의 의미가 있는 것이고, 약정금 OOO원은 단순히 채권이 있다는 의미만 있는 것이다. 따라서 쟁점부동산의 경매를 위한 채권신고는 청구법인이 그 권리자임을 나타내는 것이고, 약정금은 채권금액이 있다는 의미일 뿐으로서 약정금이 「법인세법」상의 권리의무확정주의에 따른 익금으로서 확정된 것이 아니다. 4)쟁점약정서에 따른 권리 실현 가능성은 매우 낮았으며, 그 결과 또한 이 건 투자계약이 무산된 것으로 확인할 수 있다. 청구법인은 투자계약의 실현가능성이 매우 낮을 것으로 예상하였고, 쟁점부동산의 권리확보에 중점을 두어 쟁점약정서를 작성하였다. 청구법인 예상대로 이 건 투자계약은 무산되었기에 투자금 OOO원이 A에게 지급되지 못함에 따라 쟁점약정금 OOO원의 회수는 불가능해진 것이므로 쟁점약정서는 그 의미를 상실한 것이고, 청구법인의 권리실행절차로 쟁점부동산 소유권이전절차를 진행한 것이다. 따라서 쟁점약정서의 권리 실현 가능성이 상당히 높은 정도로 성숙되어 익금의 요건이 충족되었다는 처분청 의견은 이 건 투자계약이 성공적으로 진행되었을 경우에만 타당한 것이고, 실제로는 투자계약이 무산되었으므로 쟁점약정서상 약정금 OOO원은 권리 실현 가능성이 없는 것이다. 5)채무자의 채무이행을 압박하기 위하여 존재하지도 않는 채무를 부풀려 합의하였다는 것은 경험칙에 반하는 주장이고, 어떤 채무자와 연대보증인이 존재하지도 않는 손해배상금 OOO원을 있는 것처럼 확인하여 줄지 의문이라는 처분청 의견은 사실을 오인한 것이다. 2013.3.11. A는 OOO원에 E으로부터 쟁점부동산을 소유권이전등기를 받았고, 2013.4.30. A는 ㈜A과 투자약정 OOO원을 체결하였으며, 2014.5.23. A는 청구법인과 쟁점약정서를 작성하면서 쟁점부동산의 임의경매 취하와 쟁점부동산과 관련한 사업의 원활한 추진을 위하여 대여원리금 및 기타 사업배상 등으로 OOO원의 지급을 약정한 것이다. 즉, A가 OOO원을 투자하면서 OOO원을 회수할 수 있다고 예상하여 청구법인에게 OOO원을 제안하는 것이 오히려 합리적임에도 불구하고 경험칙에 반한다는 처분청 의견이 오히려 그 근거가 없는 것이다. 또한, A는 투자약정이 있었기 때문에 OOO원(손해배상금 포함)을 청구법인에게 약정금으로 제안하였고, 연대보증인 D과 E도 투자약정이 정상적으로 실행될 것을 예상하였기에 연대보증을 해줄 수 있는 것이며, 투자약정이 정상적으로 실행되지 아니할 것이 예상되었다면 그 누구도 연대보증을 해 주지 않았을 것이다. 연대보증과 관련하여 "D의 아들 O의 진술에 따르면, A와 O은 ㈜A으로부터 투자금 OOO원을 받아 그 중 OOO원을 청구법인에게 지급할 요량으로 2014.5.23. 청구법인과 쟁점약정을 체결하였으며, 청구법인의 요구로 O과 E이 A의 연대보증인으로 계약에 참여하게 되었다”라고 서술되어 있으므로 청구법인의 항변내용과 일치한다. 6)투자계획의 무산은 후발적 경정청구사유에 해당하므로 처분청의 부과처분은 위법하다. 투자계획의 무산은 후발적 경정청구사유에 해당한다. 그런데 동일한 과세기간에 후발적 경정청구사유가 발생하였다면 이는 후발적 경정청구에 의하지 않고 법인세 신고기간에 일괄하여 처리하게 되므로 과세기간 중간에 익금이 발생하였더라도 신고시에 다시 익금이 감소하게 되므로 익금이 당초부터 발생하지 않은 것과 마찬가지가 되는 것이다. 결국 투자계획의 무산으로 OOO원의 익금은 발생하지 않은 것이며, 청구법인이 3자 간 교차계약에 의하여 OOO원을 받았으므로 이 금액이 익금으로 확정된 것일 뿐이다. 이과 관련하여 부가가치세에 관한 대법원 2002.9.27. 선고 2001두5989 판결은 "납세자가 과세표준신고를 하지 아니하여 과세관청이 부과처분을 한 경우, 그 후에 발생한 계약의 해제 등 후발적 사유를 원인으로 한 경정청구 제도가 있다 하여 그 처분 자체에 대한 쟁송의 제기를 방해하는 것은 아니므로, 경정청구와 별도로 부가가치세 부과처분을 다툴 수 있다”고 판시하여 후발적 경정청구사유도 부과처분의 위법사유로 보는 것이므로 ‘투자계획의 무산’이라는 후발적 경정청구사유를 무시한 처분청의 과세처분은 위법하다. 7)A로부터 담보물로 지급받았을 뿐 청구법인이 A에게 기부한 금원은 전혀 없다. 청구법인의 A와의 약정내용대로 OOO원의 지급을 받지 못하자 담보물로 지급받았을 뿐이므로 처분청 의견과 같이 청구법인이 A에게 기부한 것은 전혀 없다는 점에서도 처분청 의견은 타당하지 않다. 8)C이 교차계약에 의하여 토지를 취득하게 되었는데 이는 청구법인이 쟁점부동산의 취득이 불가능하였기 때문이며, 해당 교차계약은 경제적 합리성에 입각하여 이루어진 거래이다. 또한 C이 교차계약에 의하여 쟁점부동산을 취득하게 된 것은 법인 명의로 쟁점부동산의 취득이 불가능하여 취득한 것이며 이 때의 인수금액은 당초 대여금에 이자를 합한 OOO원으로 하는 것이 합리적인 것이다. OOO원은 A가 실현가능성이 불투명한 제3자와의 투자계획에 근거하여 청구법인에게 제시한 금액일 뿐 그 토지의 가액이 OOO원으로 정해진 것은 아니다. 따라서 C이 그 토지를 OOO원에 인수하여야 할 이유는 전혀 없는 것으로 위 교차거래는 3자간에 경제적 합리성에 입각하여 이루어진 거래일뿐인 것이다. 이 점에 대하여는 처분청도 C에 대한 과세를 하지 않은 것을 볼 때 같은 입장인 것으로 추정된다. (나)쟁점②에 대한 항변은 아래와 같다. 1)청구법인의 조직도상 감사실에 배정된 G, H가 실제로 감사 역할을 수행하였다는 처분청 의견은 사실을 오인한 것이다. 청구법인의 조직도상 G, H가 실제적인 감사역할을 수행하였다는 구체적인 근거자료를 제시함이 없이 청구법인의 조직도상에 배정되어 있다는 사실만으로 실제적인 감사역할을 수행하였다는 처분청 의견은 타당성이 없다. 2)조사청의 과세전적부심사청구(적부2019-0113호)에서 동일한 쟁점이 국세심사위원회에서 채택결정되었다. 처분청은 과세전적부심에서 이 건 쟁점과 동일한 쟁점이 채택결정되었음에도, 본 쟁점에 대하여 이미 부과제척기간이 도과한 건이므로 경정권이 없다는 의견인바 조세심판원의 인용결정을 구한다. ＜과세전적부심사 결정문 중 쟁점② 관련 내용(2015∼2017년)＞ [쟁점③] 감사에게 지급한 인건비를 업무관련비용으로 볼 수 있는지 [처분개요] 청구법인이 지출한 비용 중 B에게 지급한 급여 등 인건비 OOO원은 청구법인에서 근무한 사실이 없거나 청구법인의 사업과 관련 없이 지출한 비용으로 보아 손금불산입(배당 처분 등)하였다. [판단] 가) 관련 법리 「법인세법」은 과세소득인 각 사업연도 소득금액을 익금총액에서 손금총액을 차감한 금액으로 정의하여 손금을 소득금액 계산 시 차감되는 항목으로 규정하는 한편, 차감 항목인 손금을 ‘자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 ‘손비’의 금액’으로 정의하면서, ‘손비’의 범위를 원칙적으로 ‘그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것’으로 제한하고 있다. 따라서 인건비를 포함한 법인의 비용이 손금으로 인정받기 위해서는 그 법인의 사업과 관련된 것으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것 또는 수익과 직접 관련된 것이어야 한다. 나) 감사(특수관계인)에게 지급한 인건비를 업무관련비용으로 볼 수 있는지에 대한 판단 (1) 조사청은 B이 청구법인의 감사로 등재되어 있으나, 청구법인의 조직도와 출퇴근 기록 등에 따르면 B이 출근하거나 업무에 관여한 사실을 확인할 수 없으므로 B에게 지급한 급여 등을 청구법인의 손금으로 볼 수 없다는 의견이나, 「법인세법 시행령」제43조 제4항은 상근이 아닌 임원에게 지급하는 보수는 원칙적으로 손금에 산입하도록 규정하고 있고, B이 청구법인의 이사회에 참여 후 의사록에 날인한 사실이 확인되는 반면, 통지관서는 B이 「상법」상 감사로서 권한과 책임을 가지는 자에 해당하지 않는다는 사실에 대한 입증이 부족해 보이는 점 등에 비추어 B에게 지급한 인건비를 사업과 관련없이 지출한 비용으로 보기 어렵다. (2) 따라서, 조사청이 B에게 지급한 인건비를 손금불산입한 이 건 세무조사결과통지는 잘못이 있다고 판단된다. (4)청구법인 항변에 대한 조사청의 추가 의견은 다음과 같다. (가)쟁점①에 대한 추가 의견은 아래와 같다. 1)청구법인은 A가 투자약정에 따라 투자자로부터 OOO원을 받으면, A로부터 쟁점약정에 따라 OOO원을 상환받기로 하였는데, 투자약정이 불이행됨에 따라 쟁점약정도 효력을 상실하였다고 주장하는 것으로 보이나, 쟁점약정은 ⅰ)약정금 OOO원을 2014.11.20.까지 상환받기로 하면서, ⅱ)약정한 기한 내에 상환받지 못할 경우 대신 A 소유의 쟁점부동산을 C 명의로 이전받기로 하는 것이고, ⅰ)금전으로 상환이 이뤄지지 않자, ⅱ)부동산을 이전받는 방법으로 상호간에 계약을 이행하였다. 한편, 이 건 투자약정과 쟁점약정은 각각 계약의 상대방이 다르고 두 가지 약정의 내용이 상호 연관되어 있지도 않은 바 이 건 투자약정의 무산과 쟁점약정의 실행 사이에 어떠한 인과관계도 없으며, 다만, 투자약정이 불이행됨에 따라 ⅰ)금전으로 상환받을 수 없게 되면서 ⅱ)부동산 소유권을 이전받게 된 결과가 발생한 것일 뿐이다. 따라서, 이 건 투자약정이 정상적으로 실행되지 못하였으므로 쟁점약정서가 처분문서로서의 지위를 상실하였다는 것은 타당치 않다. 2)이 건 투자약정과 쟁점약정 간에 인과관계가 없고, 투자약정이 이행되지 않아 약정금을 받지 못한 A가 쟁점약정 중 약정금 OOO원을 현금으로 상환하지 못하고 C에게 쟁점부동산의 소유권을 이전한 것도 쟁점약정이 그 내용대로 이행된 것인바, 쟁점약정의 권리의무가 확정되지 않았다는 주장은 타당하지 않다. 3)쟁점약정서는 ⅰ)채권자인 청구법인과 채무자인 A 뿐만 아니라 O과 E이 연대보증인으로 계약에 참여하여 각각 날인하고 법무법인의 공증까지 완료한 처분문서인 점, ⅱ)쟁점약정은 약정금이 금전으로 상환하지 못할 상황에서 채무자로부터 부동산의 소유권을 이전받는 방법으로 이행(계약이행)되었던 점으로 볼 때 처분문서로서의 가치를 부인할 수 없고, ⅲ)청구법인 스스로도 쟁점부동산에 대한 강제경매사건에서 채권가액을 약정금 OOO원이라고 신고했던 점으로 볼 때 단지 강제경매사건에서 의미 없는 가액을 기재하였다는 청구주장은 타당하지 않다. 4)A가 이 건 투자계약에 따라 현금을 확보할 가능성이 높지 않을 것으로 판단한 청구법인이 A로부터 현금으로 약정금을 회수하지 못할 경우에 쟁점부동산을 이전받기로 하는 안전장치를 둔 사실은 확인되나, 약정금은 대여금 원금 OOO원과 이자 OOO원 및 기타 사업배상금 등 OOO원으로 구성되었던 것인데, 이자 OOO원과 마찬가지로 사업배상금이 포함된 OOO원도 청구법인의 순자산을 증가시키는 거래로서 청구법인에 귀속될 이익임이 분명한 이상 청구법인의 익금에 포함되어야 할 뿐이고, 「법인세법」어디에서도 청구법인이 주장하는 사정을 반영하여 이를 제외하거나 달리 해석할만한 규정을 찾아볼 수 없다. 5)청구법인의 항변은 OOO원에 달하는 고액의 투자가 잘 진행될 것으로 믿은 A가 청구법인에게 실제 채무 OOO원보다 큰 OOO원으로 제안하였고, 그런 결정이 합리적이며, OOO원은 부풀려 기재된 것이라고 주장하는 것으로 이해되는데, 설령 A가 투자약정이 잘 진행될 것이라고 믿었다 하더라도, 채무자로서 재산상 손실을 무릅쓰고 존재하지도 않는 채무의 금액을 특정하여 확인해 주었다는 청구항변은 상식에 부합하지 않는다. 오히려, 당사자들이 상호 간에 합의하여 약정서 전문 2조에 "대여원리금 및 기타 사업배상 등을 포함하여 합계 금 OOO”이라고 산정근거가 구체적으로 기재되었던 점으로 보아, OOO 개발 과정에서 A 측이 청구법인에게 금전으로 배상할 원인이 존재하였고, 그 금액을 대여금 원리금 OOO원과 합하여 OOO원으로 구체화했다고 봄이 타당하다. 6)청구법인은 약정금 OOO원 전체를 익금으로 본다 하더라도, 교차계약에 의해 수수한 OOO원으로 그 금액이 감액 수정(OOO원→OOO원)되었고, 이는 후발적 경정청구사유에 해당하여 추인하여야 한다는 취지로 보이나, 이는 익금이 감소하여 확정된 것이 아니라, 다음과 같이 정당한 사유 없이 정산금 중 일부를 미회수한 것이어서 비지정기부금에 해당한다. 첫째, 「법인세법」은 법인이 특수관계인 외의 자에게 정당한 사유 없이 자산을 정상가액보다 낮은 가액으로 양도하거나 정상가액(시가의 ±30% 이내의 가액)보다 높은 가액으로 매입함으로써 그 차액 중 실질적으로 증여한 것으로 인정되는 금액을 비지정기부금으로 규정(「법인세법 시행령」제35조 제2호)하고 있다. 둘째, 3자 간 교차계약을 통해 청구법인은 약정금 OOO원 중 OOO원의 현금을 회수하는데 그쳤고, 그 차이가 OOO원으로 시가의 30%를 초과하므로 비지정기부금 요건에 해당한다. 셋째, 청구법인 스스로 밝히는 바와 같이 청구법인은 약정금의 수취보다는 쟁점부동산이 포함된 남양주 평내4지구의 개발권 확보를 위해 부동산 소유권을 C 명의로 이전받는 데 집중하였고, C으로부터 OOO원을 받는 것 외에 추가적으로 잔여액을 회수할 노력을 한 사실이 확인되지 않는다. 넷째, OOO원 대신 OOO원만을 회수하는 것에 정당한 사유가 있다고 주장하려면, OOO원의 손실에 대응하는 개발이익을 추후에라도 얻을 수 있는 장치를 마련하였어야 할 것인데, 청구법인은 청구법인이 소유할 수 있는 대지와 부속건물마저 C이 매수하게 함으로써 차후 시행사로서의 이익은 오롯이 C에게 귀속될 수밖에 없고, 추후 개발이익을 배분받을 수 있는 어떠한 합의도 없었다. (나)쟁점②에 대한 추가 의견은 아래와 같다. 1)G, H가 감사라는 사실은 청구법인의 조직도와 본사 출근현황, 회계처리내역 등을 통해 일관되게 확인되는바, 청구법인은 객관적인 증빙에 의해 드러난 사실관계마저 왜곡하면서 이 건 심판청구에 임하고 있다는 점을 지적하지 않을 수 없다. 2)이 건 2015∼2017사업연도 세무조사결과통지에 대한 국세청 과세전적부심사청구에서 청구법인의 주장이 ‘채택’ 결정된 바 있고, 그 논거는 ① 상근이 아닌 임원에게 지급하는 보수는 원칙적으로 손금에 산입하는 것인 점, ② B이 이사회에 참여 후 의사록에 날인한 사실이 확인되는 점, ③ B이 「상법」상 감사로서 권한과 책임을 가지는 자에 해당하지 않는다는 사실에 대한 처분청의 입증이 부족하다는 점이다. 이에 당시 제출되지 않았던 추가 증빙을 포함하여 심리하여 줄 것을 요청한다. ＜과세전적부심사청구 채택 사유 및 처분청 의견에 대한 추가 증빙＞  (5)청구법인은 2024.7.10. 개최된 조세심판관회의에 출석하여, "대법원에서 A와 C 간의 소유권 이전등기가 무효라고 최종 판결(OOO, 소유권이전등기 등 청구의 소)하였기에, 쟁점약정서 제5조에 따른 양수도가 사실상 무효화되었다”고 주장하며 법원 판결문을 제출하였다. (6)이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살펴본다. (가)먼저, 쟁점①에 대하여 살피건대, 「법인세법」제40조 제1항에서는 "내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다”고 규정하고 있는데, 익금이 확정되었다고 하기 위해서는 소득의 원인이 되는 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙되어야 하고, 그 권리가 이런 정도에 이르지 아니하고 단지 성립한 것에 불과한 단계에서는 익금이 확정되었다 할 수 없는 것으로, 여기서 소득의 원인이 되는 권리가 그 실현의 가능성에 있어 상당히 높은 정도로 성숙되었는지 여부는 일률적으로 말할 수 없고 개개의 구체적인 권리의 성질과 내용 및 법률상, 사실상의 여러 사정을 종합적으로 고려하여 결정하여야 하는 것(대법원 2003.12.26. 선고 2001두7176 판결, 대법원 2004.11.25. 선고 2003두14802 판결 등 참조)인데, 이 건의 경우 청구법인과 A는 2014.5.23. 쟁점약정을 체결하여, ①D의 청구법인에 대한 2008.10.28. 및 2009.5.11. 금전소비대차계약 등에 기한 대여원리금 및 기타 사업배상 등을 포함하여 OOO원을 쟁점약정금으로 산정하고, ②해당 금액을 2014.11.20.까지 A로부터 상환받으며, ③약정기한 내에 상환 받지 못할 경우 대신 A 소유의 쟁점부동산을 C 명의로 이전하고, ④해당 매매예약완결에 따른 매매대금의 지급은 쟁점약정금 중 매매대금 상당액에 의한 상계에 의하며, ⑤쟁점약정 효력 발생 후 쟁점부동산에 관한 경매신청을 취하하기로 약정하였던 점, 위 약정에 따라 청구법인은 쟁점약정 효력 발생 후 쟁점약정서 제3조에 따라 쟁점부동산에 대한 경매신청을 취하하는 등 청구법인의 의무를 이행하였으며, 약정기한 내에 A의 금전 상환이 이루어지지 아니하자 쟁점약정서 제5조에 따라 A는 쟁점부동산을 C에게 이전하고 청구법인은 C으로부터 쟁점부동산 매매대금 OOO원을 지급받는 방법으로 쟁점약정이 이행된 점 등에 비추어 청구법인이 A로부터 OOO원을 지급받을 권리는 위 쟁점약정 체결일 당시 확정되었다 할 것이고, 해당 채권 OOO원 중 C을 통해 지급받은 OOO원을 제외한 쟁점채권액은 청구법인이 임의로 포기한 것으로 보는 것이 타당하다고 판단된다. (나)다음으로, 쟁점②에 대하여 살피건대, 청구법인은 청구법인의 감사인 B이 청구법인의 이사회에 참여하였고, 연도 말 감사보고서를 작성하여 보고하였으며, 동일 쟁점의 2015∼2017사업연도 과세예고통지에 대하여 처분청은 B에게 지급한 인건비를 손금불산입한 세무조사결과통지는 잘못되었다고 결정한 바 있는 점 등에 비추어 B에게 지급한 인건비 등을 손금 부인한 것은 잘못이라고 주장한다. 그러나 B이 청구법인의 등기사항전부증명서상 감사로 등재되어 있기는 하나, 조사청의 이 건 세무조사 당시 B은 청구법인에 출근하거나 근로를 제공한 사실이 없는 것으로 조사되었고, 청구법인에서 확보한 조직도상 청구법인의 감사는 G, H이었던 것으로 조사된 점, 청구법인은 B이 출석한 것으로 기재된 이사회 의사록 등을 제출하였으나 조사청이 제출한 이사회 의사록 및 출입국현황 등에 따르면, B이 해외에 체류한 기간 중에 작성된 이사회 의사록에도 청구법인이 제출한 이사회 의사록 등에 날인된 것과 동일한 도장이 날인되어 있는 것으로 나타나는 점으로 보아 해당 의사록 등은 청구법인이 보관하고 있던 B의 도장을 임의로 찍어 작성한 문건이라는 처분청 의견이 신빙성이 있어 보이는 점 등을 종합할 때 B이 청구법인의 감사로 실제 재직하였다고 보기는 어려운바 처분청에서 청구법인이 B에게 지급한 인건비 등을 손금부인하여 법인세를 부과한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다. 4.결론 이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. |
주제어 : 상여금 등의 손금불산입
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