Ⅱ. 대상판결 원심에 대한 평석
대상판결 원심은
본건 규정의 법문에 “본인”이 주체로 기재되어 있는 점, “통하여”가 누군가를 매개로 한 경우를 의미한 것으로 해석되어야 하는 점을 이유로
본인이 친족관계에 있는 자의 의사결정을 좌우할 정도에 이르러야 친족관계에 있는 자를 통하여 법인에 대한 경영지배관계에 있는 것으로 인정될 수 있다고 판시하였다.
그러나 그와 같은 해석은 ① 경영지배관계 관련 “~를 통하여”라는 법문언을 사문화할 뿐만 아니라, ② 지방세기본법 개정연혁을 고려할 때 입법취지에 정면으로 배치되고, ③ 조문 간 체계적 해석의 원칙을 중대하게 훼손하는바, 대상판결 원심의 결론에 쉽게 수긍이 가지 않는다.
1. 지방세기본법상 경영지배관계 관련 “~를 통하여”라는 문언의 사문화
대상판결 원심은 본인이 친족관계에 있는 자의 의사결정을 좌우하여 해당 법인에 지배적인 영향력을 행사한 경우에 한해 특수관계 성립을 위한 경영지배관계가 인정되는 것으로 판단하였다.
구 지방세법 시행령 제2조의 2 제4항 제1호에 따르면 50% 이상의 지분을 출자하거나 임원의 임면권의 행사 또는 사업방침의 결정 등 법인의 경영에 대하여 사실상 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 경우 지배적인 영향력을 행사하는 것으로 판단될 수 있다.
타인을 매개로 하여 출자하는 것은 세법상 부적법하게 간주되는 주식의 명의신탁이 될 수밖에 없으므로, 결국 지방세기본법이 정하고 있는 지배적인 영향력을 타인인 “~를 통하여” 행사하는 것으로 인정되는 경우는 “~을 통해 법인의 경영에 대하여 사실상의 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 경우”를 의미하는 것으로 해석될 수밖에 없다.
그런데 법문상 누구를 매개로 하든 “본인”이 사실상의 영향력을 행사하는 경우에만 경영지배관계가 성립된다고 판단해야 한다면 “~를 통하여” 부분은 아무런 의미를 가질 수가 없다. 실질과세의 원칙상 법문에 명시된 자들뿐만 아니라 그 누구를 매개로 하던 본인이 사실상 영향력을 행사한다면 경영지배관계가 성립된다고 보아야 마땅한 까닭이다. 즉, 대상판결 원심의 해석에 따르면 법문상 “~를 통하여”라는 문언을 완전히 사문화하는 결과가 초래될 수밖에 없다.
2. 지방세기본법 개정연혁을 고려할 때 입법취지에 정면으로 배치
2012년 국세기본법 개정 전, 본인이 개인인 경우 본인과 특수관계인이 50% 이상 출자한 법인은 본인과 경영지배관계에 있는 것으로 인정되었다. 입법자는 2012년 경영에 사실상의 영향력을 행사하는 경우에도 경영지배관계를 인정하는 것으로 국세기본법을 개정하면서 “본인과 (특수관계인)이 ~~~ 출자한 법인”이라는 법문을 “본인이 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자를 통해”로 개정하였다.
종전 “본인과 특수관계인이 합하여” 50% 이상을 출자한 경우 경영지배관계가 인정되었으나, 대상판결 원심에 따르면 국세기본법 개정 이후에는 “본인이 직접” 지분을 출자하거나 특수관계인의 의사결정을 좌우할 수 있는 경우에만 그 출자를 본인의 출자와 동일하게 간주할 수 있게 된다(앞서 살핀 바와 같이 명의신탁의 경우에만 상정 가능). 즉, 대상판결 원심의 법리에 따르면 국세기본법의 개정으로 특수관계인의 출자를 본인의 출자와 동일시할 수 없게 되었으므로, 특수관계인의 범위에 중대한 변화가 발생된 것으로 평가될 수밖에 없다.
그러나 위 국세기본법 개정 해설에서는 개인과 법인의 경영지배의 기준을 통일화했다는 해석만 명시되어 있을 뿐 특수관계인의 범위가 축소된 부분에 대해서는 아무런 언급조차 없다. 이에 실무상으로도 종전과 동일하게 본인이 특수관계인과 합하여 출자한 지분을 기준으로 경영지배관계를 판단해왔다.
모회사가 두 계열회사로 하여금 부동산 보유 회사 지분 50%씩 분산 취득케 하여 간주취득세 납세의무를 회피한 사건에서, 대법원이 실질과세의 원칙을 원용해 간주취득세를 부과한 처분이 적법하다고 판단한 점(대법원 2012.1.19. 선고 2008두8499 판결), 2013년 지방세기본법 개정세법 해설에 따르면 지방세기본법 개정이 국세기본법과의 ‘관련 법령 간 통일성 확보’를 목적으로 이루어진 점을 종합하면, 지방세기본법의 개정이 경영지배관계의 현저한 축소였음을 전제로 하는 대상판결 원심의 결론에 의문이 남는다.
3. 기존 판례 및 조세심판원 결정례에 배치
대상판결 원심이 제시한 법리는 아래 법원 판결 및 조세심판원 결정례에도 정면으로 배치된다.
서울행정법원은 구 법인세법 시행령(2017.2.3. 대통령령 제27828호로 개정되기 전의 것) 제87조 제1항 제4호의 “직접 또는 그와 제1호부터 제3호까지의 관계에 있는 자를 통하여 어느 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우” 특수관계 성립 여부가 문제된 사안에서, 원고가 대표이사이자 주주인 A의 의사결정을 좌우할 수 있는지의 여부를 따지지 않고, 원고가 대표이사이자 주주인 A를 통해 A가 100% 출연하여 설립한 복지재단에 지배적인 영향력을 행사하는 것으로 판단한 바 있다(서울행정법원 2019.8.23. 선고 2018구합7518 판결 2)).
2) 서울고등법원 2020.5.15. 선고 2019누57598 판결(항소기각), 대법원 2020.9.24. 선고 2020두40785 판결(심리불속행)로 그대로 확정되었다.
또한 조세심판원에서도 종전 과점주주가 양수인인 청구법인의 대주주 겸 대표자와 자매관계인 사안에서 “청구법인과 경영지배관계(50% 이상 출자)에 있는 청구법인의 대표자인 ooo과 이 사건 법인의 종전 과점주주 간에 특수관계(친족관계)가 성립되어 종전 과점주주는 ooo을 통하여 청구법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사한다고 할 수 있으므로 종전 과점주주와 청구법인은 특수관계인에 해당한다”고 판단한 바 있다(조세심판원 2017.3.6.자 조심2016지0596).
4. 조문 간 체계적 해석의 필요
비영리법인에 지배적인 영향력을 행사하고 있는 것으로 인정되기 위해서는 ‘법인의 이사의 과반수를 차지하는 경우’(가목) 또는 ‘법인의 출연재산의 30% 이상을 출연하고 그중 1인이 설립자인 경우’(나목)에 해당하여야 한다(구 지방세기본법 시행령 제2조의 2 제4항 제2호).
특정인이 하나의 법인에서 2개 이상의 이사직을 차지할 수 없는 점, 법인의 경우 이사 자격을 취득할 수 없는 점을 상기해 보면, 입법자는 본인뿐만 아니라 본인의 경제적 연관관계, 친족관계 또는 경영지배관계에 있는 자가 이사직을 차지하고 있는 경우를 상정하고 위 가목을 마련한 것으로 보인다.
또한 입법자는 나목에서 “그중 1인”이 설립자인 경우 경영지배관계가 성립됨을 명시하였는데 “그중 1인”에서 ‘그’는 1인이 아닌 다수를 의미하는 게 명백한바, 지방세기본법상 지배적인 영향력을 행사하는 자는 본인 1인이 아니라 본인 및 친족관계, 경제적 연관관계, 경영지배관계에 있는 자를 기준으로 판단해야 할 것으로 사료된다.
Ⅲ. 본인이 법인인 경우 경영지배관계의 판단
대상판결 및 대상판결 원심은 본인이 개인인 경우 지방세기본법상 경영지배관계에 있는 특수관계의 범위에 관한 법리를 제시한 판결이다. 이에서 나아가 대상판결의 사안과 달리 본인이 개인이 아니라 법인인 경우에도 대상판결 원심의 법리가 그대로 적용가능한 것일까?
앞서 살핀바 대로 대법원이 경제적 연관관계가 있다는 이유로 대상판결 원심을 파기하면서 경영지배관계에 관해서는 명확히 판단을 하지 않았으며, 대상판결 원심이 제시한 법리의 타당성에 대해서도 쉽게 수긍하기 어려운바, 본인이 법인인 경우에도 대상판결 원심과 동일한 법리를 적용해서는 안 될 것으로 생각된다.
본인이 법인인 경우의 경영지배관계에 관한 구 지방세기본법 시행령 제2조의 2 제3항 제2호 가목에서는 “개인 또는 법인이 직접 또는 그와 친족관계 또는 경제적 연관관계에 있는 자를 통하여 본인인 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우” 그 개인 또는 법인 간 경영지배관계가 성립된다고 규정하고 있으며, 동호 나목에서는 “본인이 직접 또는 그와 ‘가목의 관계’에 있는 자를 통하여 어느 법인의 경영에 대하여 지배적인 영향력을 행사하고 있는 경우” 본인과 그 법인 간 경영지배관계가 성립됨을 명시하고 있다.
‘가목의 관계’에 있는 자는 본인인 법인의 경영에 대해 지배적인 영향력을 행사하고 있는 법인, 즉, 모회사이므로, 대상판결 원심의 결론에 따라 위 나목이 의미를 가지기 위해서는 본인이 모회사에 의사결정을 좌우함으로써 본인이 그 법인에 직접 지배적 영향력을 행사하는 것과 동등하게 볼 수 있을 정도에 이르러야 한다. 그러나 자회사가 모회사의 의사결정을 좌우한다는 것이 법률상으로나 실제 회사 경영 실무상으로나 도저히 불가능한바, 대상판결 원심이 제시한 법리는 위 나목을 사문화하는 결과를 초래할 수밖에 없는 문제점도 있다.
나아가, 법인인 본인은 경제적 연관관계를 통해 경제적 연관관계에 있는 임직원의 의사결정에 영향을 미칠 수 있는 지위에 있다고 볼 여지도 많은 만큼 그 임직원이 사실상의 영향력을 행사하는 법인은 본인인 법인이 해당 임직원의 의사결정에 영향을 미치는지의 여부를 따질 필요 없이 본인인 법인과 경영지배관계에 있는 것으로 보아야 할 것으로 생각된다.
Ⅳ. 결 어
앞서 살핀 바와 같이 대상판결 원심은 문언에 집착한 나머지 입법 연혁, 법령 개정 이유, 다른 조문과의 체계 등을 완전히 몰각하고 본인이 직접 지배적인 영향력을 행사하는 경우에 한해 지방세기본법상 특수관계가 성립된다고 판단한 위법이 있는 것으로 보인다. 또한, 대상판결은 원심 판결의 위법성을 확인하고 이를 파기한다는 점에만 천착한 나머지, 지방세기본법상 경영지배관계에 의한 특수관계인의 범위 관련 법리에 대해서는 깊은 고려를 하지 않은 것으로 보인다. 대법원의 판결은 후행 판결에 영향을 미치게 마련이므로, 대법원이 대상판결에서 관련 법리에 관해 충분한 법리검토를 하지 않은 부분에 대해 아쉬움이 남는다.
다행히 위 법문의 해설을 쟁점으로 하여 다수의 사건이 법원에 계류 중인바, 법원이 명쾌한 판단을 통해 납세의무자들의 예측가능성을 보장하고 실무상 혼선을 막을 수 있기를 기대해 본다.
