• 
  ①
  이 사건 조세채권의 성격 : C주식회사의 주된 납세의무는 과세기준일인 2010년 6월 1일에 성립하였고, 주된 납세의무의 체납시점은 그 법정납부기한 도과일 다음날로 보아야 하므로, 종합부동산세법은 종합부동산세의 납부기간을 당해연도 12월 15일까지로 정하고 있는 이상, 제2차 납세의무자인 A주식회사에 대한 이 사건 조세채권은 위 납부기간 다음날인 2010년 12월 16일 성립한 것으로 보아야 한다. 즉, 이 사건 조세채권은 C주식회사의 회생절차 개시일(2011년 8월 10일) 이전의 원인으로 생긴 재산상의 청구권으로 회생채권에 해당하는데, 피고가 이 사건 회생절차에서 「채무자회생법」 제152조 제3항이 정한기한까지 이 사건 조세채권을 신고하지 아니하여, 이 사건 조세채권은 「채무자회생법」 제251조 본문에 의하여 회생계획 인가에 따라 실권되었고, 이 사건 처분은 조세부과권이 소멸된 이후에 이루어진 처분에 해당한다.
  


• 
  ②
  과점주주 판단 시점 : 과점주주에 해당하려면 적어도 납세의무 성립일 당시 소유하고 있는 주식에 관하여 주주권을 행사할 수 있는 지위에 있어야 한다. 그런데, A주식회사는 주된 납세의무 성립일(2010.6.1.) 이후인 2011년 12월 19일 설립등기를 마쳤으므로, 주된 납세의무 성립 당시에는 이 사건 주식에 관하여 주주권을 행사할 수 없었다. 따라서 A주식회사를 C주식회사의 과점주주라고 볼 수 없다.
  

이 사건 하급심은 다음과 같은 이유에서 이 사건 처분이 적법하다고 보았다.

• 
  ①
  이 사건 조세채권의 성격 : 이 사건 주된 납세의무의 체납여부는 피고가 지정한 납부기한인 2012년 12월 31일 이후에 비로소 판명될 수 있다. 이 사건 회생절차개시결정은 그 이전인 2011년 8월 10일에 있었으므로, 제2차 납세의무에 상응하는 이 사건 조세채권은 회생절차개시결정 전에 과세요건이 충족됨으로써 성립되었다고 볼 수 없어 회생채권에 해당하지 않는다. 결국 이 사건 조세채권은 회생채권·회생담보권·공익채권 중 어느 하나에도 해당하지 않고, 「채무자회생법」 제181조가 정한 개시 후 기타 채권에 해당한다.
  


• 
  ②
  과점주주 지위의 승계 : 이 사건 회생계획은 이 사건 주식을 원고에게 이전하는 것으로 명시한 점, 위 회생계획에서 이 사건 주식을 원고에게 이전한다고 규정하면서도 이 사건 주식과 결부된 제2차 납세의무는 이전되지 않는다는 취지의 별도 규정은 두지 아니한 점, 통상적으로 주식은 주권에 화체된 주주로서의 권리의무 일체를 의미하는 점, 이 사건 조세채권은 개시 후 기타 채권에 해당하는데 위 회생계획은 개시 후 기타 채권의 이전에 관하여는 아무런 정함이 없는 점, 위 회생계획의 효력 발생일인 인가결정일(2011.12.9.)까지 주된 납세의무의 지정납부기한(2012.12.31.)이 도래하지 아니하여 위 조세채권은 과세요건이 갖추어지지 아니하였던 점 등을 고려하면, 위 회생계획이 분할 전 AB주식회사로부터 A주식회사에게 위 주식을 이전하면서도 그로부터 파생되는 과점주주 지위 승계는 부정하는 취지로 작성되었다고 해석할 수는 없다(그러한 취지의 규정이 유효한지 여부는 별론으로 한다).
  

대법원은 다음의 이유로 이 사건 처분이 적법하다고 보아 A주식회사의 상고를 기각하였다.

• 
  ①
  과점주주 지위의 승계 : 제2차 납세의무자인 법인의 과점주주인가의 여부는 주된 납세의무의 성립일을 기준으로 판단하여야 한다(대법원 85누405, 1985.12.10. 판결). 한편 회생회사(분할 전 AB주식회사)의 조세채무가 아직 성립하지 않은 경우라 하더라도 과세요건사실의 일부가 발생하는 등 가까운 장래에 성립할 가능성이 있다면 회생계획에서는 그 지위나 법률효과에 관하여도 승계 여부를 정할 수 있다고 해석하는 것이 회생제도의 목적과 취지에 부합한다. 따라서 회생회사가 주된 납세의무자인 법인의 납세의무 성립일을 기준으로 해당 법인의 과점주주에 해당하는 경우, 제2차 납세의무 성립의 기초가 되는 주된 납세의무 성립 당시의 과점주주로서의 지위는 회생계획이 정하는 바에 따라서 신설회사에 승계될 수 있다고 봄이 타당하다.
  


• 
  ②
  권리·의무의 승계 범위 : 어떠한 권리와 의무가 신설회사에 승계되는지는 회생계획의 해석에 관한 문제로서, 회생계획의 문언의 내용에 의하여 객관적 의미를 합리적으로 해석하여야 하지만, 회생계획의 문언에 의하여 그 객관적인 의미가 명확하게 드러나지 아니하여 회생계획에 나타난 의사가 무엇인지 문제되는 경우에는, 회생계획에 기재된 분할의 원칙과 승계 대상 권리와 의무의 내용, 분할회사의 존속 여부, 회생계획안을 작성한 관리인 및 이를 가결한 회생채권자 등 이해관계인들의 합리적 의사, 분할의 경위 및 분할에 의하여 달성하려는 목적, 거래의 관행 등을 종합적으로 고려하여 사회정의와 형평의 이념에 맞도록 논리와 경험의 법칙, 그리고 사회일반의 상식과 거래의 통념에 따라 합리적으로 해석하여야 한다.
  

대법원은 위와 같이 이 사건 회생계획의 해석에 의해 과점주주의 지위 및 2차 납세의무가 신설법인 A주식회사에 이전되었다고 보았다.

이 사건 처분을 둘러싼 주요 쟁점은, 주된 납세의무자의 체납사실 발생 및 이에 따른 제2차 납세의무 성립 이전에 2차 납세의무자에 대하여 회생절차가 개시되어 관련 주식이 신설회사에 이전되었을 경우, 신설회사에 대해 과점주주의 지위 및 2차 납세의무의 존재를 인정할 수 있는지 여부이다.

대상판결은 이에 대하여 우선 과점주주의 지위를 판단하는 시점은 주된 납세의무의 성립 시점이고 분할 전 AB주식회사가 C주식회사의 주된 납세의무의 성립 당시(2010.6.1.) 과점주주 요건을 충족하였음을 확인하면서, 이후 이 사건 주식이 회생계획에 의해 A주식회사에 이전되면서(2011.12.9.), 과점주주로서의 지위 및 이로부터 파생된 2차 납세의무(2012.12.31. 주된 납세의무의 지정납부기한이 경과하면서 성립) 또한 이전되었다고 보았다.

즉, 대법원은 분할 전 AB주식회사에 대하여 성립한 과점주주로서의 지위가, 이후 이 사건 주식과 함께 A주식회사에 이전되었고, 더 나아가 아직 성립하기 전인 2차 납세의무 또한 A주식회사에 이전된 것으로 보았다. 대법원은 이와 같은 과점주주 지위의 승계 및 2차 납세의무의 이전이 회생계획의 해석에 의해 뒷받침된다고 보았는데, 대상판결은 ① 회생계획에서 기존 채무는 원칙적으로 분할되는 신설회사들에 이전되는 사업 및 관련 자산에 부수하여 포괄적으로 이전되는 것으로 정하고 있었다는 점, 그리고 ② 회생계획에서 이와 같이 이전되는 채무를 회생채권이나 공익채권으로 제한하거나 이 사건 회사분할 당시 이미 성립한 채무로 한정한 바가 없다는 점을 종합적인 고려사항의 일부로 들었다.

대상판결은 종전 대법원의 입장에 따라 「국세기본법」 제39조 제2항의 제2차 납세의무의 성립요건인 과점주주 여부는 주된 납세의무자인 법인의 납세의무 성립일을 기준으로 한다고 재확인하는 한편, 회생계획에서 달리 정함이 없는 한 신설회사는 과점주주의 지위 및 아직 발생하지 아니한 제2차 납세의무 역시 승계한다고 보아야 한다고 판단하였는데, 이와 같은 논리적 흐름 및 본 사안에 있어서의 결론적 타당성에는 이견이 없으며 찬동한다.



다만, 대상판결에서 이러한 승계가 기본적으로는 회생계획의 해석의 문제라고 판단하면서도 구체적인 회생계획의 문언에 기초한 해석의 근거를 충분히 설명하지 않은 점은 아쉬움이 남는다. 가령, 이 사건 제1심에서 지적된 바와 같이 이 사건 회생계획에는 ‘분할신설회사 A주식회사 및 B주식회사는 분할 전 회사의 채무 중 A주식회사 및 B주식회사에 각각 이전한 채무(책임을 포함한다)만을 부담하며, 당해 A주식회사 및 B주식회사로 이전되지 아니하는 다른 채무에 대해 연대하여 변제할 책임을 지지 아니합니다’라는 문언이 발견되는데, 이러한 문언이 이미 발생된 채무의 승계만을 의도한 것은 아닌지에 대하여 다툼의 소지가 있다.

한편, 대상판결

은 “회생회사의 조세채무가 아직 성립하지 않은 경우라고 하더라도 과세요건사실의 일부가 발생하는 등 가까운 장래에 성립할 가능성이 있는 경우 회생계획에서 그 지위나 법률효과에 관하여도 승계여부를 정할 수 있다고 해석하는 것이 회생제도의 목적과 취지에 부합한다”고 판시하였는데, 그렇다면 과연 일반적으로 회생계획에 과점주주지위 내지 제2차 납세의무의 승계를 부인하는 취지의 규정을 두는 것도 가능한 것인지 및 그 한계는 무엇인지에 대하여 의문이 든다. 대상판결은 조세채무의 귀속을 회생계획에서 결정할 수 있다는 전제하에 회생계획의 해석을 통해 결론을 도출한 것으로 이해되는데, 예컨대 「채무자 회생 및 파산에 관한 법률」 제140조 제3항은 회생계획에서 채무의 승계, 조세의 감면 등에 관한 내용을 정할 수 있는 가능성을 두고 있으나 이 경우 징수권한자의 동의를 얻을 것을 제한요건으로 하고 있다. 대상판결이 회생계획의 해석을 위주로 과점주주 지위의 이전 및 납세의무의 승계를 도출한 것은, 조세채무의 귀속을 회생계획이라는 형태로 납세자의 의사에 의해 좌지우지될 수 있는 여지를 둔 것이 아닌가 의문스럽다. 대상판결은 위와 같은 점에 대하여 분명한 태도를 취하지 않았는바, 향후 사례의 축적을 통하여 해결되어야 할 문제라고 본다.

대상판결은 회생계획에 의해 이전하는 조세채무의 범위를 다룬 판결로서, 회생절차에 임하는 채무자 및 관계인으로서 숙지할 필요가 있는 판결이다. 향후 추가적인 판시를 통해 구체적인 회생계획의 해석 및 2차 납세의무의 이전 여부에 대한 보다 풍부한 사례들이 축적되기를 기대한다.